Uzasadnienie
Wyrokiem z dnia 21 stycznia 2014 r., sygn. akt V SA/Wa 1196/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w W (dalej: WSA w W) oddalił skargę C S R S – C. w C (dalej: Stowarzyszenie) na decyzję Ministra Rozwoju Regionalnego (dalej: Minister) z dnia [..] lutego 2013 r. w przedmiocie zobowiązania do zwrotu kwoty dofinansowania z budżetu Unii Europejskiej.
Sąd I instancji orzekał w następującym stanie faktycznym.
W dniu 17 listopada 2010 r. Stowarzyszenie zawarło z Województwem Lubelskim umowę o dofinansowanie projektu pt. "[..]" o całkowitej wartości 503.650 zł w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 30 czerwca 2012 r.
Zarząd Województwa Lubelskiego decyzją z dnia [..] listopada 2012 r. zobowiązał Stowarzyszenie do zwrotu środków przeznaczonych na realizacj02ę finansowanego programu w kwocie 4250 zł. Organ I instancji wskazał, że wydatki dotyczące wynagrodzenia D J z tytułu pełnienia obowiązków osoby upoważnionej z ramienia zarządu Stowarzyszenia do nadzoru oraz wsparcia merytorycznego, w sposób spójny z funkcjonowaniem całego Stowarzyszenia, które to obowiązki obejmowały projekt pt. "[..]", są niekwalifikowalne. Zgodnie bowiem z wytycznymi w zakresie kwalifikowania wydatków w ramach PO KL (wersja z dnia 22 listopada 2010 r.), koszty pośrednie stanowią m.in. koszty administracyjne związane z funkcjonowaniem beneficjenta takie jak koszty zarządu (koszty wynagradzania osób uprawnionych do reprezentowania jednostki, których zakresy czynności nie są przypisane wyłącznie do projektu). Wobec tego organ I instancji uznał, że nie jest możliwe zatrudnianie osób w ramach kosztów pośrednich tylko na potrzeby projektu.
Minister po rozpatrzeniu odwołania Stowarzyszenia, decyzją z dnia [...] lutego 2013 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Organ odwoławczy wskazał, że kwestionowane koszty zarządu wykazane zostały w dwóch wnioskach o płatność za okres styczeń - marzec 2011 (750 zł) oraz we wniosku marzec-maj 2012, który dotyczy wynagrodzenia za okres kwiecień 2011 – maj 2012 (3500 zł). Podniósł, że w trakcie realizacji projektu z jednym z członków zarządu Stowarzyszenia była D J. Zawarto z nią 1 stycznia 2011 r. umowę zlecenia nr 4/POKL.8.1.1/2011/Z, na podstawie której zobowiązała się ona do pełnienia obowiązków osoby upoważnionej z ramienia zarządu Stowarzyszenia do realizacji działań wykraczających poza standardowe obowiązki członka zarządu. Z treści ww. umowy wynikało, że zadania jej powierzone dotyczyły w szczególności projektu "[...]".
Organ odwoławczy zauważył, że obok tej umowy, również z dniem 1 stycznia 2011 r. zawarto z D J umowę zlecenia nr 3/CIVIS/Z, która miała tożsamy zakres zadań powierzonych jej w umowie z 1 stycznia 2011 r., bez bezpośredniego wskazywania jednak na związek z projektem "[...]". Zgodnie z ww. umową zobowiązywała się do pełnienia obowiązków pełnomocnika zarządu ds. realizacji projektów, które miała wykonywać od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2012 r. za wynagrodzeniem 100 zł brutto na rok.
Wskazał, że aneksem nr 1/2011 wprowadzono zmianę polegającą na doprecyzowaniu, że obowiązki pełnomocnika zarządu ds. realizacji projektów mają dotyczyć projektu "[...]". Tak określone obowiązki miały być wykonywane w okresie od 1 kwietnia 2011 r. do 30 czerwca 2012 r. za miesięcznym wynagrodzeniem 250 zł brutto.
Organ II instancji wskazał, że Stowarzyszenie zobowiązało się na podstawie § 3 ust. 4 umowy o dofinansowanie projektu do stosowania wytycznych, a te w sposób wyraźny i jednoznaczny przesądzają, że do kosztów zarządu można zaliczyć tylko takie, które dotyczą osób uprawnionych do reprezentowania jednostki i których zakresy czynności nie są przypisane wyłącznie do projektu.
Minister zwrócił uwagę, że Stowarzyszenie zaangażowało również koordynatora projektu, do którego zadań należało podejmowanie ostatecznych decyzji merytorycznych i finansowych, co kłóci się z jedną z naczelnych zasad kwalifikowania wydatków w projektach PO KL, która została wyrażona w podrozdziale 3.1 pkt 1 lit. b/ wytycznych i stanowi, że wszystkie wydatki w ramach PO KL są kwalifikowalne, o ile łącznie spełniają następujące warunki, czyli są racjonalne i efektywne, tj. nie są zawyżone w stosunku do cen i stawek rynkowych oraz spełniają wymogi efektywnego zarządzania finansami (relacja nakład/rezultat). Skoro koordynator należał do władz Stowarzyszenia oraz miał możliwość podejmowania ostatecznych decyzji w związku z realizowanym projektem, to niezrozumiałe jest tworzenie dodatkowego stanowiska pełnomocnika zarządu ds. realizacji projektów.
WSA w W oddalając skargę na powyższą decyzję przypomniał treść wytycznych i stwierdził, że zawarta przez Stowarzyszenie umowa zlecenia dotycząca D J, zawierała zadania, które są wprost przypisane do realizowanego projektu "[...]". Treść tej umowy pozostaje zatem w sprzeczności z zapisem podrozdz. 4.4 pkt 1 i 2 lit. a/ wytycznych. Jest oczywiste, że realizacja projektu może wymagać wykonania pewnych obowiązków ze strony osoby uprawnionej do reprezentacji beneficjenta. Istotą kosztów pośrednich w odniesieniu do kosztów zarządu jest jednak to, że zgodnie z pkt 1 podrozdz. 4.4 kosztami tymi są te, których nie można przypisać do konkretnego zadania oraz nie mogą one powstać jako koszty nowe, dotychczas nie ponoszone. Przeciwnie są to koszty, które muszą mieć związek z pozaprojektową, czyli standardową działalnością podmiotu realizującego projekt. Skoro w ramach swej działalności beneficjent ponosi koszt wynagradzania takiej osoby, może on uzyskać część poniesionych w związku z tym kosztów w określonej, przewidzianej proporcji uwzględniającej czas jaki pochłaniają potencjalnie zwiększone obowiązki w ramach czasu pracy takiej osoby.
Kosztów pośrednich zarządu nie można utożsamiać z wypłatą wynagrodzenia na rzecz osoby wykonującej zarząd, czy też dodatkowego wynagrodzenia na jej rzecz w ramach wydatków projektu i w związku z nim, bo wówczas taki koszt będzie kosztem bezpośrednim i okoliczność ta jest niezależna od formy wypłaty.
Zwrotu spornej kwoty zażądano w związku z zarzutem naruszenia przez beneficjenta procedury przy wydatkowaniu środków. Wbrew stanowisku Stowarzyszenia w sprawie ma zastosowanie treść art. 184 ust. 1 ustawy o finansach publicznych z 27 sierpnia 2009 r. (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.), dalej: u.f.p., a w związku z tym, należy uznać, że zarówno umowa, jak i wytyczne stanowią procedurę o jakiej mowa w tym przepisie. Treść art.184 ust.1 u.f.p. nie określa wprost o jakie procedury chodzi, wskazując jedynie, że są to procedury stosowane przy wydatkowaniu określonych w nim środków. Jeśli chodzi o wytyczne mające zastosowanie w sprawie, wydane są one przez Ministra w oparciu o treść art. 26 ust. 1 pkt 6 w zw. z art. 35 ust. 3 pkt 4a u.p.p.r. i bez wątpienia mają one zastosowanie w zakresie zasad wydatkowania i kwalifikowalności środków. Jeśli chodzi zaś o treść art. 184 ust. 2 u.f.p., to zawarte w nim odesłanie nakazuje stosowanie odpowiednio zasad rozliczania określonych dla dotacji z budżetu państwa przy wydatkowaniu środków pochodzących z bezzwrotnych źródeł zagranicznych, innych niż pochodzące z budżetu UE oraz pomocy państw członkowskich EFTA, a także dla środków Norweskiego Mechanizmu Finansowego 2004-2009 i Mechanizmu Finansowego Europejskiego Obszaru Gospodarczego 2004-2009.
Dofinansowanie przyznane Stowarzyszeniu pochodzi głównie ze środków budżetu UE i jedynie w niewielkiej części ze środków krajowych. Zastosowanie w sprawie znajduje zatem wskazany w podstawie prawnej zaskarżonej decyzji art. 207 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 9 u.f.p.
Kwestia odmowy uznania za kwalifikowane kosztów zarządu w oparciu o wnioski beneficjenta (co jest istotą sporu) w żadnym razie nie ma żadnego odniesienia do problemu zatrudniania (co do zasady) członków Stowarzyszenia, ponieważ problem o jaki chodzi w sprawie nie ma wprost związku z tym zagadnieniem.
Uprawnieniu organu w zakresie wydania decyzji dotyczącej zwrotu zakwestionowanych środków finansowych, nie może stać na przeszkodzie okoliczność, że Stowarzyszenie zawarło w zaaprobowanym wniosku o dofinansowanie informację dotyczącą kosztów pośrednich, ponieważ zasadność wydatków sprawdzana jest przede wszystkim na etapie wykonania projektu na podstawie zawartej umowy o dofinansowanie.
Sąd uznał, że w rozpoznawanej sprawie nie miało miejsca naruszenie przepisów postępowania administracyjnego.
Stowarzyszenie zaskarżając wyrok w całości, domagało się jego uchylenia i przekazania sprawy Sądowi I instancji do ponownego rozpoznania oraz zasądzenia kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonemu wyrokowi Stowarzyszenie zarzuciło naruszenie:
- 1) przepisów prawa materialnego przez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie w rozumieniu art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), dalej: p.p.s.a., tj. art. 207 ust. 1 pkt. 2 oraz ust. 8 i 9 w zw. z art. 184 u.f.p. i w zw. z art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a/ p.p.s.a., poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, tj. zastosowanie tych norm przez WSA w Warszawie, mimo że środki otrzymane przez skarżących na realizację projektu objęte umową z dnia 17.11.2010 r. były wykorzystane zgodnie z obowiązującymi procedurami;
- 2) naruszenie przepisów o postępowaniu mającym wpływ na wynik sprawy, w rozumieniu art. 174 pkt 2 p.p.s.a., tj.
- a) art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez wskazanie jako podstawy rozstrzygania wytycznych Ministra w zakresie kwalifikowania wydatków w ramach PO KL, w sytuacji gdy Konstytucja RP w art. 87 ust. 1 nie przewiduje takich regulacji, które mogą być elementem porządku prawnego;
- b) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. w zw. z art. art. 7, 76 § 1, 77 i 80 k.p.a. art. 77 § 1 k.p.a. poprzez rozpatrzenie materiału dowodowego w sposób niewyczerpujący, czego dowodem jest pominięcie przez WSA istotnej kwestii ponoszenia i rozliczania tożsamych kosztów w innych projektach realizowanych przez Stowarzyszenie.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA lub Sąd II instancji) rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod uwagę przyczyny nieważności postępowania sądowoadministracyjnego. W rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły okoliczności wskazane w art. 183 § 2 p.p.s.a., skutkujące nieważnością postępowania, zatem zaistniały warunki do merytorycznego rozpoznania skargi kasacyjnej.
Zgodnie z treścią art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na naruszeniu prawa materialnego, które może polegać na błędnej wykładni lub niewłaściwym zastosowaniu, albo na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.
Skarga kasacyjna Stowarzyszenia oparta została na obu podstawach kasacyjnych z art. 174 p.p.s.a. W takich przypadkach Sąd II instancji rozpoznaje jako pierwsze zarzuty podnoszące naruszenie przepisów procesowych, gdyż ustalenie, że te normy nie zostały naruszone, daje podstawę do dokonania oceny sposobu stosowania przepisów materialnych przez organy oraz kontroli tego procesu przez Sąd I instancji.
Skarga kasacyjna w ramach zarzutu procesowego podnosi naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a., które polega na niewskazaniu przez Sąd I instancji podstawy prawnej wyroku, gdyż nie mogą jej stanowić wytyczne, a to one były podstawą wydania decyzji nakładającej na Stowarzyszenie obowiązek zwrotu części środków przyznanych na realizację projektu finansowanego z udziałem środków pochodzących z budżetu UE. Drugim zarzutem opartym na podstawie z art. 174 pkt 2 p.p.s.a. jest naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. w związku z art. 7, art. 76 § 1, art. 77 § 1 i art. 80 k.p.a. W ocenie Stowarzyszenia wadliwe stosowanie tych przepisów przez Sąd I instancji polegało na tym, że ten Sąd nie uwzględnił skargi Stowarzyszenia, pomimo że organy obu instancji naruszyły wymienione w zarzucie przepisy k.p.a.
Zdaniem NSA zupełnie nietrafny jest zarzut naruszenia przez Sąd I instancji art. 141 § 4 p.p.s.a. Strona w skardze kasacyjnej twierdzi, że wyrok Sądu I instancji wskazuje wytyczne Ministra jako źródła prawa, które zdecydowało o zakwalifikowaniu wydatków związanych z wynagrodzeniem członka zarządu Stowarzyszenia jako wydatków niekwalifikowalnych, przez co wytyczne były prawną podstawą orzekania o ich zwrocie, jako wydatkowanych niezgodnie z procedurami, a wytyczne nie mogą być źródłem obowiązków o charakterze publicznym, bo nie są konstytucyjnymi źródłami prawa.
Zarzut taki jest merytorycznie chybiony. Art. 141 § 4 p.p.s.a. wskazuje obligatoryjne elementy uzasadnienia wyroku. Zatem uczynienie z niego skutecznej podstawy kwestionującej wyrok może mieć miejsce tylko w sytuacji, gdy strona wykaże, że uzasadnienie wyroku objętego skargą kasacyjną nie zawiera jednego z obligatoryjnych elementów określonych w art. 141 § 4 p.p.s.a. Podkreślić należy, że zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. ma charakter formalny, w tym znaczeniu, że jego skuteczność zależy od tego, czy uzasadnienie wyroku posiada prawem określoną formę, a więc składa się z elementów wynikających z przepisów. W żadnej mierze tym zarzutem nie mogą być zwalczane twierdzenia i wnioski wypowiedziane przez Sąd I instancji. Ta problematyka dotyczy meritum, zatem może być podnoszona w ramach innych naruszeń prawa procesowego lub materialnego. Analiza uzasadnienia wyroku objętego skargą kasacyjną prowadzi do wniosku, że posiada ono wszystkie elementy wskazane w art. 141 § 4 p.p.s.a., zatem zarzut postawiony w sposób jak w rozpoznawanej sprawie należy uznać za nieuzasadniony.
Dodać należy, że uzasadnienie skargi kasacyjnej w zakresie tego zarzutu w ogóle odrywa się od treści art. 141 § 4 p.p.s.a. i podejmuje problem merytoryczny, który w ramach kontroli instancyjnej nie może być rozważony przez Sąd II instancji, bo zakres kontroli kasacyjnej wyznaczony jest zarzutem podniesionym przez stronę.
W ocenie NSA trafny jest drugi z zarzutów procesowych skargi kasacyjnej Stowarzyszenia. Strona wskazuje na naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. w związku z art. 7, art. 76 § 1, art. 77 § 1 i art. 80 k.p.a. i twierdzi, że kontrolowany wyrok WSA w Warszawie narusza prawo, bo Sąd I instancji orzekał w warunkach, gdy organy nie zebrały pełnego materiału dowodowego, a zebrany niewłaściwie oceniły i mimo tego Sąd oddalił skargę Stowarzyszenia. Potwierdzenie słuszności stanowiska strony mają być inne sprawy, w których wydatki podobne do tych objętych postępowaniem, w którym zapadł wyrok, były rozliczane jako kwalifikowalne.
Odnosząc się do tak postawionego zarzutu NSA stwierdza, że jego trafność nie wynika z tego, że w innych sprawach ograny odmiennie kwalifikowały wydatki, które zostały zakwestionowane w decyzjach będących przedmiotem skargi i oceny Sądu II instancji. Stan ten nie może być kryterium poprawności i legalności stosowania prawa, zatem rozumienia pojęcia kosztów bezpośrednich i pośrednich, funkcjonującego na gruncie wytycznych Ministra, które stanowiły podstawę oceny umowy zawartej z członkiem zarządu Stowarzyszenia. Podnoszona w uzasadnieniu skargi kasacyjnej rozbieżność w praktyce stosowania terminu "koszty pośrednie" może być co najwyżej dowodem niejednolitości tej praktyki, ale nigdy nie może być podstawą kontroli poprawności skarżonego wyroku w postępowaniu kasacyjnym.
W ocenie NSA ten zarzut zasługuje na uwzględnienie z tego względu, że Stowarzyszenie trafnie podnosi i zarzuca wyrokowi, że Sąd I instancji akceptuje sytuację, w której organy nie wyjaśniły stanu faktycznego sprawy. Ze względu na treść umowy D J i wskazanie w niej, że osoba ta będzie sprawowała nadzór nad realizacją programu, organy przyjęły, a WSA w W podzielił ich stanowisko, że dla kwalifikowalności wydatków obejmujących wynagrodzenie w ramach kosztów pośrednich przesądzające znaczenie ma to postanowienie umowy, które wskazuje na czynności nadzorcze nad realizacją programu, bowiem nie pozwala ono takich wydatków ujmować jako kosztów pośrednich, tylko jako koszty bezpośrednie, a te powinny być wykazane i powiązane wprost z konkretnymi działaniami w ramach projektu. Kosztem pośrednim w rozumieniu wytycznych Ministra mogłyby być tylko te wydatki dla D J, które obejmowałyby zwiększony zakres jej obowiązków jako członka zarządu Stowarzyszenia ze względu na realizowany projekt, bo to zawsze wiąże się z poszerzeniem zakresu obowiązków osób zarządzających podmiotem realizującym projekt.
Jednak tak poszerzony zakres działań nie może być wykazywany jako nadzór, czy uczestnictwo w projekcie, bo te zadania pełnią właściwe osoby w ramach samego projektu, zatem pełnienie ich także przez członka Stowarzyszenia jest dublowaniem zadań, a więc i kosztów.
Zgodzić należy się z argumentacją skargi kasacyjnej, że o kwalifikowaniu wydatku związanego z wynagrodzeniem D J nie może przesądzać literalna wykładnia postanowień umowy, ale cel dla którego ta umowa została zawarta. NSA podziela ten sposób argumentacji, zwłaszcza, że sposób kwalifikowalności wydatków w ramach wytycznych Ministra jest bardzo restrykcyjny, bowiem zaliczenie ich do wydatków mieszczących się w granicach uprawniających do odliczenia jest związane z koniecznością wypełnienia równocześnie wielu warunków. W takich przypadkach przyjąć należy, że stan faktyczny, a więc rodzaj wydatku niekwalifikowalnego musi być niewątpliwy. W rozpoznawanej sprawie taka sytuacja nie ma miejsca. Wprawdzie umowa w warstwie literalnej przemawiałaby na rzecz twierdzeń organów i Sądu I instancji, jednak analiza akt sprawy i postanowień umowy prowadzi do wniosku, że jej treść nie odnosi się do sprawowania przez D J nadzoru nad bezpośrednią realizacją działań w ramach projektu, ale ma na celu zrekompensowanie zwiększonego zakresu obowiązków tej osoby, jako członka zarządu Stowarzyszenia.
Tę okoliczność potwierdza jej oświadczenie złożone przed NSA w trakcie rozprawy, w którym jednoznacznie stwierdziła, że w ramach umowy nie realizowała zadań projektu, ale tylko związane z projektem. Ten fakt, a więc związek i charakter jej zadań jako członka Stowarzyszenia ma przesądzające znaczenie dla kwalifikowania kosztów związanych z jej wynagrodzeniem. Formalistyczne podejście w tym zakresie przyjęte przez organy i potwierdzone przez Sąd I instancji narusza art. 7, art. 77 § 1, art. 80 k.p.a. i art. 107 § 3 k.p.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/p.p.s.a.
Zatem z tego powodu skarga kasacyjna ma usprawiedliwione podstawy. NSA zauważa, że w rozpoznawanej sprawie istotnym elementem stanu faktycznego sprawy jest umowa między Stowarzyszeniem a D J. Ocena tego faktu musi uwzględniać reguły wykładni umowy jako czynności prawnej, a te na podstawie art. 65 § 1 i § 2 k.c. są jednoznaczne, bowiem w przypadku umów ich treść należy ustalać poprzez odwołanie się do zgodnego zamiaru stron i celu umowy, aniżeli opierać się na ich dosłownym brzmieniu.
Ze względu na trafność zarzutu procesowego przyjąć trzeba, że zarzut naruszenia prawa materialnego art. 184 w związku z art. 207 ust. 1 pkt 2 i ust. 8 i 9 u.f.p. z odniesieniem do art. 145 § 1 pkt 1 lit. a/ p.p.s.a. jest również zasadny, gdyż organy i Sąd I instancji przedwcześnie wypowiedziały się na temat istnienia podstaw do zwrotu wydatków, w sytuacji, gdy nie zostało przesądzone, że wynagrodzenie D J jest niekwalifikowalne.
Mając na uwadze powyższe oraz treść art. 185 § 1 p.p.s.a. orzeczono jak na wstępie. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1 p.p.s.a.