Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z 10 grudnia 2020 r., sygn. akt III SA/Wa 1103/20 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę P. M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z 26 marca 2020 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2009 r. Pełna treść uzasadnienia zaskarżonego orzeczenia, jak i innych wyroków powołanych poniżej, dostępna jest na stronie internetowej https://orzeczenia.nsa.gov.pl/.
Od powyższego wyroku Skarżący wywiódł skargę kasacyjną. Zaskarżonemu orzeczeniu na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej "P.p.s.a.") zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego tj.: art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. c ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 1991 r., poz. 350 ze zm., dalej "u.p.d.o.f.") w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy z 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2008, Nr 209. Poz. 1316; dalej "ustawa zmieniająca") przez ich niezastosowanie i niestwierdzenie u Skarżącego nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r. (należność główna w kwocie 30.840,00 zł oraz odsetki w kwocie 16.608,00 zł), podczas gdy Skarżący w 2009 r. spełniał ustawowe warunki do skorzystania z tzw. "ulgi meldunkowej", w związku z czym nie miał obowiązku uiszczania podatku dochodowego od sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu.
Ponadto w oparciu o art. 174 pkt 2 P.p.s.a Skarżący podniósł zarzut naruszenia przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy tj.:
- - art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 79 § 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. 1997 r., poz. 926 ze zm., dalej "O.p.") w zw. z art. 70 §1 O.p. przez jego błędne zastosowanie i stwierdzenie, że w niniejszej sprawie prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych wygasło wobec upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, podczas gdy wniosek o zwrot nadpłaty został złożony przez Skarżącego przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego;
- - art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 121 § 1 O.p. w zw. z art. 2 i 31 ust. 3 Konstytucji RP przez naruszenie zaufania podatnika do organów podatkowych i podjęcie próby zamknięcia drogi Skarżącemu do odzyskania nienależnie uiszczonego podatku, przez niedostrzeżenie, że organ nie wykonał podstawowych obowiązków, tj. bez przeprowadzenia merytorycznego postępowania podatkowego;
- - art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 70 § 4 w zw. z art. 120 O.p. oraz art. 33 ust. 1 Konstytucji RP przez jego niezastosowanie i stwierdzenie, że w niniejszej sprawie nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego, mimo że w 2014 r. organ zmusił Skarżącego do zapłaty podatku przez skierowanie do niego upomnienia na podstawie art. 15 ust 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2022 r. poz. 479 ze zm., dalej "u.p.e.a."), Skarżący wypełnił żądanie upomnienia, a obecnie traktowany jest w sposób nierówny w stosunku do innych podatników, którzy w podobnym okresie nie opłacili podatku i wszczęto wobec nich postępowanie egzekucyjne, co przerwało bieg przedawnienia zobowiązania podatkowego;
- - art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 122 w zw. z art. 187 § 1 O.p. przez ich niewłaściwe zastosowanie i pominięcie w analizie materiału dowodowego załączonych do wniosku Skarżącego dokumentów w postaci wezwania oraz upomnienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w N., pochodzących z 2014 r. a świadczących o podejmowaniu wobec Skarżącego czynności, które należy uznać za środki egzekucyjne;
- - art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 233 § 1 pkt 1 z zw. z art. 165a § 1 O.p. przez jego niewłaściwe zastosowanie w sytuacji, gdy materiał dowodowy dostarczony przez Skarżącego zobowiązywał Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. do wszczęcia i prowadzenia postępowania podatkowego oraz zakończenia go wydaniem decyzji stwierdzającej nadpłatę w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r. - natomiast Sąd pierwszej instancji utrzymał w mocy bezzasadne postanowienie o odmowie jego wszczęcia.
W oparciu o tak sformułowane zarzuty autor skargi kasacyjnej wniósł o uchylenie wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie i rozpoznanie skargi, ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie oraz zasądzenie od organu na rzecz Skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Rozpoznając niniejszą skargę kasacyjną Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że nie ma ona uzasadnionych podstawy wobec czego podlega oddaleniu.
Jak wynika z treści art. 79 § 2 O.p., prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty oraz wniosku o zwrot nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, chyba że ustawy podatkowe przewidują inny tryb zwrotu podatku. Zgodnie z treścią art. 70 § 4 O.p. bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny.
Z okoliczności niniejszej sprawy wynika jednoznacznie, co również prawidłowo ustaliły organy podatkowe obu instancji, że wniosek o zwrot nadpłaty został przez Skarżącego złożony po upływie terminu przedawnienia.
Zgodnie z treścią art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Złożony przez Skarżącego wniosek dotyczył zwrotu nadpłaty podatku dochodowego od osób fizycznych za 2009 r., z tytułu sprzedaży nieruchomości dokonanej 6 marca 2009 r. Z uwagi na termin zapłaty tego podatku zobowiązanie podatkowe z ww. tytułu przedawniło się 31 grudnia 2016 r. Wniosek o stwierdzenie i zwrot nadpłaty został natomiast złożony przez Skarżącego 24 grudnia 2019 r., zatem po upływie terminu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego.
Odnosząc się do zarzutów Skarżącego w tym przedmiocie, należy wskazać, że zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego organy podatkowe prawidłowo ustaliły, że w sprawie niniejszej nie doszło do zawieszenia, czy przerwania biegu terminu przedawnienia ww. zobowiązania podatkowego. W szczególności podstawy jego przerwania nie można łączyć z wystosowaniem w 2014 r. upomnienia do zapłaty podatku.
Zgodnie z art. 15 § 1 u.p.e.a. egzekucja administracyjna może być wszczęta, jeżeli wierzyciel, po upływie terminu do wykonania przez zobowiązanego obowiązku, przesłał mu pisemne upomnienie, zawierające wezwanie do wykonania obowiązku z zagrożeniem skierowania sprawy na drogę postępowania egzekucyjnego, chyba że przepisy szczególne inaczej stanowią. Postępowanie egzekucyjne może być wszczęte dopiero po upływie 7 dni od dnia doręczenia tego upomnienia.
Zauważyć zatem należy, że celem art. 15 § 1 u.p.e.a. jest dobrowolne wykonanie obowiązku. Przekonuje do tego treść powołanego przepisu, z której to wynika, że egzekucja administracyjna może być wszczęta, w sytuacji gdy wierzyciel prześle zobowiązanemu pisemne upomnienie zawierające wezwanie do wykonania obowiązku z zagrożeniem skierowania sprawy na drogę postępowania egzekucyjnego. Zatem dopiero po przesłaniu dłużnikowi upomnienia możliwe jest wszczęcie postępowania egzekucyjnego. Doręczenie upomnienia ma charakter informacyjny przypominający o powinności spełnienia zobowiązania. Nie stanowi stricte działania egzekucyjnego. Podkreślenia wymaga to, że upomnienie doręczane jest przez wierzyciela, a nie przez organ egzekucyjny. Ze zdania drugiego art. 15 § 1 u.p.e.a. wynika, że postępowanie egzekucyjne może być wszczęte dopiero po upływie 7 dni od dnia doręczenia upomnienia. Wprost zatem z tego przepisu wynika, że upomnienie, czy raczej doręczenie upomnienia przez wierzyciela zobowiązanemu, jest czynnością realizowaną poza postępowaniem egzekucyjnym. Przed jego wszczęciem, dopiero bowiem po upływie 7 dni od doręczenia upomnienia możliwe jest wszczęcie postępowania egzekucyjnego.
Skarżący dokonał zapłaty zaległego podatku wraz z odsetkami i kosztami upomnienia, nie zastosowano zatem żadnego środka egzekucyjnego.
Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 P.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.