Uzasadnienie
Wyrokiem z dnia 25 listopada 2008 r., sygn. akt I SA/Rz 603/08, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie oddalił skargi M. S.A. na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego w R. w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2006 i 2007 rok.
Ze stanu faktycznego przyjętego przez Sąd pierwszej instancji wynika, że spółka w dniu 29 stycznia 2007 r. złożyła korektę deklaracji na podatek od nieruchomości na 2006 r. na kwotę 20.597 zł deklarując budowle związane z działalnością gospodarczą o wartości 1 029 830 zł. Korektę, jak podano w załączonym piśmie, złożono w związku z błędnie ustaloną wartością budowli na terenie miasta R. Następnie w dniu 19 marca 2007 r. spółka złożyła korektę deklaracji na podatek od nieruchomości na 2007r. na kwotę 20 743,00 zł deklarując budowle związane z działalnością gospodarczą o wartości 1 037 161zł. Korekta ta wynikała z omyłkowego sporządzenia poprzedniej deklaracji. Poinformowano także, że różnica między deklaracją za 2006 r. a 2007 r. wynika ze zwiększenia wartości kanalizacji kablowej.
W dniu 20 kwietnia 2007 r. podatnik złożył kolejne deklaracje korygujące na 2006r. i 2007r. deklarując budowle związane z działalnością gospodarczą o wartości 622 618,00 zł. oraz wyjaśniając w załączonym piśmie, iż w poprzednich deklaracjach podatnik zadeklarował omyłkowo "środek trwały nr 118, znajdujący się w komponentach nie stanowiących budowli" - kable zabudowane w kanalizacji T. S.A
W odpowiedzi na wezwanie organu podatkowego do złożenia prawidłowych deklaracji w sprawie podatku od nieruchomości za 2006r. i 2007r. podatnik wyjaśnił, że właścicielem kanalizacji teletechnicznych w których ułożony jest kabel światłowodowy (i pozostałe urządzenia telekomunikacyjne będące własnością M. S.A.) jest T. S.A. Podniósł ponadto, że kabel optyczny oraz miedziany a także urządzenia teleinformatyczne składające się na sieć telekomunikacyjną są w istotniej części własnością M. S.A., i nie są budowlą w rozumieniu art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 Prawo budowlane (Dz.U. z 2003 r. Nr 207 poz. 1216 ze zm.; zwana dalej: Prawo budowlane).
Decyzjami z dnia 3 marca 2008r. Prezydent Miasta R. określił spółce wysokość zobowiązania podatkowego podatku od nieruchomości za rok 2007 w kwocie 20743 zł oraz za rok 2006 w kwocie 20 597 zł.
W ocenie organu podatkowego pierwszej instancji, linie i sieci telekomunikacyjne są budowlami stanowiącymi przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Na budowlę tę składają się zarówno podziemne kanały kanalizacyjne, jak i kable stanowiące część takiej budowli. Pojęcie budowli podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości należy ustalić na podstawie art. 1 a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm.; zwanej dalej: u.p.o.l.) z uwzględnieniem przepisów art. 3 ust. 3 i 9 Prawa budowlanego. Z przepisów tych jednoznacznie wynika, że linie (sieci) telekomunikacyjne są budowlą. Kable będące własnością podatnika umieszczone w kanalizacji teletechnicznej będącej własnością T. S.A. są częścią tej budowli i jako takie podlegają opodatkowaniu zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.
Organ odwoławczy - po rozpoznaniu odwołań spółki – utrzymał w mocy powyższe decyzje stwierdzając, że sieć telekomunikacyjna jako całość użytkowa jest siecią techniczną czyli budowlą, a przewody w postaci kabla światłowodowego użytkowane przez skarżącą spółkę są częścią tej sieci i należy je traktować jako część budowli podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.
W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie spółka wniosła o uchylenie w całości zaskarżonych decyzji, zarzucając organom podatkowym naruszenie prawa materialnego poprzez błędną interpretację art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego. Spółka wywiodła, że za budowlę w rozumieniu przepisów prawa budowlanego uznać można jedynie kanalizację teletechniczną jako całość (w przedmiotowej sprawie będąca własnością T. S.A.) a nie telewizyjny kabel światłowodowy znajdujący się w tej kanalizacji.
W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny - oddalając skargę – uznał, że z treści przepisów art. 1a ust. 1 pkt. 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 3 i pkt 9 Prawa budowlanego (w brzmieniu obowiązującym w 2006r. i 2007r.) jednoznacznie wynika, że linie - sieci telekomunikacyjne są budowlą. Stanowisko to potwierdzają także wyroki NSA z dnia 20 kwietnia 2000 r., sygn. akt IV SA 462/98 oraz z dnia 27 stycznia 2006 r., sygn. akt FSK 2316/04, a także Minister Finansów w piśmie z dnia 30 maja 2006r. znak: PL(LK-833-100/MS/06/365).
W konsekwencji Sąd ocenił jako prawidłowe stanowisko organów podatkowych, że siec telekomunikacyjna jest budowlą niezależnie od tego jaka jest jej konstrukcja (napowietrzna lub podziemna) ani też kto jest właścicielem poszczególnych części. Na budowlę sieciową jaką jest sieć telekomunikacyjna lub elektroenergetyczna składa się nie tylko sama konstrukcja budowlana (np. kanalizacja techniczna, słupy lub budynek w którym znajduje się stacja transformatorowa), ale również to co się w niej znajduje np. kable światłowodowe. Opodatkowaniu podlegać będzie każdy z takich elementów budowli sieci telekomunikacyjnej stanowiącej integralną całość techniczno - użytkową.
Od powyższego wyroku spółka wniosła skargę kasacyjną zarzucając naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię przepisu art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego, polegającą na przyjęciu, że kable telekomunikacyjne w tym w szczególności kable światłowodowe stanowią budowlę w rozumieniu prawa budowlanego.
Wskazując na powyższy zarzut wniesiono o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Brak jest podstaw do uwzględnienia skargi kasacyjnej.
Jedynym (sensu stricte) zarzutem kasacyjnym ocenianej skargi kasacyjnej jest zarzut naruszenia prawa materialnego w postaci art. 3 ust. 1 Prawa budowlanego - poprzez błędną jego wykładnię, "polegającą na przyjęciu, że kable komunikacyjne, w tym w szczególności kable światłowodowe, stanowią budowlę w rozumieniu Prawa budowlanego".
Na podstawie przywołanego przepisu art. 3 ust. 1 Prawa budowlanego: ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć:
a/ budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, b/budowlę stanowiącą całość techniczno – użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, c/ obiekt małej architektury.
Autor analizowanego (sformułowania) zarzutu kasacyjnego nie precyzuje (w nim), czy odnosi się on do zapisu pkt a/ lub pkt b/ albo też pkt c/ przepisu art. 3 ust. 1; z tej przyczyny, z powodu i w zakresie braku precyzyjnego wskazania podstawy prawnej zarzutu, może nie być dostatecznej, jednoznacznej kasacyjnej pewności, czy skarżący zarzuca "błędną wykładnię" w obszarze:
1/ pojęcia "budynku, "instalacji i urządzeń technicznych", " budynku wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi" - w tej mierze zapis art. 3 ust. 1 powołuje się tylko na wymienione pojęcia, które tłumaczone są w innych, nie wymienionych w zarzucie kasacyjnym przepisach Prawa budowlanego;
2/ pojęcia "budowli", "instalacji", "urządzeń", " budowli stanowiącej całość techniczno - użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami", których wyjaśnienie, w tym ustalenie znaczenia prawnego, wyłącznie na podstawie słów użytych w art. 3 ust. 1pkt b/ Prawa budowlanego jest niemożliwe;
3/ pojęcia "obiektu małej architektury", które określa nie wymieniony w analizowanym zarzucie kasacyjnym art. 3 ust. 4 Prawa budowlanego.
Jeżeli natomiast odczytywać art. 3 ust. 1 Prawa budowlanego jako statuujący tylko podział obiektów budowlanych na (wyjaśniane w innych unormowaniach) przedmioty zapisów jego punktów a/, b/ i c/, to w tym zakresie mamy do czynienia w sytuacją, w której clara non sunt interpretanda, chyba że interpretator podziela i prezentuje pogląd, że ocena, iż określony przepis jest jasny i nie wymaga interpretacji, stanowi już interpretację, co jednak z analizowanej skargi kasacyjnej nie wynika. Nie ulega wątpliwości, że obiekty budowlane, w rozumieniu ustawy Prawo budowlane, mogą przybrać postacie wymienione w art. 3 ust. 1 lit. a/, art. 3 ust. 1 lit. b/ i art. 3 ust. 1 lit. c/, co jednak żadnego z tych obiektów samodzielnie nie definiuje (i nie ma "przesądzającego" charakteru dla rozstrzygnięcia sprawy niniejszej).
Zważyć (dalej) należy, że w opisie zarzutu kasacyjnego naruszenia art. 3 ust. 1 Prawa budowlanego wnoszący skargę mówi o budowli oraz o kablach telekomunikacyjnych, w tym w szczególności kablach światłowodowych, oraz o relacji pomiędzy tym przedmiotami.
W przepisie art. 3 ust. 1 Prawa budowlanego brak definicji budowli; nie zastępuje on regulacji prawnych art.3 ust. 3 i art. 3 ust. 9 Prawa budowlanego, o budowlach, urządzeniach budowlanych i instalacjach stanowiących. Prawodawca nie stanowi w nim też o kablach telekomunikacyjnych i/lub kablach światłowodowych; w każdy razie nie używa odnoszących się do tych przedmiotów terminów (terminus technikus). Z powyższego wynika więc, że stawiając zarzut błędnej wykładni art. 3 ust. 1 Prawa budowlanego, autor skargi kasacyjnej w sprawie niniejszej usiłuje zakwestionować w tej formie zastosowanie prawa materialnego, to jest utożsamia naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię z naruszeniem prawa materialnego przez niewłaściwe zastosowanie, co jest całkowicie nietrafne, nieuzasadnione i sprzeczne z zapisem art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.; zwanej dalej: p.p.s.a.).
Stosowanie prawa i wykładnia prawa, w procesie stosowania prawa mogące wprawdzie pozostawać w operatywnym związku, są różnymi przedmiotami, pojęciami i działaniami, a także różnymi – prawnie znaczącymi – postaciami naruszenia prawa materialnego, w ramach unormowania podstawy kasacyjnej wynikającego z art. 174 pkt 1 p.p.s.a.
Przedstawiony przez skarżącego zarzut kasacyjny naruszenia art. 3 ust. 1 Prawa budowlanego sformułowany został nieprecyzyjnie, wadliwie, a przez to niezgodnie z prawem, nie mógł więc stanowić uzasadnionej podstawy prawnej uchylenia zaskarżonego wyroku.
Podkreślić również należy, że (wymieniony jako jedyny w zarzucie kasacyjnym) przepis art. 3 ust. 1 ustawy Prawo budowlane, stanowi regulację prawa budowlanego, nie zaś prawa podatkowego; przedmiotem rozstrzygnięcia decyzji zaskarżonej do Sądu pierwszej instancji, oraz przedmiotem rozpoznania tegoż Sądu, nie była sprawa budowlana ale sprawa podatkowa - w zakresie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.
Jeżeli nawet przepis prawa innego, aniżeli podatkowe, uczestniczy pojęciowo w konstrukcji unormowania prawnopodatkowego nie oznacza to, że do regulacji niepodatkowej sprowadzić zasadnie można zastosowanie prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, że podstawą prawną decyzji podatkowej oraz przedmiotem kontroli jej legalności przez sąd administracyjny może być wyłącznie przepis prawa niepodatkowego, na przykład, tak jak w sprawie niniejszej, art. 3 ust. 1 Prawa budowlanego. Zarzutem kasacyjnym w sprawie niniejszej nie zostały objęte jakiekolwiek przepisy prawa podatkowego. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej strona wymienia wprawdzie art. 2, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4, art. 5 i art. 6 ust. 9 u.p.o.l., czyni to jednak tylko na zasadzie "hasłowego przywołania" - w części opisującej rozstrzygnięcie administracyjne zaskarżone do Sądu pierwszej instancji. Uzasadnienie kasacji skupia się przede wszystkim na zagadnieniach prawa budowlanego, w tym na przepisach tego prawa nie wymienionych w zarzucie, co do których nie ma pewności: czy stanowią podwaliny nowych, innych, zarzutów kasacyjnych, oraz jak są przez stronę kwalifikowane w relacji do wynikającego z art. 174 p.p.s.a. unormowania podstaw kasacyjnych.
W uzasadnieniu kasacji argumentuje się także w obszarze prawa geodezyjnego i kartograficznego, jednakże jego regulacje prawne, choć uczestniczyć mogą pojęciowo w odczytaniu treści i znaczenia określonych regulacji prawa podatkowego, samodzielnie niewątpliwie prawa podatkowego (stosowanego bezpośrednio przez organy podatkowe i rozważanego przez Sąd pierwszej instancji) nie stanowią.
Nie można też uwzględnić sugestii uzasadnienia skargi kasacyjnej o naruszeniu przepisu postępowaniu podatkowego w postaci art. 210 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej. Zarzut ten, jeżeli w intencji strony miał stanowić zarzut kasacyjny, jest skierowany (dosłownie) wyłącznie do administracyjnego organu podatkowego pierwszej instancji, nie zaś do Sądu administracyjnego pierwszej instancji, którego wyrok, nie zaś pierwszoinstancyjna decyzja podatkowa, został zaskarżony do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Ponadto (ten wątpliwy formalnie) "zarzut" jest niewątpliwie merytorycznie nietrafny, ponieważ decyzja podatkowa zawierała powołanie podstawy prawnej, wymagane przez art. 210 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, czego nie może zmienić okoliczność, że skarżący ową podstawę prawną kontestuje, czy też po prostu się z nią nie zgadza.
Z tych powodów, wobec braku dostatecznych, usprawiedliwionych podstaw kasacyjnych do zakwestionowana zaskarżonego wyroku, na podstawie art. 184 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny skargę kasacyjną oddalił.