Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyrokiem z dnia 27 lutego 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 1244/08, zapadłym w sprawie ze skargi M. K. uchylił interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 20 lutego 2008 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych.
W uzasadnieniu wyroku Sąd I instancji wskazał, że w dniu 20 listopada 2007 r. M. K. złożył wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, które dotyczyło opodatkowania przychodu ze sprzedaży lokalu użytkowego. Zdaniem wnioskodawcy odpłatne zbycie nieruchomości, w warunkach wskazanych we wniosku, należy zaliczyć do źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Skoro zatem sprzedaż lokalu nastąpiła po upływie 5 – letniego upływu czasu, liczonego od końca roku kalendarzowego od dnia nabycia tego lokalu, to w sprawie nie wystąpił obowiązek podatkowy.
Minister Finansów wydał w dniu 20 lutego 2008 r. interpretację indywidualną, w której ocenił stanowisko M. K. jako nieprawidłowe.
W odpowiedzi na wezwanie wnioskodawcy do usunięcia naruszenia prawa Minister Finansów nie stwierdził podstaw do zmiany wydanej interpretacji.
W skardze, podtrzymując stanowisko wyrażone we wniosku oraz w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa M. K. wniósł o uchylenie interpretacji, jako naruszającej prawo. Ministrowi Finansów zarzucono błędna interpretację i wykładnię przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8, art. 10 ust. 2 pkt 3 i art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zdaniem skarżącego czynności związane z najmem lokalu wykonywane były z zamiarem prowadzenia ich poza działalnością gospodarczą przez cały czas, jedynie w początkowym okresie dokonał błędnych zgłoszeń o prowadzeniu pozarolniczej działalności gospodarczej, które w lutym 2008 r. zostały zaktualizowane. Zatem pomimo dokonania zgłoszenia prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie najmu, osiągnięte dochody uzyskane ze sprzedaży lokalu jako nie związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą należy zaliczyć do źródła "odpłatne zbycie".
Wyrokiem z dnia 27 lutego 2009 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uchylił interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 20 lutego 2008 r.
Sąd I instancji uzasadniając swoje rozstrzygnięcie podał że w przedmiotowej sprawie doszło do naruszenia art. 14d ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) dalej jako O.p. zgodnie z którym interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego wydaje się bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku. Do tego terminu nie wlicza się terminów i okresów, o których mowa w art. 139 § 4 O.p. Zdaniem Sądu, termin określony w art. 14d O.p. uznać można za zachowany tylko wówczas, gdy przed jego upływem interpretacja zostanie skutecznie doręczona wnioskodawcy za czym przemawia m.in. stanowisko zawarte w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 listopada 2008 r., sygn. akt I FPS 2/08. Zatem niewystarczające jest samo sporządzenie interpretacji, opatrzenie jej datą i podpisanie przez uprawnioną osobę.
Sąd wyjaśnił następnie, że z akt niniejszej sprawy wynika, iż wniosek M. K. o wydanie interpretacji indywidualnej wpłynął do właściwego organu w dniu 20 listopada 2007 r., co potwierdza umieszczona na wniosku prezentata. Taką datę wpływu wniosku ustalił także Minister Finansów, powołując ją w treści zaskarżonej interpretacji oraz w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa. Z akt sprawy nie wynika natomiast, aby organ podatkowy podejmował jakiekolwiek czynności przed wydaniem interpretacji, jak również, aby zaistniały okoliczności wymienione w art. 139 § 4 O.p., które przedłużałyby termin do wydania interpretacji.
Zatem termin określony z art. 14d O.p., liczony zgodnie z art. 12 § 3 O.p., upłynął w dniu 20 lutego 2008 r. zaś interpretację podatkową doręczono M. K. w dniu 22 lutego 2008 r., o czym również świadczy potwierdzenie odbioru interpretacji. Nie ulega zatem wątpliwości, iż zaskarżona interpretacja wydana (doręczona) została z uchybieniem 3-miesięcznego terminu, o którym mowa w art. 14d O.p.
Dalej Sąd I instancji przywołał treść art. 14o § 1 O.p., zgodnie z którym w razie niewydania interpretacji indywidualnej w terminie zakreślonym w art. 14d uznaje się, że w dniu następującym po dniu, w którym upłynął termin wydania interpretacji, została wydana interpretacja stwierdzająca prawidłowość stanowiska wnioskodawcy w pełnym zakresie. Oznacza to, iż w rozpatrywanym przypadku w obrocie prawnym pojawiła się interpretacja uznająca stanowisko M. K. za prawidłowe w pełnym zakresie. W niniejszej sprawie skutek ten nastąpił w dniu 20 lutego 2008 r.
W skardze kasacyjnej Minister Finansów (organ upoważniony: Dyrektor Izby Skarbowej w P.) wniósł o uchylenie powyższego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu oraz zasądzenie kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
Zaskarżonemu orzeczeniu zarzucono naruszenie przepisów postępowania oraz prawa materialnego, w tym:
- 1) art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) zwanej dalej P.p.s.a. w zw. z art. 141 § 4 i art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. oraz art. 14o § 1, 14d i art. 139 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. O.p. w zw. z art. 145 § 2 P.p.s.a. poprzez sporządzenie wadliwego uzasadnienia wyroku,
- 2) art. 133 § 1, art. 135 i art. 141 § 4 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. poprzez błędne obliczenie 3 – miesięcznego okresu do wydania interpretacji indywidualnej,
- 3) art. 141 § 4 P.p.s.a. poprzez przyjęcie stanu sprawy odbiegającego od rzeczywistego, czyli ustalonego przez organy podatkowe,
- 4) art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a w zw. z art. 146 § 1 P.p.s.a. polegające na niewłaściwej kontroli administracji publicznej oraz błędnej wykładni art. 14o § 1, art. 14d i art. 139 § 4 O.p. co doprowadziło do nieuzasadnionego uchylenia interpretacji
- 5) art. 174 pkt 1 P.p.s.a. poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 14o § 1, art. 14d i art. 139 § 4 O.p. poprzez przyjęcie że interpretacja indywidualna w sprawie została wydana w sposób wiążący pomimo doręczenia jej po upływie 3 miesięcznego terminu.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną M. K. wskazał, że uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 listopada 2008 r., sygn. akt I FPS 2/08 wydana została na tle stanu prawnego sprzed nowelizacji ustawy O.p. wprowadzonej z dniem 1 lipca 2007 r. Pomimo to NSA wskazał, że również na gruncie przepisów O.p. po nowelizacji dla zachowania terminu 3 miesięcznego konieczne jest doręczenie, a nie samo wydanie interpretacji.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna wymagała uwzględnienia. Trafny jest bowiem zarzut kasacyjny naruszenia przepisu postępowania w postaci art. 146 § 1 p.p.s.a., poprzez uchylenie zaskarżonej do Sądu pierwszej instancji pisemnej indywidualnej interpretacji prawa podatkowego - z powodu przeprowadzenia i przyjęcia błędnej wykładni przepisów art. 14d i art. 14o § 1 Ordynacji podatkowej.
W dniu 14 grudnia 2009 r. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie całej Izby Finansowej podjął uchwałę następującej treści: "W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 lipca 2007 r. pojęcie niewydanie interpretacji, użyte w art. 14o § 1 Ordynacji podatkowej, nie oznacza braku jej doręczenia w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku, o którym mowa w art. 14 powołanej ustawy" (uchwała całej Izby Finansowej NSA z dnia 14 grudnia 2009 r., II FPS 7/09, Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http:// orzeczenia nsa.gov.pl; więcej na ten temat: J. Brolik: Urzędowe interpretacje prawa podatkowego, Wydawnictwo Lexis Nexis Warszawa 2010 r., str.108 – 140).
W sprawie niniejszej Sąd pierwszej instancji ocenił, że termin do załatwienia sprawy interpretacyjnej (wydania indywidualnej interpretacji prawa podatkowego) obejmuje doręczenie interpretacji, która doręczona została zainteresowanemu po trzymiesięcznym terminie, o którym mowa w unormowaniach wynikających z art. 14d i art. 14o § 1 Ordynacji podatkowej.
Pogląd ten i jego zastosowanie – w świetle przytoczonej uchwały całej Izby Finansowej Naczelnego Sądu Administracyjnego – nie są zgodne z prawem.
Powoływana uchwała wiąże Naczelny Sąd Administracyjny w trybie i na podstawie art. 269 § 1 p.p.s.a.
Z tych powodów, na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania, obejmującego merytoryczne rozważenie i ocenę zarzutów skargi.
O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2 p.p.s.a.