Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z dnia 13 lutego 2009 r., sygn. akt I SA/Po 1582/08, zapadłym w sprawie ze skargi W. sp. z o.o. w P. uchylił interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 15 września 2008 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych.
W uzasadnieniu wyroku Sąd I instancji wskazał, że wnioskiem z dnia 16 czerwca 2008 r. W. sp. z o.o. w P. zwróciła się o udzielnie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów. Spółka przeznacza bowiem część zysku na nagrody wypłacane pracownikom oraz na finansowanie składek na pracowniczy program emerytalny. Podstawą do wypłaty jest każdorazowo uchwała zgromadzenia wspólników o podziale zysków za poprzedni rok. Przedmiotowe nagrody oraz składki są wypłacane w roku następującym po roku, za który powstał w spółce zysk. Składki na pracowniczy fundusz emerytalny opodatkowane są podatkiem dochodowym od osób fizycznych podobnie jak nagrody dla pracowników, które dodatkowo obciążone są składkami ZUS.
Spółka stanęła na stanowisku, że nagrody dla pracowników oraz składki na pracowniczy program emerytalny wypłacone na podstawie uchwały o podziale zysku, których źródłem finansowania jest zysk spółki, stanowią dla niej koszt uzyskania przychodu w dacie ich faktycznej wypłaty.
Minister Finansów wydał w dniu 15 września 2008 r. interpretację indywidualną, w której ocenił stanowisko spółki jako nieprawidłowe w części dotyczącej wydatków w postaci składek na ubezpieczenie społeczne oraz Fundusz Pracy finansowanych i uiszczanych przez spółkę jako płatnika, uwzględniając równocześnie stanowisko spółki w pozostałym zakresie. Przedmiotowa interpretacja została doręczona w dniu 17 września 2008 r.
W odpowiedzi na wezwanie W. sp. z o.o. w P. do usunięcia naruszenia prawa Minister Finansów nie stwierdził podstaw do zmiany wydanej interpretacji.
W skardze, podtrzymując stanowisko wyrażone we wniosku oraz w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa W. sp. z o.o. w P. wniosła o uchylenie interpretacji, jako naruszającej prawo. Ministrowi Finansów zarzucono naruszenie m.in. art. 16 ust. 1 pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że składki na ubezpieczenie społeczne oraz wpłaty na Fundusz Pracy należne od tych nagród i wpłat, finansowane przez spółkę jako płatnika składek, jeśli nagrody te są wypłacane z zysku spółki, nie są kosztem uzyskania przychodów osoby prawnej, a także pominięcie kwestii wypłaty nagrody "w gotówce lub papierach wartościowych" przy ocenie zakresu i sposobu zastosowania tego przepisu. Zdaniem skarżącej spółki organ naruszył też art. 14b § 1 w zw. z art. 14b § 3, art. 14h oraz art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) dalej jako O.p. a także art. 16 ust. 1 pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez wydanie interpretacji indywidualnej w sytuacji, w której stan faktyczny, podany we wniosku o udzielenie interpretacji był niepełny, co uniemożliwiało wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej zaistniałego stanu faktycznego.
W odpowiedzi na skargę Minister Finansów podtrzymał swoje stanowisko wyrażone z zaskarżonej indywidualnej interpretacji.
Wyrokiem z dnia 13 lutego 2009 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uchylił interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 15 września 2008 r.
Sąd I instancji uzasadniając swoje rozstrzygnięcie podał, że w przedmiotowej sprawie doszło do naruszenia art. 14d O.p., zgodnie z którym interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego wydaje się bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku. Do tego terminu nie wlicza się terminów i okresów, o których mowa w art. 139 § 4 O.p. Zdaniem Sądu, termin określony w art. 14d O.p. uznać można za zachowany tylko wówczas, gdy przed jego upływem interpretacja zostanie skutecznie doręczona wnioskodawcy za czym przemawia m.in. stanowisko zawarte w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 listopada 2008 r., sygn. akt I FPS 2/08. Zatem niewystarczające jest samo sporządzenie interpretacji, opatrzenie jej datą i podpisanie przez uprawnioną osobę.
Sąd wyjaśnił następnie, że z akt niniejszej sprawy wynika, iż wniosek W. sp. z o.o. w P. o wydanie interpretacji indywidualnej wpłynął do właściwego organu w dniu 16 czerwca 2008 r., co potwierdza umieszczona na wniosku prezentata, zaś interpretacja datowana na dzień 15 września 2008 r. została doręczona spółce w dniu 17 września 2008 r. Z akt sprawy nie wynika natomiast, aby organ podatkowy podejmował jakiekolwiek czynności przed wydaniem interpretacji, jak również, aby zaistniały okoliczności wymienione w art. 139 § 4 O.p., które przedłużałyby termin do wydania interpretacji. Nie ulega zatem wątpliwości, iż zaskarżona interpretacja wydana (doręczona) została z uchybieniem 3-miesięcznego terminu, o którym mowa w art. 14d O.p.
W skardze kasacyjnej Minister Finansów (organ upoważniony: Dyrektor Izby Skarbowej w P.) wniósł o uchylenie powyższego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu oraz zasądzenie kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
Zaskarżonemu orzeczeniu zarzucono naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) zwanej dalej P.p.s.a. w zw. z art. 14o § 1 O.p. poprzez błędne ich zastosowanie oraz art. 3 § 1 i 2 pkt 4a P.p.s.a. polegające na niewłaściwej kontroli administracji publicznej oraz błędnej wykładni art. 14d O.p. poprzez przyjęcie, że dniem wydania interpretacji podatkowej jest dzień jej doręczenia wnioskodawcy i konsekwencji uznanie, że zaskarżona interpretacja nie została wydana w terminie przewidzianym w art. 14d O.p.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną W. sp. z o.o. w P. wniosła o jej oddalenie i zasądzenia kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Skarga kasacyjna wymagała uwzględnienia. Trafny jest bowiem zarzut kasacyjny naruszenia przepisu postępowania w postaci art. 146 § 1 p.p.s.a., poprzez uchylenie zaskarżonej do Sądu pierwszej instancji pisemnej indywidualnej interpretacji prawa podatkowego - z powodu przeprowadzenia i przyjęcia błędnej wykładni przepisów art. 14d i art. 14o § 1 Ordynacji podatkowej.
W dniu 14 grudnia 2009 r. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie całej Izby Finansowej podjął uchwałę następującej treści: "W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 lipca 2007 r. pojęcie niewydanie interpretacji, użyte w art. 14o § 1 Ordynacji podatkowej, nie oznacza braku jej doręczenia w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku, o którym mowa w art. 14 powołanej ustawy" (uchwała całej Izby Finansowej NSA z dnia 14 grudnia 2009 r., II FPS 7/09, Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http:// orzeczenia nsa.gov.pl; więcej na ten temat: J. Brolik: Urzędowe interpretacje prawa podatkowego, Wydawnictwo Lexis Nexis Warszawa 2010 r., str.108 – 140).
W sprawie niniejszej Sąd pierwszej instancji ocenił, że termin do załatwienia sprawy interpretacyjnej (wydania indywidualnej interpretacji prawa podatkowego) obejmuje doręczenie interpretacji, która doręczona została zainteresowanemu po trzymiesięcznym terminie, o którym mowa w unormowaniach wynikających z art. 14d i art. 14o § 1 Ordynacji podatkowej.
Pogląd ten i jego zastosowanie – w świetle przytoczonej uchwały całej Izby Finansowej Naczelnego Sądu Administracyjnego – nie są zgodne z prawem.
Powoływana uchwała wiąże Naczelny Sąd Administracyjny w trybie i na podstawie art. 269 § 1 p.p.s.a.
Z tych powodów, na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania, obejmującego merytoryczne rozważenie i ocenę zarzutów skargi.
O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2 p.p.s.a.