Uzasadnienie
Postanowieniem z dnia 8 grudnia 2008 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku odrzucił skargę kasacyjną Dyrektora Izby Skarbowej w G. od wyroku tego Sądu z dnia 25 września 2008 r., sygn. akt I SA/Gd 492/08 w przedmiocie określenia przybliżonej kwoty zobowiązania M. J. i E. P. – J. w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. oraz zabezpieczenia na majątku zobowiązanych.
W uzasadnieniu orzeczenia Sąd podał, iż skarga kasacyjna została sporządzona przez profesjonalnego pełnomocnika, który jednocześnie z jej złożeniem opłacił wpis sądowy od skargi kasacyjnej w kwocie 100 zł.
Dalej wywiódł, że stosownie do art. 221 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153,poz. 1270 ze zm., powoływanej dalej jako p.p.s.a.) pisma wnoszone przez adwokata lub radcę prawnego, które nie są należycie opłacone, pozostawia się bez rozpoznania albo odrzuca bez wezwania o uiszczenie opłaty, jeżeli pismo podlega opłacie stałej. Z art. 231 p.p.s.a. wynika, że wpis stosunkowy pobiera się w sprawach, których przedmiotem zaskarżenia są należności pieniężne. W innych sprawach pobiera się wpis stały. Przedmiot sprawy kwalifikuje się do tej drugiej kategorii. Należny wpis od skargi w tej sprawie wynosi 500 zł (§ 2 ust. 3 pkt 12 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003 r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz.U. Nr 221,poz. 2193, powoływanego dalej jako rozporządzenie RM).
Wpis od skargi kasacyjnej wynosi połowę wpisu od skargi (§ 3 rozporządzenia RM), nie mniej niż 100 zł. W tej sprawie wynosił zatem 250 zł i powinien zostać uiszczony bez dodatkowego wezwania o wpłatę. Składający skargę kasacyjną pełnomocnik wniósł go w wysokości niższej, skarga kasacyjna podlegała zatem odrzuceniu na podstawie art. 221 p.p.s.a.
Zażalenie na to postanowienie złożył Dyrektor Izby Skarbowej, zarzucając naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik postępowania - art. 221 p.p.s.a. w zw. z § 3 i § 2 pkt 12 rozporządzenia RM oraz prawa materialnego - § 2 ust. 3 pkt 12 rozporządzenia RM poprzez błędną wykładnię i w konsekwencji błędne zastosowanie, zamiast zastosowania § 2 ust.6 w zw. z § 3 tego rozporządzenia poprzez przyjęcie, że w sprawie, której przedmiotem zaskarżenia jest decyzja w przedmiocie określenia przybliżonej kwoty zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zabezpieczenia na majątku podatników jest sprawą dotyczącą zobowiązań podatkowych. Wniósł w związku z tym o uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku do ponownego rozpoznania ewentualnie o uchylenie zaskarżonego orzeczenia i rozpoznanie sprawy oraz zasądzenie na rzecz żalącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.
W uzasadnieniu zażalenia strona żaląca się stwierdziła, że poza sporem pozostaje, że wpis w tej sprawie jest wpisem stałym i – z uwagi na sporządzenie skargi przez radcę prawnego- podlega opłaceniu bez wezwania. Spór dotyczy jedynie wysokości tego wpisu.
W rozporządzeniu RM nie zdefiniowano pojęcia "sprawy z zakresu zobowiązań podatkowych ". Strona przywołała definicję zobowiązania podatkowego, zawartą w art. 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., Nr 8,poz. 60 ze zm., dalej powoływanej jako O.p.) i stwierdziła, że zgodnie tym przepisem ze zobowiązaniem podatkowym mamy do czynienia wówczas, gdy na podstawie regulacji zawartej w ustawach podatkowych i aktach wykonawczych dokonuje się konkretyzacja powinności danego podatnika zapłacenia podatku na rzecz szeroko rozumianego państwa.
Tym samym sprawami z zakresu zobowiązań podatkowych są te sprawy, których przedmiot bezpośrednio dotyczy określenia wysokości, terminu, miejsca czy warunków zapłaty zobowiązania podatkowego. Takiego związku ze zobowiązaniem podatkowym trudno się doszukać w sprawie niniejszej z uwagi na to, iż określono jedynie przybliżoną wartość zobowiązania (zatem brak konkretyzacji powinności podatnika), jej przedmiotem jest zabezpieczenie na majątku podatnika, stosownie do art. 33 § 5 O.p. Zaskarżona decyzja zabezpiecza więc jedynie realizację ewentualnego i przyszłego zobowiązania podatkowego, którego wysokość zostanie dopiero określona w odrębnej decyzji. Błędna wykładnia § 2 ust.3 pkt 12 rozporządzenia spowodowała niewłaściwe jego zastosowanie. Skoro skarga nie dotyczyła zobowiązania podatkowego, to winien od niej być pobrany wpis stały, określony w § 2 ust. 6 w zw. z § 3 rozporządzenia RM.
Za prawidłowością takiej wykładni przemawia w ocenie strony również fakt, że prawodawca odrębnie określił wpis od skarg wydanych na postanowienia wydane m.in. w postępowaniu egzekucyjnym (§ 2 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia RM). Zaskarżona do sądu decyzja jest zaś wykonywana na podstawie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym.
Strona wskazała także na wyrażane w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego poglądy dotyczące wysokości wpisu stałego w sprawach dotyczących ulg podatkowych z tytułu nauki zawodu. Mimo, że kwestia ta miała wpływ na podstawę opodatkowania, Sąd nie zakwalifikował jej do spraw z zakresu zobowiązań podatkowych (postanowienie z dnia 7 maja 2004 r., sygn. akt FSK 447/04).
Strona żaląca powołała się też na rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych, dotyczące wysokości wpisów i niejasność przepisów w tym zakresie, stwierdzając, że nie mogą one działać na niekorzyść strony.
W odpowiedzi na zażalenie skarżący- podatnicy wnieśli o jego oddalenie i zasądzenie na ich rzecz kosztów postępowania.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Zażalenie nie zasługuje na uwzględnienie.
Przedmiotem sprawy, w której określono kwestionowany wpis było określenie przybliżonej wysokości zobowiązania podatkowego oraz zabezpieczenie wykonania przyszłego zobowiązania na majątku podatnika. Zgodzić się zatem należy z żalącym się Dyrektorem Izby Skarbowej, że zaskarżoną decyzją nie sprecyzowano zobowiązania podatnika (poprzez konkretyzację kwoty i terminu płatności podatku), badano jedynie, jaka może być wysokość ewentualnego zobowiązania oraz istnienie przesłanek uprawniających organ do dokonania zabezpieczenia. Okoliczność ta nie może jednak przesądzać o tym,iż sprawa ta nie jest sprawą z zakresu zobowiązań podatkowych w rozumieniu § 2 ust. 3 pkt 12 rozporządzenia RM.
Przede wszystkim zauważyć należy, że dokonując wykładni tego przepisu nie można pominąć treści 231 p.p.s.a. Zgodnie z nim wpis stosunkowy pobiera się w sprawach, w których przedmiotem zaskarżenia są należności pieniężne. W innych sprawach pobiera się wpis stały. W orzecznictwie przyjmuje się, że w przez "sprawy, w których przedmiotem zaskarżenia są należności pieniężne" należy rozumieć te, w których przedmiotem zaskarżenia są akty lub czynności kreujące określoną należność pieniężną bądź stwierdzające jej istnienie (por. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 czerwca 2008 r., sygn. akt II FZ 227/08, opubl. w Systemie Informacji Prawnej Lex pd nr 395047). Nie budzi zatem wątpliwości, że w sprawach, których przedmiotem zaskarżenia jest decyzja określająca stronie skarżącej zobowiązanie podatkowe (w rozumieniu art. 5 O.p.) należny jest wpis stosunkowy.
§ 2 ust. 3 pkt 12 rozporządzenia RM określa wpis stały w sprawach z zakresu zobowiązań podatkowych. Pojęcie " z zakresu zobowiązań podatkowych " wobec treści przepisu ustawy (art. 231 p.p.s.a.) nie może być zatem rozumiane wąsko, jak wywodzi strona żaląca się, jako sprawy dotyczące aktu określającego bezpośrednio konkretne zobowiązanie podatkowe (wówczas bowiem przepis ten pozostawałby w sprzeczności z art. 231 p.p.s.a.), ale szerzej - jako wszelkie sprawy pozostające w związku ze zobowiązaniem podatkowym (tak w postanowieniach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 lipca 2008 r., sygn. akt II FZ 312/08 oraz z dnia 9 sierpnia 2008 r., sygn. akt II FZ 392/08- oba dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych –www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Decyzja dotycząca określenia przybliżonej wysokości zobowiązania oraz dotycząca zabezpieczenia jego realizacji na majątku podatnika niewątpliwie pozostaje w związku ze zobowiązaniem podatkowym, wydana bowiem została w związku z toczącym się postępowaniem kontrolnym, mającym na celu weryfikację prawidłowości obliczenia przez skarżących (podatników) zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. Podstawę prawną jej wydania stanowił art. 33 § 1, § 2, § 3 i § 4 O.p. Przepis ten mieści się w rozdziale 3 działu III Ordynacji podatkowej "Zobowiązania podatkowe". Prawidłowo zatem Wojewódzki Sąd Administracyjny przyjął, iż wpis od skargi kasacyjnej w badanej sprawie wynosi 250 zł, stosownie do § 3 w zw. z § 2 ust. 3 pkt 12 rozporządzenia RM.
Jako niezrozumiały uznać przy tym należy argument zażalenia, odnoszący się do wysokości wpisu od skarg na postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym. Przedmiotem skargi nie jest bowiem postanowienie wydane w postępowaniu egzekucyjnym, a decyzja wydana na podstawie przepisów O.p.
Z tych względów zażalenie należało oddalić na podstawie art. 184 w zw. z art. 197 § 2 p.p.s.a.
Sąd nie orzekł o kosztach postępowania, przepisy nie przewidują bowiem takiej możliwości w postępowaniu zażaleniowym (art. 209 p.p.s.a., por. też postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 lutego 2007 r., sygn. akt II FZ 12/07, opubl. w Lex pod nr 299419).