Uzasadnienie
Wyrokiem z dnia 26 października 2004 r., w sprawie I SA/Po 1425/02, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę "D." Sp. z o.o. na decyzję Izby Skarbowej w P. z dnia 18 kwietnia 2002 r. utrzymującą w mocy decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej w P. z dnia 9 stycznia 2002 r., którą określono spółce zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 1999 r. w kwocie 183.286 zł, zaległość podatkową w tym podatku w kwocie 68.000 zł oraz odsetki za zwłokę w wysokości 43.772 zł.
W uzasadnieniu do tego wyroku w pierwszej kolejności przybliżono przebieg postępowania przed organami podatkowymi. W tych ramach wskazano, że podczas kontroli skarbowej przeprowadzonej w siedzibie skarżącej spółki ujawniono nieprawidłowości w obliczaniu, deklarowaniu i wpłacaniu podatku dochodowego od osób prawnych. Wyjaśniono bowiem, że zawyżono koszty uzyskania przychodu o kwotę 200.000 zł uwzględnioną w samoobliczeniu podatku - na podstawie faktury VAT z dnia 1 kwietnia 1999 r. - jako koszty wyprodukowania i zarejestrowania filmu reklamowego na "taśmie matce" oraz wykonania sześciu jej kopii w technice VHS. Do opisanej faktury przedłożono "umowę na produkcję filmu reklamowego" z dnia 17 lutego 1998 r. zawartą między skarżącą /nazwaną "Zamawiający"/ a Agencją S. S.A. /zwaną "Przyjmujący zamówienie"/. Przedmiot umowy obejmował wykonanie przez Przyjmującego zamówienie filmu reklamowego, który przekazany został Zamawiającemu - zgodnie z protokołem zdawczo-odbiorczym - w dniu 31 marca 1999 r.
W tak opisanym stanie faktycznym organ podatkowy I instancji uznał, iż skarżąca, na podstawie art. 70 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych /Dz.U. nr 24 poz. 83 ze zm., zwana dalej "Prawo autorskie"/ w brzmieniu obowiązującym w 1999 r., była producentem filmu reklamowego, w związku z czym nabyła autorskie prawo majątkowe do określonego utworu audiowizualnego. Nabycie tego prawa miało charakter pierwotny /tzw. zasada pierwotnego nabycia/, nastąpiło ex lege w momencie stworzenia utworu i dotyczyło jego jako całości. Faktu tego nie zmieniały pozbawione uzasadnienia i podstawy prawnej twierdzenia Agencji S. S.A, w których wykazywano, że majątkowe prawa autorskie do wyprodukowanego filmu przysługują tej Agencji. Powyższej oceny nie podważono również przez złożenie w trakcie postępowania dowodu rzeczowego w postaci scenariusza filmu z logiem Agencji, ponieważ scenariusz jako wkład w dzieło audiowizualne, wprawdzie mógł być przedmiotem obrotu poza utworem audiowizualnym, to jednak zasada pierwotnego nabycia autorskich praw majątkowych dotyczy utworu audiowizualnego jako całości.
Powyższe ustalenia doprowadziły organ podatkowy I instancji do konstatacji, że skarżącą spółka na mocy zawartej umowy z Agencją S. nabyła autorskie prawa majątkowe do filmu. W związku z czym wydatek w kwocie 200.000 zł, stanowiący wartość nabycia tego prawa, stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. "b" ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482 ze zm., zwana dalej "u.p.d.o.p"/ nie stanowił kosztu uzyskania przychodu. Takie prawo jako prawo majątkowe, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania stanowiło wartość niematerialną i prawną w myśl par. 3 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych /Dz.U. nr 6 poz. 35 ze zm., zwana dalej "rozporządzenie o amortyzacji"/.
W konsekwencji, zaliczenie takich wartości do kosztów uzyskania przychodu może nastąpić, zgodnie z art. 15 ust. 6 u.p.d.o.p., jedynie przez odpisy amortyzacyjne dokonane zgodnie ze odpowiednimi przepisami cytowanego rozporządzenia.
Zaskarżając opisaną decyzję odwołaniem skarżąca spółka zarzuciła naruszenie prawa materialnego, tj. art. 70 prawa autorskiego, art. 15 ust. 1 i 5 u.p.d.o.p. oraz par. 3 ust. 1 rozporządzenia o amortyzacji oraz art. 21 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm., zwana dalej "Ordynacja podatkowa"/ przez ich błędne zastosowanie i wykładnię i w oparciu o tak sformułowane zarzuty wniosła o uchylenie przedmiotowej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie. W uzasadnieniu przede wszystkim podkreślono, że skarżąca spółka nie była producentem filmu a jedynie sfinansowała jego produkcję. Pogląd taki oparto na treści art. 15 i 87 prawa autorskiego. Pierwszy z powołanych przepisów w swej treści zawierał domniemanie prawne, zgodnie z którym za producenta lub wydawcę uważa się osobę, której nazwisko lub nazwę uwidoczniono w tym charakterze na przedmiotach, na których utwór utrwalano albo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.
Wyjaśniono, że to Agencja S. S.A posiadała kopie wyprodukowanego filmu i to ona negocjowała jego emisję w telewizji publicznej. Co więcej, stosownie do art. 87 prawa autorskiego, na producencie spoczywa obowiązek zawarcia z artystami - wykonawcami stosownych umów. W rozpatrywanym przypadku za proces realizacji filmu, w tym za dobór i opłacenie aktorów, odpowiedzialna była również wspomniana Agencja a nie spółka "D.". Okoliczności te pozwalały wnioskować, że skarżąca za wpłaconą kwotę 200.000 zł otrzymała nie autorskie prawo majątkowe ale tylko usługę, polegająca na wyprodukowaniu zamówionego filmu reklamowego. W konsekwencji skarżąca spółka nie mogła dokonywać sugerowanych przez organ podatkowy odpisów amortyzacyjnych autorskiego prawa majątkowego do filmu, gdyż takowego prawa nie nabyła.
Niemniej jednak w dalszej kolejności podniesiono, że nawet gdyby przyjąć tezę organów podatkowych o nabyciu przez spółkę autorskiego prawa majątkowego, to i tak doszło do naruszenia przepisów rozporządzenia o amortyzacji, gdyż nie uwzględniono wszystkich warunków, od których uzależniona jest możliwość dokonania odpisów amortyzacyjnych od nabytych wartości niematerialnych i prawnych. Mianowicie, dane prawo majątkowe można było zaliczyć do wartości niematerialnych i prawnych, gdy /m.in./ przewidywany okres jego używania był dłuższy niż rok. W niniejszej sprawie natomiast, kampania reklamowa, w której wykorzystano sporny film, zgodnie z planami i zamierzeniami skarżącej spółki, trwała od 9 kwietnia 1999 r. do 25 kwietnia 1999 r. Oznacza to, że ani przewidywany, ani faktyczny okres wykorzystywania praw autorskich nie był dłuższy niż rok. W konsekwencji spółka mogła zaliczyć bezpośrednio poniesiony wydatek w koszty uzyskania przychodu, ponieważ nie było podstaw do dokonywania odpisów amortyzacyjnych.
Izba Skarbowa w P. utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję. Na wstępie rozważań zauważono, iż spór między podatnikiem a organem kontroli skarbowej koncentrował się wokół interpretacji przepisów prawa autorskiego. Wobec tego w następnej części przeprowadzono analizę szeregu przepisów prawa autorskiego, m.in. art. 8 ust. 1, art. 70 ust. 1 i 2, na podstawie których ustalono, że w rozpatrywanym przypadku skarżącą spółkę organ I instancji słusznie uznał za producenta spornego filmu. Pogląd taki znajdował pełne potwierdzenie w następujących faktach:
a/ osobą zamawiającą film była skarżąca spółka /co wynikało z analizowanej umowy/, b/ osobą finansującą produkcję filmu była również skarżąca spółka /co wynikało z analizowanej umowy/, c/ skarżąca spółka ponosiła ryzyko nakładu inwestycyjnego przy tworzeniu filmu /co wynikało z umowy, faktury, faktu i daty zapłaty/, d/ skarżąca spółka miała wpływ na produkcję filmu /udostępniała rekwizyty, wyznaczyła osobę odpowiedzialną za produkcję, miała możliwość nanoszenia poprawek i dokonania finalnej oceny przed akceptacją/.
Zaprezentowane okoliczności jednocześnie podważały uzasadnienie odwoływania się przez spółkę do art. 15 prawa autorskiego. Organ odwoławczy stwierdził, iż nie ma potrzeby i uzasadnienia stosowania opisanego w wymienionym przepisie domniemania, w sytuacji gdy z okoliczności sprawy jednoznacznie wynika, iż skarżąca spółka była producentem filmu.
Tym samym powyższy wniosek oznaczał, że kwota wydatku poniesionego za wyprodukowanie zamówionego filmu stanowiła wartość początkową wartości niematerialnej i prawnej w postaci nabytego autorskiego prawa majątkowego do utworu audiowizualnego, którą spółka "D." mogła uwzględnić w kosztach uzyskania przychodów jedynie przez dokonywanie odpisów amortyzacyjnych - na podstawie wydanego w oparciu o art. 15 ust. 5 u.p.d.o.p. rozporządzenia Ministra Finansów o amortyzacji. Jednak dokonanie takich odpisów było możliwe dopiero po wprowadzeniu tej wartości niematerialnej i prawnej do ewidencji takich wartości zgodnie z par. 1 rozporządzenia o amortyzacji. W przedmiotowym postępowaniu skarżąca spółka takiej czynności nie dokonała. W związku z czym jej zarzuty wadliwego obliczenia w zaskarżonej decyzji podstawy opodatkowania należało uznać za bezpodstawne.
W skardze do Sądu administracyjnego wniesiono o uchylenie decyzji Izby Skarbowej. Wniosek ten poparto argumentacją zaprezentowaną w odwołaniu. Wyeksponowano jedynie, że organy obu instancji bezpodstawnie pominęły składane w toku postępowania wyjaśnienia przedstawicieli Agencji S. wskazujące na to, że to właśnie Agencja była producentem filmu. W odniesieniu do naruszenia przepisów prawa podatkowego podniesiono, że gdyby wbrew okolicznością faktycznym i intencjom samej spółki okres używania prawa autorskiego do utworu audiowizualnego przez podatnika był dłuższy niż rok to w sprawie znalazłby zastosowanie par. 4 rozporządzenia o amortyzacji. W konsekwencji zarzut ewentualnego zawyżenia kosztów uzyskania przychodu mógłby dotyczyć nie kwietnia 1999 r. a dopiero maja 2000 r. jako pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym upłynął rok faktycznego używania prawa autorskiego.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w P. wniósł o jej oddalenie, podkreślając, że przytoczony par. 4 rozporządzenia o amortyzacji nie miał w niniejszej sprawie zastosowania, bowiem do dnia wydania decyzji organu I instancji autorskie prawo do filmu reklamowego nie zostało ujęte w ewidencji lub wykazie środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.
Oddalając skargę spółki, Sąd administracyjny I instancji również rozpoczął własny wywód od analizy uregulowań prawa autorskiego. W tym zakresie w całości przyznał rację organom skarbowym. Opierając się na zasadniczo eksponowanej w prawie autorskim zasadzie pierwotnego nabycia autorskiego prawa majątkowego przez producenta do całości utworu audiowizualnego, uznał zaprezentowane pisma Agencji S. za bezprzedmiotowe. Zdaniem Sądu nie było możliwe, tak jak to sugerowała skarżąca spółka i jej kontrahent, pochodne nabycie prawa, w sytuacji kiedy to sam ustawodawca przyznaje określonym podmiotom dane prawa ex lege.
Tym samym, jeżeli taki charakter nabycia /pierwotny/ odnosi się do całości utworu, to nie jest możliwe nabycie jego części w inny sposób. Odnosząc się zaś do zarzutu niezastosowania domniemania prawnego z art. 15 prawa autorskiego wyjaśniono, że zagwarantowanie określonego prawa w ustawie nie oznacza nabycia go na podstawie domniemania prawnego i przez to nie może ono być obalone przeciwdowodem. W konsekwencji za chybiony uznano zarzut nieuwzględnienia wyjaśnień składanych przez przedstawicieli Agencji S., które świadczyć miały o przysługujących jej rzekomo prawach autorskich do wyprodukowanego filmu. Za ich nieuwzględnieniem bowiem przemawiały konkretne, przeanalizowane przez organy podatkowe i Sąd regulacje prawne.
W zakresie naruszenia art. 15 prawa autorskiego Sąd I instancji skonstatował więc, że skarżąca spółka nie wykazała w sprawie, aby Agencja S. na podstawie domniemania prawnego w przepisie tym przewidzianego mogła być uznana za producenta filmu reklamowego.
W odniesieniu do przytoczonego w skardze art. 87 prawa autorskiego wyjaśniono, że dotyczy on wyłącznie relacji między prawami producenta utworu audiowizualnego, a prawami autorów i artystów wykonawców uczestniczących w stworzeniu utworu. Natomiast przepis ten, wbrew twierdzeniom skarżącej, nie określa roli "producenta w procesie tworzenia działa audiowizualnego".
Powyższy wyrok zaskarżony został skargą kasacyjną pełnomocnika "D." Sp. z o.o., w której wniesiono o jego uchylenie w całości i wydanie nowego orzeczenia w sprawie lub przekazanie jej do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, zarzucając: "naruszenie prawa materialnego przez sprzeczność istotnych ustaleń Sądu z treścią zebranego w sprawie materiału."
W uzasadnieniu do wyłącznie w taki sposób sformułowanego i przedstawionego zarzutu skargi kasacyjnej podniesiono, że wydając zaskarżony wyrok Sąd I instancji zupełnie nie odniósł się do zgłoszonych zarzutów dotyczących naruszenia przez organy podatkowe przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych /Dz.U. nr 6 poz. 35 ze zm./. Ponownie, tak jak w postępowaniu podatkowym i przed Sądem I instancji, argumentowano w przedmiocie braku jednej z przesłanek warunkujących uznanie danego prawa majątkowego jako wartości niematerialnej i prawnej, tj. brak używania przez podatnika tego prawa przez okres dłuższy niż rok. W tym miejscu, przywołując par. 3 ust. 1 i 5 /cyt./ rozporządzenia o amortyzacji, podniesiono, że skoro podatnik uznał, iż dany składnik majątku nie będzie przez niego używany dłużej niż rok, to wydatki na jego nabycie, niezależnie od ich wysokości, powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia.
Zdaniem autora skargi kasacyjnej - przepisy rozporządzenia o amortyzacji, uzależniając zaliczenie określonego prawa majątkowego do wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji m.in. od przewidywanego okresu używania, przyznają podatnikowi swobodę w podjęciu decyzji o okresie używania praw majątkowych. W rozpatrywanej sprawie spółka od samego początku chciała wykorzystać stworzony film wyłącznie w okresie kampanii reklamowej. Po tym okresie film czy jakakolwiek jego część nie były w żaden sposób wykorzystywane. Podkreślono, że przepisy cytowanego rozporządzenia o amortyzacji, określając warunki amortyzacji danego prawa majątkowego jako wartości niematerialnej i prawnej, nie odnoszą się do samego stanu posiadania przez podatnika tego prawa i potencjalnej możliwości jego wykorzystania lecz wskazują na przewidywany okres jego używania. Dlatego też dla skutecznego twierdzenia, iż skarżąca spółka nie dokonała odpisów amortyzacyjnych nabytej wartości niematerialnej i prawnej potrzebne było udowodnienie, że film był faktycznie wykorzystywany przez okres dłuższy niż rok, a dowody takie w niniejszej sprawie nie zostały przeprowadzone. W związku z tym, w opinii autora skargi kasacyjnej, zaliczenie wydatku na nabycie filmu do kosztów uzyskania przychodu było prawidłowe.
Podniesiono również, że gdyby spółka zdecydowała się na dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od nabytego prawa w okresie po zakończeniu kampanii reklamowej naruszyłaby kolejny warunek przewidziany w rozporządzeniu o amortyzacji pozwalający na dokonanie takich odpisów. Mianowicie amortyzowane prawo nie byłoby wykorzystywane na potrzeby związane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą. Argumentowano przy tym, że stworzony film jest dziełem tak specyficznym, że jego przydatność dla innych podmiotów niż skarżąca i celów innych niż reklama towarów produkowanych przez skarżącą jest zerowa. Wskazano, że przechowywanie tego filmu poza okresem kampanii reklamowej podyktowane było wyłącznie potrzebą należytego udokumentowania poniesionych kosztów, a nie chęcią dalszego jego wykorzystywania.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w P. wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. W tymże piśmie procesowym argumentowano, że rozważania skarżącej odnośnie przewidywanego okresu użytkowania wartości niematerialnej miałyby znaczenie wyłącznie w przypadku, gdyby spółka zaliczyła i zaewidencjonowała nabyte prawo do wartości niematerialnych i prawnych. Jednorazowe bowiem zaliczenie wydatku na nabycie wartości niematerialnej i prawnej do kosztów uzyskania przychodów jest niczym innym jak jednorazowym odpisem amortyzacyjnym. Jak natomiast ustalono, spółka owego prawa do wartości niematerialnych nie zaliczyła, a potraktowała sporne wydatki jako wydatki na reprezentację i reklamę i zaliczyła bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów. W trakcie postępowania wykazano również spełnienie wszystkich przesłanek wynikających z par. 3 ust. 1 rozporządzenia o amortyzacji, w tym również warunku dotyczącego okresu używania prawa autorskiego, który wyniósł więcej niż rok.
Spółka nie zbyła bowiem ani nie zlikwidowała omawianego prawa majątkowego w żaden sposób. Oznacza to, że znajduje się ona w posiadaniu powyższego prawa i może je w każdej chwili wykorzystać. Ilość dni faktycznego wykorzystania nie ma w tej sprawie żadnego znaczenia. Idąc tokiem rozumowania skarżącej spółki należałoby też uznać, że obliczając okres używania środków trwałych należy zsumować dni, w których są one faktycznie użytkowane a pominąć te, w których podatnik z nich nie korzysta, na przykład soboty i niedziele.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Z rozpoznanej skargi kasacyjnej nie wynikają dostatecznie podstawy, które uzasadniałyby możliwość jej uwzględnienia.
Na wstępie niniejszych rozważań przede wszystkim podnieść i podkreślić należy, że na, podstawie art. 183 par. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./ - zwanej dalej "p.p.s.a.", Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, które wyznaczają zarzuty kasacyjne sformułowane i przedstawione w sposób zgodny z wymogami wynikającymi z art. 174 i art. 176 wymienionej ustawy. W zarzucie kasacyjnym należy w szczególności wskazać: jaki konkretny przepis prawa i w jaki sposób został naruszony przez Sąd I instancji, na czym powyższe naruszenie prawa polegało i jaki wpływ miało na wynik sprawy. Jeżeli skarżący podnosi zarzut naruszenia prawa materialnego, to powinien wskazać jego postać w pozytywnej relacji do treści art. 174 pkt 1 p.p.s.a., który stanowi o naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; zarzucając niewłaściwe zastosowanie prawa materialnego winien zaskarżyć określoną sądową ocenę niewłaściwego zastosowania tego prawa w postępowaniu administracyjnym, albowiem materialne prawo podatkowe stosują organy podatkowe nie zaś sąd administracyjny; zarzucając błędną wykładnię tego prawa winien odnieść się do wykładni przedstawionej przez Sąd I instancji w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku.
Skarga kasacyjna wniesiona w sprawie niniejszej wymogów tych niewątpliwie nie spełnia. Zarzut kasacyjny sformułowany i przedstawiony jako "naruszenie prawa materialnego poprzez sprzeczność istotnych ustaleń Sądu z treścią zebranego w sprawie materiału" nie wskazuje jakiegokolwiek przepisu prawa, który, zdaniem jego autora, miał zostać naruszony przez Sąd I instancji. Skarżący nie podnosi w szczególności zarzutu naruszenia prawa procesowego w postaci art. 141 par. 4 p.p.s.a., choć w uzasadnieniu skargi kasacyjnej powołuje się na pominięcie przez Sąd I instancji w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku niektórych aspektów rozpoznawanej sprawy. Z uzasadnienia skargi kasacyjnej "wyinterpretować" tylko można, że wnosząca ją strona wywodzi o naruszeniu przez Sąd I instancji par. 3 ust. 1 /cyt./ rozporządzenia o amortyzacji. Skonstatować jednak należy, że skarżący nie wskazuje, czy to naruszenie przepisu materialnego prawa podatkowego polegać miało na jego błędnej wykładni czy też na niewłaściwej sądowej ocenie jego zastosowania przez organy podatkowe w kontrolowanym przez Wojewódzki Sąd Administracyjny postępowaniu podatkowym.
Jeżeli "zarzut" ten dotyczyć miał błędnej wykładni, to stwierdzić trzeba, że Sąd I instancji w istocie rzeczy interpretacji przywoływanego par. 3 ust. 1 nie dokonywał, natomiast skarżący przy możliwym /przecież/ wykorzystaniu zarzutu naruszenia art. 141 par. 4 p.p.s.a. nie zakwestionował treści i zakresu uzasadnienia zaskarżonego wyroku. W tym więc kontekście argument wadliwej wykładni jest bezprzedmiotowy, albowiem nie odnosi się do wykładni prawa przeprowadzonej i przedstawionej w zaskarżonym wyroku.
W przypadku, gdyby nawet uznać, że podnoszone - wyłącznie w uzasadnieniu kasacji - naruszenie powoływanego przez stronę przepisu par. 3 ust. 1 odnosi się do jego niewłaściwego zastosowania w postępowaniu podatkowym, to nie jest to jednak formalnie prawidłowo sformułowany i przedstawiony zarzut kasacyjny, a ponadto, i tak brak jest na tej podstawie uzasadnienia do uchylenia zaskarżonego wyroku. Zważyć należy, że we wniesionej skardze kasacyjnej skarżący na podstawie adekwatnych w tym zakresie konkretnych przepisów prawa nie dowodzi i nie wykazuje, że sporny wydatek był kosztem uzyskania przychodu, kosztem reprezentacji i reklamy, tak jak uwzględniony i rozliczony został w samoobliczeniu podatku roku podatkowego 1999. Podniesienie przez podatnika, że określony wydatek nie dotyczył środka trwałego, wartości niematerialnej czy prawnej, nie przesądza jeszcze samo przez się i samodzielnie - wystarczająco, że stanowił on koszt uzyskania przychodu danego okresu podatkowego na podstawie konkretnych przepisów ustawy podatkowej, których skarżący w skardze kasacyjnej nawet nie powołuje.
W powyższym kontekście dodatkowo już tylko zauważyć należy, że wskazywany w uzasadnieniu skargi kasacyjnej par. 3 ust. 1 przywoływanego rozporządzenia o amortyzacji nie stanowi o czasie efektywnego i zrealizowanego w roku podatkowym wykorzystania środka trwałego w opodatkowanej działalności gospodarczej podatnika.
Z tych powodów, na podstawie art. 184 i art. 204 pkt 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny skargę kasacyjną oddalił i orzekł o kosztach postępowania kasacyjnego.