Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie wyrokiem z dnia 2 lutego 2005 r. wydanym w sprawie I SA/Sz 33/04 oddalił skargę Manueli K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 10 grudnia 2003 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2002 r. Od wyroku tego Skarżąca, działając przez profesjonalnego pełnomocnika - doradcę podatkowego, wniosła skargę kasacyjną zarzucając mu "naruszenie prawa materialnego poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie przepisów tego prawa do ustalonego w dwuinstancyjnym toku stanu faktycznego". W uzasadnieniu podniesiono, że zarówno organy podatkowe, jak i Sąd niewłaściwie oceniły efekt przerzucenia na podatniczkę ciężaru dowiedzenia, iż oszczędności przez nią zgromadzone nie pochodziły ze źródeł nieujawnionych, a Skarżąca w sposób dostateczny uprawdopodobniła, że była w stanie zgromadzić kwotę potrzebną na zakup mieszkania.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Artykuł 176 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270/, cytowanej dalej w skrócie jako "p.p.s.a.", wprowadził dwojakiego rodzaju wymagania, którym powinna odpowiadać skarga kasacyjna. Po pierwsze, powinna ona czynić zadość wymaganiom formalnym przepisanym dla pisma w postępowaniu sądowym, wymienionym w art. 46 oraz 47 p.p.s.a. Po drugie, skarga kasacyjna powinna spełniać wymagania szczególne, materialne, właściwe tylko dla niej, a mianowicie powinna zawierać:
1/ oznaczenie zaskarżonego orzeczenia, 2/ wskazanie, czy jest ono zaskarżone w całości, czy w części, 3/ przytoczenie podstaw kasacyjnych, 4/ wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia, 5/ oznaczenie zakresu żądanego uchylenia lub zmiany.
O ile niespełnienie wymagań wymienionych w pierwszej kolejności, przepisanych dla pism w postępowaniu sądowym, stanowi brak, który może zostać uzupełniony w trybie art. 49 w związku z art. 193 p.p.s.a., o tyle niespełnienie wymagań szczególnych, przewidzianych tylko dla skargi kasacyjnej w art. 176 p.p.s.a. po wyrazie "oraz", nie podlega sanacji. Już na tle art. 393[3] Kpc, w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 czerwca 2000 r., które odpowiadało treści obecnie obowiązującego w sprawach sądowoadministracyjnych art. 176 p.p.s.a., ukształtowało się bogate orzecznictwo Sądu Najwyższego. W orzecznictwie tym podkreślono, że nieusuwalne braki kasacji powodują, iż kasacja dotknięta jest brakiem istotnym i nienaprawialnym w trybie właściwym do usuwania braków formalnych i w związku z tym podlega odrzuceniu a limine jako niedopuszczalna /postanowienia SN: z dnia 6 grudnia 1996 r. II UKN 24/96 - OSNAPU 1997 nr 13 poz. 242; z dnia 11 marca 1997 r. III CKN 13/97 - OSNC 1997 nr 8 poz. 114, z dnia 3 kwietnia 1997 r. I PKN 57/97 - OSNAPU 1997 nr 24 poz. 495; z dnia 7 kwietnia 1997 r. III CKN 29/97 - OSNC 1997 nr 6-7 poz. 96; z dnia 16 października 1997 r. II CKN 404/97 - OSNC 1998 nr 4 poz. 59; z dnia 21 marca 2000 r. II CKN 711/00 - OSNC 2000 nr 7-8 poz. 151/.
Argumenty zawarte we wspomnianych orzeczeniach zachowują aktualność w odniesieniu do skargi kasacyjnej w postępowaniu sądowoadministracyjnym. Zgodnie z art. 183 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny - poza kwestią nieważności postępowania - rozpoznaje sprawę w granicach kasacji. Władny zatem jest badać sprawę tylko z punktu widzenia podstawy kasacyjnej zawartej w skardze kasacyjnej oraz może uwzględnić taką skargę tylko w ramach wniosku w niej zawartego: o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia lub zmiany. Innymi słowy, braki nieusuwalne /materialne/ skargi kasacyjnej uniemożliwiają rozpoznanie sprawy /postanowienie SN z dnia 6 grudnia 1996 r. II UKN 24/96 - OSNAPU 1997 nr 13 poz. 242/. Wspomniany brak nie może zostać uzupełniony w trybie art. 49 p.p.s.a., gdyż tryb ten dotyczy wymagań wymienionych w art. 46 i 47 tej ustawy.
Biorąc pod uwagę, że są to wymagania "przepisane dla pisma w postępowaniu sądowym", tryb ten w odniesieniu do skargi kasacyjnej może być poprzez art. 193 p.p.s.a. stosowany wyłącznie w razie niespełnienia wymagań wymienionych w pierwszej części art. 176 p.p.s.a., tzn. w części znajdującej się przed spójnikiem "oraz".
Dodatkowo należy zauważyć, że wobec przymusu adwokackiego ustanowionego w art. 175 p.p.s.a. skargę kasacyjną sporządzają profesjonaliści, od których można wymagać właśnie profesjonalizmu (...).
Skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach, określonych w art. 174 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi:
- 1. naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie;
- 2. naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy
Równocześnie, z art. 176 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi jednoznaczne wynika, że to Strona ma przytoczyć podstawy kasacyjne i uzasadnić je. Nie stanowi wskazania przez Stronę podstaw kasacji ogólnikowe stwierdzenie: "naruszenie prawa materialnego poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie przepisów tego prawa do ustalonego w dwuinstancyjnym toku stanu faktycznego". Autor skargi kasacyjnej ma obowiązek wskazać konkretny przepis prawa materialnego, który został naruszony przez orzekający sąd i na czym - jego zdaniem - polegała błędna wykładnia lub niewłaściwe zastosowanie. Podobnie jest przy naruszeniu prawa procesowego: należy wskazać konkretny przepis postępowania, którego naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Rozpatrywana skarga kasacyjna, zarówno w osnowie, jak i w uzasadnieniu, nie zawiera powyższego elementu /por. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 marca 2004 r., FSK 209/04/.
W petitum skargi kasacyjnej zarzucono zaskarżonemu wyrokowi naruszenie prawa materialnego, natomiast uzasadnienie zawiera głównie zarzuty naruszenia przepisów postępowania przez organy podatkowe i Sąd I instancji. Brak wskazania konkretnych przepisów jako podstaw kasacji uniemożliwia merytoryczne rozpoznanie sprawy /por. postanowienie z dnia 24 sierpnia 2004 r., FSK 936/04/.Naczelny Sąd Administracyjny nie jest uprawniony do powtórnego badania zgodności z prawem zaskarżonego wyroku w jego całokształcie, czego domaga się Strona określając podstawy kasacji tak ogólnikowo.
W tych warunkach skarga kasacyjna pozbawiona została swych podstawowych elementów i dlatego jest niedopuszczalna. Podlega więc odrzuceniu na podstawie art. 180 w zw. z art. 178 p.p.s.a. Z tych przyczyn Naczelny Sąd Administracyjny postanowił jak w sentencji.