Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z dnia 29 listopada 2005 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie oddalił skargę Władysława P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. z dnia 25 listopada 2003 r., utrzymującą w mocy decyzję Wójta Gminy M. z dnia 17 września 2003 r., którą odmówiono Władysławowi P. umorzenia zaległości w podatku rolnym, tj. I. II, III raty podatku za 2003 r. w łącznej kwocie 363,20 zł wraz z należnymi odsetkami.
Organ I instancji ustalił, że podatnik w dniu 30 czerwca 2003 r. zwrócił się z wnioskiem o umorzenie zaległości podatkowych należnych za 2003 r. Ze spisanego w dniu 16 lipca 2003 r. w Urzędzie Gminy M. protokołu o stanie majątkowym podatnika wynika, że pobiera on emeryturę w kwocie 930 zł miesięcznie, a także posiada gospodarstwo rolne o pow. 3,49 ha, które przynosi dochód roczny w kwocie 5.624,31 zł, miesięcznie po 468,69 zł.
Podatnik nie określił dochodów żony, co w ocenie organu może oznaczać, że prowadzą oddzielne gospodarstwa domowe. Powyższe dane wskazują, że sytuacja finansowa podatnika jest na tyle dobra, iż może on uregulować powstałe zaległości podatkowe. Pomimo wezwania, podatnik nie przedstawił żadnych dokumentów w postaci: odcinków emerytury, rachunków na koszty leczenia i koszty utrzymania, przez co nie wykazał trudnej sytuacji finansowej.
Skoro zaś podatnik jest osobą niepełnosprawną, niezdolną do pracy, wobec czego nie jest w stanie prowadzić gospodarstwa rolnego, to powinien go przekazać następcy. W postępowaniu podatkowym - uznano więc, że Władysław P. nie wykazał ważnego interesu podatnika w rozumieniu art. 67 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ zwanej dalej O.p., uzasadniającego umorzenie zaległości podatkowych. Natomiast interes społeczny przemawia za odmową umorzenia zaległości podatkowych. Podatnik otrzymał bowiem ulgę w postaci umorzenia 4 rat podatku za 2002 r. w kwocie 478,30 zł wraz z odsetkami i kosztami upomnienia.
Ponadto wiele osób z terenu Gminy M. jest w trudniejszej sytuacji ekonomicznej i życiowej, a mimo to regulują swoje należności podatkowe. Stosowanie umorzeń wiąże się też ze znacznym uszczupleniem dochodów, a tym samym zmniejszeniem przyznawanych subwencji.
W odwołaniu Władysław P. podniósł, że całe życie regulował wszystkie należności, obecnie leczy się w Klinice w W. w związku z utratą słuchu. Gospodarstwo jako podupadłe nie przynosi dochodu i trudno je przekazać następcy. Odnośnie do przedłożenia rachunków na życie, leczenie i opał, stwierdził, że dom wymaga remontu, a za każdą usługę trzeba płacić co jest okolicznością powszechnie znaną.
Organ odwoławczy w pełni podzielił argumenty organu I instancji, iż w świetle treści art. 67 par. 1 O.p., na który się powołał, nie było podstaw do umorzenia podatnikowi jego zaległości podatkowych. Ważny interes podatnika uzasadniający umorzenie zaległości podatkowych, zachodzi wtedy, gdy z powodu nadzwyczajnych losowych zdarzeń podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych.
Organ I instancji dążył do ustalenia stanu faktycznego uzasadniającego ważny interes podatnika, jednakże brak było z jego strony współdziałania z organem w dążeniu do wyjaśnienia, czy przedmiotowy interes wystąpił. Pomimo wezwań do przedłożenia dokumentów uzasadniających trudną sytuację materialną podatnika, nie przedłożył on stosownych dokumentów. Organ I instancji w sposób należyty uzasadnił dlaczego nie było uzasadnione umorzenie zaległości podatkowych z uwagi na interes społeczny.
Organ odwoławczy zwrócił uwagę, iż zgodnie z treścią art. 67 par. 1 O.p. nawet w przypadku zaistnienia przesłanek uzasadniających umorzenie zaległości, organ nie jest zobowiązany do ich umorzenia, bowiem podejmuje decyzję w ramach uznania administracyjnego.
Na powyższą decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. Władysław P. wniósł skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego OZ w Rzeszowie, w której domagał się uchylenia zaskarżonej decyzji.
W uzasadnieniu skargi podniósł, że nie stać go na lekarstwa oraz zaspokojenie podstawowych potrzeb życiowych. Nie posiada rachunków na ubiór i życie oraz środki czyszczące, ale każdy wie o konieczności ponoszenia takich wydatków. Do skargi skarżący dołączył: orzeczenie o stopniu niepełnosprawności, kartę informacyjną z leczenia w 1996 r. w Okręgowym Szpitalu Kolejowym w K. oraz kilka rachunków dokumentujących wydatki.
W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. wnosiło o jej oddalenie i podtrzymało dotychczas zajmowane stanowisko.
Rozpoznając skargę Sąd zauważył, że zgodnie z art. 67 par. 1 O.p. w brzmieniu obowiązującym w chwili wydania zaskarżonej decyzji organ podatkowy może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe lub odsetki za zwłokę w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym. W orzecznictwie przyjmuje się, że ważny interes podatnika to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych losowych przypadków jak np.: utrata możliwości zarobkowania czy losowa utrata majątku, nie jest on w stanie uregulować zaległości podatkowych /wyrok NSA z dnia 22 kwietnia 1999 r., SA/Sz 850/98 - Temida Gdańsk 2000/. W art. 67 par. 1 O.p. ustawodawca upoważnił organy podatkowe do orzekania w ramach tzw. uznania administracyjnego, pozostawiając im ocenę, czy w konkretnej sprawie występują okoliczności uzasadniające umorzenie, jak również jego zakres. Uznaniowy charakter takiej decyzji nie wyklucza sądowej jej kontroli, ale znacznie ją ogranicza i sprowadza do badania, czy wydanie decyzji zostało poprzedzone prawidłowo przeprowadzonym postępowaniem, z zachowaniem przepisów procedury.
W rozpatrywanej sprawie organy podatkowe niewątpliwie w sposób wnikliwy zbadały, czy interes publiczny uzasadnia umorzenie zaległości podatkowej, dochodząc do negatywnego wniosku, zważywszy, iż podatnikowi wielokrotnie już umarzano zaległości, ostatnio w 2002 r. w wysokości 478,30 zł oraz odsetki, a wiele osób z terenu Gminy M. pozostaje w gorszej sytuacji i reguluje zobowiązania podatkowe. Sąd podzielił pogląd organów podatkowych, iż podatnik wykazując wysokość pobieranej emerytury i dochód z gospodarstwa nie wykazał trudnej sytuacji finansowej, jak również ważnego interesu podatnika przemawiającego za umorzeniem zaległości podatkowych. Pomimo żądania organu I instancji, nie przedstawił dowodów dot. wysokości pobieranej emerytury, rachunków na koszty leczenia i utrzymania.
Również organ odwoławczy w postanowieniu z dnia 23 września 2003 r. wezwał podatnika do wskazania dowodów uzasadniających żądanie umorzenia zaległości podatkowych, w odpowiedzi na które podatnik zgłosił się w Urzędzie Gminy M. i oświadczył, że nie będzie ich składał. Natomiast dołączone do skargi dokumenty w postaci kart informacyjnych z leczenia, faktury i rachunki dokumentujące poniesione wydatki na remont domu, gaz i wodę zostały przedstawione zbyt późno i nie mogły być przedmiotem oceny organów podatkowych. Podatnik może złożyć ponownie wniosek o umorzenie zaległości podatkowych umożliwiając organom podatkowym dokonanie analizy i oceny dołączonych do skargi dowodów.
Skarżący zaskarżył powyższy wyrok w całości, zarzucając naruszenie art. 67 par. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez błędną jego wykładnię, polegającą na przekroczeniu przez Sąd I instancji granic przyznanego mu uznania administracyjnego.
Z uwagi na powyższe wnosił o:
- 1. uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji, ewentualnie o:
- 2. uchylenie zaskarżonego orzeczenia i rozpoznanie skargi.
Skarżący zauważył, że Sąd I instancji zwolnił go do kosztów sądowych w całości i ustanowił pełnomocnika z urzędu, w uzasadnieniu postanowienia podając, że przyznanie prawa pomocy jest uzasadnione i w ocenie Sądu skarżący wykazał, że nie jest w stanie ponieść jakichkolwiek kosztów postępowania, a ocena sytuacji materialnej i życiowej skarżącego pozwala na przyjęcie, iż nie jest on w stanie ponieść kosztów związanych z ustanowieniem fachowego pełnomocnika z wyboru ani ponieść kosztów związanych z wniesieniem skargi do sądu. Postanowienie w przedmiocie zwolnienia od kosztów Sąd oparł na przepisie art. 245 par. 2 w zw. z art. 246 par. 2 ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Zdaniem Sądu sytuacja materialna skarżącego była zatem na tyle zła, że skarżący nie był w stanie ponieść nawet części kosztów postępowania i w pełni uzasadnionym było zwolnienie go od kosztów w całości. W sprzeczności pozostaje zatem stanowisko Sądu wyrażone w wyroku z dnia 29 listopada 2003 r., w którym Sąd stwierdził, że podatnik nie wykazał trudnej sytuacji finansowej, jak również ważnego interesu podatnika przemawiającego za umorzeniem zaległości podatkowych.
Jakkolwiek oba przytoczone orzeczenia rozstrzygają dwie odmienne kwestie, to w obu przypadkach ocenie podlegał ten sam stan faktyczny. Przy czym, zdaniem skarżącego, jego zdolności płatnicze należy oceniać nie tylko według stanu na dzień powstania zobowiązania podatkowego, ale również na chwilę obecną. Skoro Sąd I instancji uznał, że skarżący nie jest w stanie ponieść jakichkolwiek kosztów postępowania, to oczywistym jest, że sytuacja finansowa skarżącego nie pozwoli mu tym bardziej ponieść bez uszczerbku dla siebie i swojej rodziny ciężarów podatkowych.
Istotnie, zgromadzony na etapie postępowania przed Sądem I instancji w Rzeszowie materiał dowodowy przemawiający za słusznością umorzenia zaległości podatkowych mógł być w ocenie Sądu spóźniony, ale dane jakimi dysponowały organy w zakresie sytuacji majątkowej podatnika jak również sytuacji osobistej, w tym w szczególności dotyczącej niepełnosprawności skarżącego powinny być wystarczające dla uznania odwołania podatnika od decyzji za uzasadnione. Niewątpliwie utrata sprawności fizycznej skarżącego nakazuje traktować jego sytuację życiową jako nieprzewidzianą, przez niego niezawinioną i nadzwyczajną, co skutkować powinno objęciem skarżącego szczególną ochroną. Całkowita utrata słuchu wpływa bowiem nie tylko na pogorszenie jego sytuacji majątkowej, ale powoduje u skarżącego pewną nieporadność w kontaktach z ludźmi.
Dlatego trudno jest oczekiwać od osoby pozbawionej słuchu zachowań właściwych osobom w pełni zdrowym. Sąd I instancji wobec przedłożenia przez skarżącego dopiero na etapie postępowania sądowego, na skutek działania ustanowionego fachowego pełnomocnika, dokumentacji uzasadniającej umorzenie zaległości winien był uchylić zaskarżoną decyzję i przekazać sprawę do ponownego rozpoznania celem zbadania zgromadzonego - pełnego materiału dowodowego, a nie namawiać podatnika do złożenia ponownego wniosku o umorzenie zaległości podatkowych.
Zdaniem skarżącego nie jest argumentem przemawiającym za oddaleniem skargi fakt, że podatnikowi wielokrotnie już umarzano zaległości jak również, że wiele osób z terenu Gminy M. pozostaje w gorszej sytuacji i reguluje zobowiązania podatkowe. Powyższe okoliczności pozostają, po pierwsze, bez związku dla ustalenia ważnego interesu publicznego, a po drugie, istnienie ważnego interesu publicznego stanowi pozytywną przesłankę dla umorzenia zaległości, a nie negatywną. Oznacza to, że odmowa uwzględnienia wniosku o umorzenie zaległości ze względu na interes publiczny nie jest dopuszczalna. Przepis art. 67 par. 1 O.p. nie ma pełnić funkcji wychowawczej, stąd odwoływanie się przez Sąd I instancji do sytuacji materialnej innych podatników z miejscowości skarżącego jest zbyt daleko idące. Ważny interes publiczny może przemawiać jedynie na korzyść skarżącego, nigdy odwrotnie.
Na rozprawie w NSA pełnomocnik skarżącego wnosił i wywodził jak w skardze kasacyjnej.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje
Skargę kasacyjną wniesioną w niniejszej sprawie oparto wyłącznie na zarzucie naruszenia art. 67 par. 1 O.p. wskutek jego błędnej wykładni, która miała polegać na przekroczeniu przez Sąd I instancji granic przyznanego mu uznania administracyjnego.
Zarzutu tego nie można było uznać za usprawiedliwiony. Sądy administracyjne, w myśl przepisów regulujących zakres ich właściwości /art. 1 par. 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych - Dz.U. nr 153 poz. 1269, art. 3 par. 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm., zwanej dalej w skrócie p.p.s.a./ sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem.
Rozpoznając skargę na decyzję SKO Sąd I instancji uprawniony był zatem jedynie do oceny czy postępowanie wyjaśniające poprzedzające wydanie decyzji zostało przeprowadzone zgodnie z wymogami Ordynacji podatkowej, w szczególności czy wyjaśniono wyczerpująco wszystkie okoliczności istotne dla załatwienia sprawy /por. art. 122 i 187 par. 1 O.p./ i czy zostały one wyczerpująco rozpatrzone, z uwzględnieniem całego materiału dowodowego /art. 187 par. 1 i 191 O.p./ oraz czy stan faktyczny i prawny sprawy został prawidłowo przedstawiony i uwzględniony przy wydawaniu decyzji /art. 210 par. 1 i 4 O.p./.
W sprawie, w której przedmiotem orzekania uprawnionych organów podatkowych jest wniosek o umorzenie zaległego podatku rozważeniu i ocenie podlegały okoliczności istotne - stosownie do normy prawnej regulującej tę instytucję, tj. art. 67 par. 1 O.p. - dla rozstrzygnięcia istotny sprawy tego rodzaju.
W myśl art. 67 par. 1 O.p. zaległości podatkowe oraz odsetki za zwłokę mogą być umorzone na wniosek podatnika w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym.
Zatem, to uprawniony organ podatkowy ocenia czy okoliczności podniesione we wniosku o umorzeniu, uzupełnione ewentualnie w toku postępowania prowadzonego w danej sprawie przemawiają za wydaniem pozytywnej dla podatnika decyzji.
Wbrew zarzutowi postawionemu w skardze kasacyjnej uznanie administracyjne nie przysługuje w takim wypadku Sądowi rozpoznającemu skargę na decyzję organu odwoławczego, lecz organom administracji publicznej.
Sąd administracyjny nie ma kompetencji do merytorycznego rozpoznania sprawy, zatem nie mógł naruszyć art. 67 par. 1 O.p. w sposób wskazany w skardze kasacyjnej.
Z kolei Naczelny Sąd Administracyjny - stosownie do art. 183 par. 1 p.p.s.a. jest związany granicami skargi kasacyjnej, nie może jej uzupełniać, ani poprawiać /por. wyrok NSA z dnia 21 kwietnia 2004 r., FSK 13/04 - ONSAiWSA 2000 nr 1 poz. 15; wyrok NSA z 22 lipca 2004 r., GSK 356/04 - ONSAiWSA 2004 nr 3 poz. 72/.
Nie może zatem rozpatrzeć sprawy w jej granicach i z urzędu dostrzec takich wad zaskarżonego wyroku, których strona nie wskazała w skardze kasacyjnej.
Skoro zatem strona nie powołała zarzutów umożliwiających kontrolę zaskarżonego orzeczenia, pod względem prawidłowości dokonanej przez Sąd oceny legalności decyzji SKO, skargę kasacyjną należało oddalić w oparciu o art. 184 p.p.s.a. O kosztach postępowania orzeczono w oparciu o art. 242 i 250 p.p.s.a.