Uzasadnienie
Zaskarżonym postanowieniem z dnia 30 kwietnia 2013 r., sygn. akt I SA/Po 156/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił wniosek M. K. (zwanej dalej: skarżącą, podatnikiem) o wstrzymanie wykonania decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 4 stycznia 2013 r. w przedmiocie odmowy zmiany decyzji ostatecznej poprzez rozłożenie na dalsze raty zapłaty zaległości wynikającej z tytułu wykonawczego obejmującego zaległość w podatku akcyzowym od wyrobów tytoniowych wraz z należnymi odsetkami za zwłokę.
Odwołując się do treści i wykładni art. 61 § 3 i § 5 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270) zwanej dalej: p.p.s.a. – sąd wskazał, że wniosek ten nie mógł zostać uwzględniony z tego względu, iż dotyczył wstrzymania wykonania decyzji które ze swej istoty nie nadaje się do wykonania. Jak podkreślił Sąd wykonaniu podlega zaległość podatkowa, a nie decyzja o odmowie zmiany decyzji ostatecznej, gdyż ta ostatnia nie posiada przymiotu wykonalności.
W zażaleniu na powyższe postanowienie, wnosząc o jego uchylenie, skarżąca wyjaśniła, że jest matką samotnie wychowującą dziecko i przedstawiła swoją sytuację materialną. Podkreśliła, że Sąd wydając zaskarżone postanowienie wskazał, że skarżąca nie dołączyła stosownych dokumentów, jednak nie była o takowe wzywana.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje
Zażalenie nie ma usprawiedliwionych podstaw, a zatem należało je oddalić.
Z treści art. 61 § 3 u.p.p.s.a. wynika, że po przekazaniu sądowi skargi sąd może na wniosek skarżącego wydać postanowienie o wstrzymaniu wykonania w całości lub w części aktu lub czynności, o których mowa w § 1, jeżeli zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków, z wyjątkiem przepisów prawa miejscowego, które weszły w życie, chyba że ustawa szczególna wyłącza wstrzymanie ich wykonania. Odmowa wstrzymania wykonania aktu lub czynności przez organ nie pozbawia skarżącego złożenia wniosku do sądu. Dotyczy to także aktów wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach tej samej sprawy.
Naczelny Sąd Administracyjny zwraca także uwagę, że przedmiotem wstrzymania mogą być jedynie takie akty lub czynności, które nadają się do wykonania i wymagają wykonania (por. T. Woś, Postępowanie sądowoadministracyjne..., s. 146; Z. Kmieciak, glosa do postanowienia NSA z dnia 23 stycznia 1997 r., SA/Rz 1382/96, OSP 1998, z. 3, poz. 54, teza 1). Co do zasady, przymiotu wykonalności nie będą więc miały decyzje odmawiające stwierdzenia lub przyznania określonych praw lub obowiązków albo decyzje, które nie wywołują określonych skutków materialnoprawnych, np. postanowienie o zawieszeniu postępowania (por. postanowienie NSA z dnia 15 grudnia 2004 r., OZ 805/04, niepubl.). W rozpoznawanej sprawie przedmiotem skargi jest decyzja o odmowie zmiany decyzji ostatecznej poprzez rozłożenie na dalsze raty zapłaty zaległości wynikającej z tytułu wykonawczego obejmującego zaległość w podatku akcyzowym od wyrobów tytoniowych wraz z należnymi odsetkami za zwłokę, która nie obliguje skarżącej do działania, a więc nie korzysta z przymiotu wykonalności.
Instytucja wstrzymania wykonania aktów, uregulowana w art. 61 § 3 p.p.s.a., może dotyczyć tylko takiej kategorii aktów administracyjnych, które posiadają przymiot wykonalności, tzn. stwierdzają lub tworzą po stronie swoich adresatów obowiązki prawne lub uprawnienia. Zaskarżona decyzja nie stwierdza ani nie tworzy po stronie skarżącej uprawnień lub obowiązków o charakterze materialnoprawnym, nadających się do egzekucji (wykonania), jak te (pieniężne) określone w decyzji wymiarowej. Przez pojęcie wykonania aktu administracyjnego należy rozumieć spowodowanie w sposób dobrowolny lub doprowadzenie w trybie egzekucji do takiego stanu rzeczy, który jest zgodny z rozstrzygnięciem zawartym w tym akcie. Niewątpliwie akty administracyjne odmowne nie korzystają z przymiotu wykonalności (por. postanowienie NSA z dnia 23 lipca 2009 r., sygn. akt II FZ 282/09), podobnie jak postanowienie w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania od decyzji jest orzeczeniem o charakterze procesowym, nie nadaje się więc do wykonania i nie wymaga wykonania, nie wywołuje też skutków o charakterze materialnoprawnym (patrz. postanowienie NSA z dnia 8 lipca 2009 r., sygn. akt II GZ 149).
Zgodnie z ogólną zasadą wprowadzoną art. 61 § 1 p.p.s.a. wniesienie skargi nie wstrzymuje wykonania aktu lub czynności, jednakże w określonych okolicznościach po przekazaniu skargi sądowi administracyjnemu sąd ten może na wniosek skarżącego wstrzymać wykonanie aktu lub czynności, jeżeli zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia skarżącemu znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków (art. 61 § 3 p.p.s.a.). Chodzi tu o taką szkodę, która nie będzie mogła być wynagrodzona przez późniejszy zwrot spełnionego bądź wyegzekwowanego świadczenia, ani też nie będzie możliwe przywrócenie rzeczy do pierwotnego stanu. Do wykazania, że istnieje takie zagrożenie konieczne jest wskazanie na czym konkretnie polegałoby to naruszenie oraz przedstawienie dokumentów źródłowych, zwłaszcza dotyczącymi jego sytuacji finansowej oraz majątkowej (por. J. P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Komentarz, Warszawa 2010 r., s. 206).
Sam fakt istnienia obowiązku wykonania decyzji nie może stanowić przesłanki motywującej wniosek o wstrzymanie jej wykonania. Konieczność zapłaty podatku i związane z tym uszczuplenie majątku podatnika są zwykłym następstwem takiej decyzji. Obowiązkiem wnioskodawcy było uprawdopodobnienie, że na skutek uiszczenia podatku grozi mu szkoda, której rozmiary przekraczają zwykłe następstwa zapłaty, bądź też, że do odwrócenia skutku realizacji zaskarżonej decyzji nie wystarczy zwrot wyegzekwowanej należności wraz z odsetkami. Samo bardzo ogólne przedstawienie możliwych konsekwencji egzekucji należności podatkowych objętych kwestionowaną decyzją, nie pozwał na zweryfikowanie jej twierdzeń w kontekście przesłanek z art. 61 § 3 p.p.s.a.
W konsekwencji zatem za trafne należało uznać stanowisko sądu pierwszej instancji w tym zakresie.
Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 w związku z art. 197 § 2 u.p.p.s.a. orzekł jak w sentencji