Uzasadnienie
1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 9 grudnia 2005 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w sprawie III SA/Wa 2535/05, oddalił skargi Dariusza P. na dwie decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 18 lipca 2005 r. w przedmiocie uchylenia decyzji ustalających wysokość karty podatkowej na 2000 i 2001 rok. Zaskarżonymi decyzjami utrzymano w mocy rozstrzygnięcia Naczelnika (...) Urzędu Skarbowego w R. z dnia 20 kwietnia 2005 r. stwierdzające wobec skarżącego wygaśnięcie decyzji z dnia 28 marca 2001 r. w sprawie ustalenia wysokości karty podatkowej na rok podatkowy oraz z dnia 3 lutego 2000 r. w sprawie ustalenia karty podatkowej na rok podatkowy 2000. W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe ustaliły, że Dariusz P. w dniu 29 czerwca 1998 r. zgłosił do organu podatkowego w deklaracji PIT-16, zamiar opodatkowania w formie karty podatkowej w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej w zakresie między innymi usług transportowo-bagażowych. Z tytułu tej działalności na podstawie wymienionych dwóch decyzji, w 2000 roku oraz w 2001 roku podatnik opłacał zryczałtowany podatek dochodowy w formie karty podatkowej. Dariusz P. w tym okresie wykonywał również stałe usługi na rzecz Hurtowni Leków "A." S.A. z siedzibą w P. w oparciu o umowę zawartą w dniu 1 lipca 1998 r. Usługi te polegały na rozwożeniu leków do odbiorców, a także na odbieraniu od nich należności za te leki, kwitowaniu odbioru tych należności na dowodach KP, a także przekazywaniu pobranych kwot do Hurtowni "A.". W ocenie organów podatkowych podatnik wykonywał więc działalność w zakresie szerszym niż usługi taksówkowe w zakresie przewozu ładunków samochodem o ładowności do 2 ton, gdyż w skład wykonywanych przez niego usług wchodził przewóz ładunków taksówką bagażową, a także usługi inkasa należności za transportowane ładunki. Z uwagi na fakt, że podatnik wykonywał działalność transportową, która miała szerszy zakres niż usługi taksówkowe obejmujące przewóz towarów, wymienione w części V tabeli stanowiącej załącznik nr 3 do ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne /Dz.U. nr 144 poz. 930 ze zm./, organy podatkowe w oparciu o art. 40 ust. 1 pkt 3 tej ustawy i art. 258 par. 1 pkt 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. 2005 nr 8 poz. 60/, stwierdziły wygaśnięcie decyzji w sprawie ustalenia wysokości karty podatkowej.
2. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w zaskarżonym wyroku ocenił, że decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 18 lipca 2005 r. nie naruszają prawa. Sąd zważył, że w przepisie art. 23 ust. 1 pkt 5 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne ustawodawca stanowi, że z opodatkowania w formie karty podatkowej mogą korzystać podatnicy prowadzący działalność w zakresie usług transportowych wykonywanych przy użyciu jednego pojazdu, w warunkach określonych w części V tabeli. Z uwagi na fakt, że podatnik wykonywał działalność transportową, która miała szerszy zakres niż usługi taksówkowe w zakresie przewozu towarów, wymienione w części V tabeli stanowiącej załącznik nr 3 do ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne organ podatkowy, słusznie, w ocenie Sądu, na podstawie art. 40 ust. 1 pkt 3 tej ustawy stwierdził wygaśnięcie wymienionych decyzji w sprawie ustalenia wysokości karty podatkowej.
Sąd wyjaśnił, iż według Nowego słownika języka polskiego, pod redakcją E. Sobola, Warszawa 2003, s. 177, taksówka jest to samochód do przewozu osób lub ładunków za opłatą według wskazań licznika. Podniósł nadto, że zasady doświadczenia życiowego dodatkowo wskazują, że taksówka jest to pojazd używany do prowadzenia działalności polegającej na przewozie osób lub ładunków. Osoby wykonujące tę działalność oczekują na klientów w oznaczonych miejscach - postojach taksówek lub ewentualnie pod numerami telefonów. Z racji tego dobór klientów ma charakter przypadkowy i niezaplanowany, a ta cecha z kolei wyklucza możliwość stałego świadczenia przez osobę wykonującą usługi taksówkowe usług inkasa. Z tego względu w rozpoznawanej sprawie należało uznać, że organy prawidłowo rozstrzygnęły, że skarżący nie wykonywał usług taksówkowych tylko inne usługi transportowe o szerszym zakresie niż usługi taksówkowe.
Świadczył o tym fakt, że skarżący ze swoim zleceniodawcą zawarł umowę o stałe świadczenie tych usług, a zatem zleceniodawca nie był okazyjnym klientem skarżącego, skarżący dodatkowo konwojował przewożone towary wydawał je odbiorcom, pobierał od nich należności za te towary, a także wystawiał pokwitowanie na pobrane kwoty i rozliczał się z tych kwot ze zlecającym przewóz. Działalność ta w opisany sposób wykonywana była stale o czym świadczy ilość wystawionych przez skarżącego pokwitowań. Zatem skoro działalność skarżącego składała się z wielu innych elementów niż sam przewóz osoby lub rzeczy na adres wskazany przez okazyjnego klienta to zasadnym było stwierdzenie, że skarżący nie wykonywał usług taksówkowych. Dlatego też organ w zaskarżonej decyzji zasadnie stwierdził, że zgodnie z treścią art. 36 ust. 1 pkt 1 omawianej ustawy podatkowej podatnik miał obowiązek zawiadomić organ podatkowy o rozpoczęciu wykonywania tego rodzaju czynności, gdyż była to okoliczność skutkująca utratą prawa do opodatkowania w formie karty podatkowej.
Odnosząc się do pozostałych zarzutów podniesionych przez podatnika w skardze Sąd wyjaśnił, iż stan faktyczny został wyjaśniony przez organy podatkowe w stopniu pozwalającym na jednoznaczne stwierdzenie, że skarżący wykonywał usługi o szerszym zakresie niż usługi taksówkowe, co skutkowało utratą prawa do opodatkowania w formie karty podatkowej. W ocenie Sądu zaskarżona decyzja zawiera prawidłowe rozstrzygnięcie, a także uzasadnienie prawne i faktyczne. Organy wskazały w decyzji przepisy prawa materialnego dające mu prawo do stwierdzenia utraty przez podatnika prawa do zryczałtowanej formy opodatkowania oraz opisane w tych przepisach okoliczności faktyczne stanowiące przesłankę do ich zastosowania, a także dowody potwierdzające te okoliczności. Dlatego też Sąd nie mógł uznać za zasadne zarzutów naruszenia art. 121 par. 1, art. 122, art. 124, 187 par. 1 i art. 210 par. 1 pkt 6 i par. 4 Ordynacji podatkowej.
- 3. W skardze kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego Dariusz P. zaskarżył wskazany powyżej wyrok w całości, zarzucając mu naruszenie postępowania i prawa materialnego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, to jest naruszenie art. 145 par. 1 pkt 1/ lit. "a" i c/ oraz art. 145 par. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270/ dalej p.p.s.a., jak również art. 1 par. 1 i par. 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz.U. nr 153 poz. 1269/. Do naruszenia tych przepisów dojść miało w wyniku błędnego uznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, że organy podatkowe ustalając stan faktyczny nie naruszyły:
- - art. 120 Ordynacji podatkowej poprzez działanie naruszające zasady postępowania podatkowego oraz wydanie decyzji nieznajdujących uzasadnienia w obowiązujących przepisach prawa /tak proceduralnego jak i materialnego/;
- - art. 121 par. 1, art. 122, art. 124 i art. 210 par. 1 pkt 6 i par. 4 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady pogłębiania zaufania podatnika do organów podatkowych poprzez nienależyte wyjaśnienie przesłanek, którymi kierowały się organy przy załatwianiu sprawy, nieprzekonywujące przedstawienie własnego stanowiska w sprawie, niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego, które spowodowało wydanie błędnej decyzji oraz nienależyte, albo niewskazujące powodów, dla których przedstawionemu przez stronę dowodowi nie dano wiary, uzasadnienie faktyczne decyzji;
- - art. 180 par. 1, art. 188, art. 191 poprzez niedopuszczenie dowodu z przesłuchania strony na okoliczność ustalenia rodzaju świadczonych usług, a także bezpodstawne pominięcie jako dowodu opinii statystycznej, która została wydana przez uprawniony do tego organ i która wskazuje prawidłową klasyfikację świadczonych przez podatnika usług;
- - art. 187 par. 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez niezebranie całego materiału dowodowego oraz błędną jego ocenę, poprzez ocenę dowolną, niekorespondującą z zebranym materiałem dowodowym oraz nieznajdującą oparcia w przepisach prawa, a przez co przekraczającą granice swobodnej oceny dowodów, nieustosunkowanie się do złożonej w toku postępowania opinii statystycznej i uznanie wbrew jej treści, że podatnik świadczył odrębne usługi inkaso, podczas gdy mieszczą się one w ramach usługi transportowej wykonywanej jako usługa taksówkowa.
Skarżący nadto zarzucił Sądowi naruszenie przepisów prawa materialnego, to jest:
- - błędną wykładnię a w rezultacie niewłaściwe zastosowanie art. 23 ust. 1 pkt 5 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, poprzez przyjęcie, że usługi transportowe w warunkach wykonywanych przez skarżącego, to jest przewozu leków połączonych z pobieraniem należności za towar, nie stanowią "usługi dodatkowej", o której mowa w części V lp. 1 lub 2 Załącznika nr 3 do ww. ustawy;
- - niewłaściwe zastosowanie przez Sąd I instancji przepisu art. 40 ust. 1 pkt 3 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne polegające na przyjęciu, że organ podatkowy był uprawniony do stwierdzenia wygaśnięcia decyzji, podczas gdy nie było ku temu przesłanek;
- - błędną wykładnię przez Sąd I instancji przepisu art. 25 ust. 1 pkt 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne poprzez uznanie, że skarżący nie spełnił warunków do opodatkowania w formie karty podatkowej z uwagi na to, że prowadził poza usługami transportowymi inną pozarolniczą działalność gospodarczą, podczas gdy świadczył wyłącznie usługi transportowe i tego faktu nie zmieniło podjęcie przez niego dodatkowych czynności polegających na zbieraniu na rzecz Hurtowni Leków "A." należności za przywożony, w ramach świadczonej usługi transportowej, towar,
- - błędną wykładnię przez Sąd I instancji przepisu art. 36 ust. 1 pkt 1 ustawy o ryczałcie poprzez przyjęcie, że skarżący wbrew wynikającemu z tego przepisu obowiązkowi nie zawiadomił urzędu skarbowego o zmianach, jakie zaszły w stosunku do stanu faktycznego podanego w złożonym wniosku, które to zmiany, zdaniem organów, spowodowały utratę warunków do opodatkowania w formie karty podatkowej, podczas gdy w rzeczywistości nie zaistniały żadne zmiany, które taki obowiązek rodziły.
Wskazując na powyższe zarzuty, autor skargi kasacyjnej wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
4. Dyrektor Izby Skarbowej w W. w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w W. skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych zarzutów, a zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 grudnia 2005 r. odpowiada prawu.
5. Rozpoznając niniejszą sprawę Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw i wobec tego podlega oddaleniu. Kryterium kontroli wykonywanej przez sądy administracyjne określa art. 1 par. 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, który stanowi, że jest ona sprawowana pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej. Kontrola sądowa polega więc na zbadaniu, czy organ administracji nie naruszył prawa w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
W rozpatrywanej skardze kasacyjnej sformułowany został zarzut naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" cyt. ustawy w związku z art. 120, 121 par. 1, 122, 124, 210 par. 1 pkt 6 i par. 4, art. 180 par. 1, art. 188, 191, 187 par. 1, 207 par. 2 oraz art. 166 par. 2 Ordynacji podatkowej. Formułując powyższe zarzuty autor skargi kasacyjnej odwołał się do ogólnych stwierdzeń, które w rzeczywistości w żaden sposób nie uzasadniały zarzutów stosownie do których, stan faktyczny sprawy oceniony przez Sąd pierwszej instancji został przez organy podatkowe wadliwie ustalony.
Z powyższych ustaleń wynika jednoznacznie, iż Dariusz P. zgłosił do organu podatkowego prowadzenie działalności w zakresie usług taksówkowego przewozu rzeczy i w latach 2000-2001 opłacał zryczałtowany podatek dochodowy w formie karty podatkowej. W rzeczywistości w powyższym okresie podatnik na podstawie umowy zawartej w dniu 1 lipca 1998 r. z Hurtownią Leków "A." S.A. w P. wykonywał stałe usługi na rzecz tej hurtowni, które polegały na rozwożeniu leków do odbiorców, odbieraniu od nich należności za leki, kwitowaniu odbioru należności na dowodach KP, przekazywaniu pobranych kwot do hurtowni.
Powyższe ustalenia nie były przez skarżącego kwestionowane na którymkolwiek etapie postępowania. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie słusznie zauważył, iż charakter prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej oraz jej zakres zostały w sposób dostateczny wyjaśnione przez organy podatkowe przy pomocy różnych środków dowodowych, w szczególności przy pomocy dowodu z dokumentów a także wyjaśnień strony. Dlatego organy podatkowe nie naruszyły art. 188 Ordynacji podatkowej. Skarżący nie wykazał, iż ocena tych dowodów, w tym wykładnia Ośrodka Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Łodzi, o którą zwrócił się Dyrektor Izby Skarbowej w L., miała charakter dowolny, a więc naruszała dyspozycję art. 191 Ordynacji podatkowej. Opinia tego ośrodka dotycząca zaklasyfikowania usług transportowych związanych z przewozem towarów handlowych, rozwożeniem ofert handlowych, zbieraniem zamówień, inkasowaniem pieniędzy za dostarczony towar do grupowania "Przewozy pozostałych towarów pojazdami niewyspecjalizowanymi, gdzie indziej nie sklasyfikowanymi", nie zmienia w żaden sposób ustaleń faktycznych, z których wynika bezspornie, iż podatnik wykonywał usługi wykraczające poza zakres przedmiotowy upoważniający go do korzystania z opodatkowania w formie karty podatkowej z tytułu usług taksówkowych.
Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, zryczałtowany podatek dochodowy w formie karty podatkowej mogą płacić podatnicy prowadzący działalność w zakresie usług transportowych wykonywanych przy użyciu jednego pojazdu - w warunkach określonych w części V tabeli - tj. w przypadku usług taksówkowych w zakresie przewozu ładunków - dotyczą działalności z użyciem samochodu ciężarowego o ładowności do 2 ton.
W potocznym znaczeniu taksówka jest środkiem transportu miejskiego, charakteryzującym się tym, że samochód służy do nieregularnych usług przewozowych, pasażerskich lub pasażersko-towarowych. Wobec tego wykonywane przez skarżącego stałe usługi transportowe oraz rozwożenie towarów, pobieranie za nie pieniędzy, wystawianie stosownych dokumentów wykracza poza usługi taksówkowe. W myśl art. 36 ust. 1 pkt 1 i ust. 7 cyt. ustawy, o zmianach w stosunku do stanu faktycznego podanego w złożonym wniosku o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej podatnik był zobowiązany zawiadomić w formie pisemnej urząd skarbowy, najpóźniej w terminie siedmiu dni od powstanie okoliczności powodujących zmiany. Niezawiadomienie urzędu skarbowego w terminie, o zmianach powodujących utratę warunków do opodatkowania w formie karty podatkowej skutkuje stwierdzeniem przez urząd skarbowy wygaśnięcia decyzji o opodatkowaniu w formie karty podatkowej /art. 40 ust. 3 cyt. ustawy/.
Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż podatnik nie zgłosił do urzędu skarbowego, iż wykonuje usługi transportowe na podstawie stałej umowy zlecenia, a więc o tym, że wykonuje usługę niebędącą usługą taksówkową, zgłoszoną we wniosku o objęcie opodatkowaniem w formie karty podatkowej.
Takie też stanowisko prezentuje Sąd pierwszej instancji. Powyższe stanowisko jest zgodne z powołanymi przepisami prawa materialnego, a to znaczy, że wbrew zarzutom sformułowanym w skardze kasacyjnej - Sąd nie naruszył tych przepisów.
Odnosząc się do zarzutu naruszenia przez organy podatkowe art. 207 par. 2 i art. 166 par. 2 Ordynacji podatkowej i uznanie przez Sąd pierwszej instancji, iż organy podatkowe nie naruszyły tych przepisów stwierdzić należy, iż Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeżeli stwierdzi wydanie decyzji z naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zarzucając Sądowi naruszenie tych przepisów należało wykazać, że powyższe naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy. Takiego uzasadnienia w skardze kasacyjnej brak.
W tym stanie rzeczy, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 i art. 204 pkt 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji.