Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z dnia 29 września 2011 r., III SA/Gd 269/11, oddalił skargę S. Sp. z o.o. w W. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Gdyni z dnia [...] kwietnia 2011 r., nr 320000[...], w przedmiocie niedopuszczalności odwołania w sprawie informacji o wygaśnięciu rejestracji automatów do gier.
Sąd I instancji przyjął za podstawę następujące okoliczności faktyczne.
Naczelnik Urzędu Celnego w Gdyni pismem z dnia [...]grudnia 2010 r. poinformował S. Spółkę z o. o. w W., że na podstawie z § 10 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych (Dz. U. Nr 102, poz. 946 ze zm.; dalej: rozporządzenie z dnia 3 czerwca 2003 r.) wyszczególnionym w piśmie automatom zostało cofnięte poświadczenie rejestracji.
Pismem z dnia [...] stycznia 2011 r. spółka wniosła od powyższego pisma – które potraktowała jak decyzję administracyjną – odwołanie.
Postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2011 r., nr [...], Dyrektor Izby Celnej w Gdyni na podstawie art. 228 § 1 pkt 1 w związku z art. 216 Ordynacji podatkowej stwierdził niedopuszczalność odwołania.
W uzasadnieniu organ odwoławczy podał, że spółka uzyskała szereg zezwoleń na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, jednak okres obowiązywania każdego z nich upłynął i w związku z tym pismem z dnia 30 grudnia 2010 r. spółka została poinformowana o utracie poświadczenia rejestracji automatów. Organ wskazał, że § 10 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia z dnia 3 czerwca 2003 r. stanowi, że poświadczenie rejestracji traci ważność wraz z wygaśnięciem zezwolenia, a ponadto brak jest przepisów proceduralnych określających tryb postępowania dotyczący wyrejestrowania automatu. Stąd, zdaniem organu, poświadczenie rejestracji automatów i urządzeń do gier nie jest rozstrzygane w drodze postanowienia ani decyzji, lecz jest czynnością materialno-techniczną. Decyzja nie służy bowiem – w ocenie organu – potwierdzaniu istnienia bądź nieistnienia określonego stanu. Informowanie o określonym stanie faktycznym z urzędu nie może być więc traktowane w tym przypadku jako decyzja Naczelnika Urzędu Celnego. W przekonaniu organu II instancji nie miał on zatem podstaw prawnych do wydania decyzji w sprawie wyrejestrowania automatów.
Od powyższego postanowienia skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku wniosła S. Sp. z o.o. w W. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w Gdyni wniósł o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z dnia 29 września 2011 r., III SA/Gd 269/11, oddalił skargę.
W uzasadnieniu Sąd I instancji zwrócił uwagę, że § 10 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia z dnia 3 czerwca 2003 r. nie określa formy poświadczenia rejestracji, zwracając w szczególności uwagę, że nie wskazuje on, by poświadczenie rejestracji następowało w formie decyzji lub że poświadczenie takie wydaje się w toku postępowania administracyjnego lub podatkowego. Zdaniem Sądu I instancji przesądza to, że jest ono czynnością materialno-techniczną, którą upoważniony organ potwierdził spełnienie przez urządzenie wymogów określonych przepisami.
W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego analogicznie należy oceniać sprawę utraty ważności poświadczenia. Sąd I instancji zwrócił uwagę, że z treści § 10 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia z dnia 3 czerwca 2003 r. wynika, że poświadczenie rejestracji traci ważność, a zatem – że skutek ten następuje z mocy prawa. Zdaniem Sądu I instancji trzeba więc przyjąć, że jest on niezależny od woli organu i uznać, iż prawodawca nie przewidział potrzeby wydawania jakiegokolwiek rozstrzygnięcia, w tym decyzji deklaratoryjnej. Stwierdzenie utraty ważności poświadczenia rejestracji jest więc – zdaniem Sądu I instancji – czynnością faktyczną.
Jednocześnie Sąd I instancji zwrócił uwagę, że do wydania decyzji administracyjnej musi istnieć przepis prawa materialnego, który upoważnia organ do władczego działania. W ocenie Sądu za taki nie może być uznany § 10 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia z dnia 3 czerwca 2003 r., ponieważ nie pozwala on działać organowi w sposób, który przyznaje stronie jakieś uprawnienia lub nakłada obowiązki.
Od powyższego wyroku skargę kasacyjną wniosła S. Sp. z o.o. w W., domagając się uchylenia zaskarżonego wyroku w całości oraz przekazania sprawy do ponownego rozpoznania, a jednocześnie – zasądzenia od organu na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych.
Skarga kasacyjna została oparta na obu podstawach przewidzianych przez art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r., poz. 270; dalej: p.p.s.a.).
Wnoszący skargę kasacyjną zarzucił zaskarżonemu wyrokowi:
- 1) bezzasadne uznanie, że zgodne z prawem jest formalne orzeczenie władzy celnej stwierdzające niedopuszczalność odwołania od takiego rozstrzygnięcia władzy celnej, które bez wątpienia jest decyzją, ponieważ kształtuje ono sytuację faktyczną i prawną strony w sposób władczy, to jest zastosowanie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z bezzasadnym zastosowaniem przez organ celny art. 228 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej;
- 2) bezzasadne uznanie, że zgodne z prawem jest formalne orzeczenie władzy celnej stwierdzające niedopuszczalność odwołania, mimo że zaskarżone odwołaniem wystąpienie władzy celnej kształtuje sytuację faktyczną i prawną strony w sposób władczy, a czyni to z całkowitym pominięciem strony w procesie tego kształtowania, a zatem w okolicznościach uzasadniających tezę o pozbawieniu strony prawa do działania we własne sprawie, co stanowi naruszenie art. 145 § 1 pkt lit. b) w zw. z art. 271 pkt 2 p.p.s.a.;
- 3) bezzasadne uznanie, że zgodne z prawem jest formalne orzeczenie władzy celnej stwierdzające niedopuszczalność odwołania zbudowane w oparciu o wadliwie zastosowany przepis § 10 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia z dnia 3 czerwca 2003 r.
W uzasadnieniu skargi kasacyjnej kasator w szczególności zwrócił uwagę, że – w jego przekonaniu – cofnięcie poświadczenia rejestracji automatu do gry jest wypowiedzią organu władzy administracji publicznej, która w sposób konstytutywny modyfikuje zakres praw i obowiązków strony. Tym samym – w ocenie kasatora – stanowi ono decyzję administracyjną i służy od niego odwołanie.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna jest zasadna.
Zgodnie z treścią art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez jego błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie;
2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny jest związany podstawami skargi kasacyjnej, ponieważ stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a., rozpoznając sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze pod rozwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania.
Na wstępie należy zauważyć, że przedmiotem zaskarżenia jest postanowienie o niedopuszczalności odwołania. Postanowienie to ma z jednej strony charakter procesowy, ponieważ nie zawiera merytorycznego rozstrzygnięcia o wniesionym odwołaniu, ale jednocześnie – kończąc sprawę – definitywnie utrwala stan zaskarżony odwołaniem i w tym aspekcie ma charakter materialnoprawny.
Istotą sporu w niniejszej sprawie jest kwestia dopuszczalności lub niedopuszczalności odwołania. Jej rozstrzygnięcie zależy od kwalifikacji prawnej działania organu polegającego na poinformowaniu strony, że poświadczenie rejestracji automatu zostało cofnięte.
W ocenie strony stwierdzenie cofnięcia poświadczenia rejestracji automatu ma charakter decyzji. Natomiast zdaniem organu administracji oraz Sądu I instancji działanie organu ma wyłącznie charakter faktyczny.
Problematyka charakteru prawnego poświadczenia rejestracji automatu oraz stwierdzenia utraty jego ważności byłą już wielokrotnie przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego przy okazji rozpatrywania skarg na postanowienie Sądu I instancji o odrzuceniu skarg na informacje o wyrejestrowaniu automatów (zob. postanowienia Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 listopada 2011 r., II GSK 1677/11; z dnia 21 grudnia 2011 r., II GSK 1752/11). We wskazanych orzeczeniach Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że zarówno poświadczenie rejestracji automatu, jak i stwierdzenie nieważności poświadczenia rejestracji mają charakter decyzji administracyjnych, z czym wiąże się prawo do ich zaskarżania oraz konieczność wyczerpania trybu odwoławczego przed wniesieniem skargi do sądu.
W cytowanych orzeczeniach Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnił, że zgodnie z art. 15b ust. 4 i ust. 4a u.g.z.w. automaty i urządzenia do gier mogły być eksploatowane i użytkowane przez podmioty posiadające zezwolenie na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier losowych, zakładów wzajemnych, gier na automatach o niskich wygranych lub przez podmioty wykonujące monopol państwa po dopuszczeniu ich do eksploatacji i użytkowania przez wyznaczonego naczelnika urzędu celnego na podstawie opinii jednostki badającej upoważnionej przez Ministra Finansów.
Jak wynika z treści art. 24 ust. 1b, 32 ust. 1 i art. 35 ust. 1 u.g.z.w. eksploatować automaty mogły tylko podmioty posiadające stosowne zezwolenie. Zezwolenie to nie określało jednak konkretnych automatów używanych przy korzystaniu z niego.
Podmioty mające zezwolenie mogły eksploatować tylko te automaty, które zostały dopuszczone do eksploatacji przez właściwego naczelnika urzędu celnego po przedstawieniu pozytywnej opinii upoważnionej jednostki badającej zgodnie z art. 15b ust. 4a u.g.z.w.
Działając na podstawie art. 16 ust. 2 u.g.z.w. Minister Finansów określił w cytowanym wyżej rozporządzeniu z 200 3 r. szczegółowe warunki dopuszczania do eksploatacji i użytkowania automatów oraz warunki przyznawania uprawnień określonym podmiotom do wprowadzania do eksploatacji i użytkowania automatów.
Zgodnie z § 8 i 8a rozporządzenia MF z dnia 3 czerwca 2003 r. jednostka badająca upoważniona przez Ministra Finansów bada i ocenia cechy techniczne urządzenia oraz sprawcza, czy na automacie jest umieszczona informacja o zezwoleniu na prowadzenie gier, o którym mowa w art. 24 ust. 1b u.g.z.w. Pozytywną opinię dostawał tylko automat zaopatrzony w informację, że będzie eksploatowany w ramach konkretnego i ważnego zezwolenia.
Po złożeniu stosownego wniosku wraz z pozytywną opinią o automacie i zezwoleniem na prowadzenie gier naczelnik urzędu celnego dokonywał rejestracji automatu zgodnie z § 7 i § 9 ust. 1 rozporządzenia MF z dnia 3 czerwca 2003 r. Rejestracja, tj. wprowadzenie automatu do stosownego rejestru KRAG stanowiła czynność techniczną, o której strony nie powiadamiano.
Prawnym rezultatem wprowadzenia automatu do systemu KRAG było wydanie przez naczelnika urzędu celnego dokumentu poświadczenia rejestracji. Wystawienie tego dokumentu ma doniosłe znaczenie, ponieważ zgodnie z § 10 ust. 2 rozporządzenia MF z dnia 3 czerwca 2003 r. poświadcz zenie rejestracji stwierdza uprawnienie określonego podmiotu do wprowadzenia do eksploatacji i użytkowania wymienionego w nim automatu przez okres sześciu lat. Poświadczenie rejestracji zawiera dane konkretnego automatu, numer rejestracji oraz datę ważności (§ 10 ust. 1, 2, 3).
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego poświadczenie rejestracji będące dopuszczeniem automatu do eksploatacji ma walor decyzji administracyjnej o charakterze deklaratoryjnym (potwierdzającym) posiadanie uprawnienia do eksploatacji automatu. Podmiot posiadający zezwolenie ba działalność w zakresie gier i posiadający automat spełniający wymagania techniczne miał prawo eksploatować ten automat dopiero wówczas, gdy uzyskał poświadczenie rejestracji wystawione przez uprawniony organ administracji publicznej. Omawiany dokument stwierdzał uprawnienie wnioskodawcy do eksploatacji automatu. Jednocześnie bez poświadczenia rejestracji konkretnego automatu wnioskodawca, choćby miał zezwolenie i posiadał automat z pozytywną opinią jednostki badającej, nie był uprawniony do jego eksploatacji.
Zgodnie z § 10 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia MF z dnia 3 czerwca 2003 r. poświadczenie rejestracji traci ważność wraz z wygaśnięciem zezwolenia, o którym mowa w art. 24 ust. 1b u.g.z.w. Mając na uwadze, że stwierdzenie utraty ważności poświadczenia rejestracji powoduje tratę istniejącego wcześniej uprawnienia do eksploatacji konkretnego automatu, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że także stwierdzenie utraty ważności poświadczenia rejestracji ma charakter decyzji administracyjnej i wskazał, że ze względu na zawartą w art. 104 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jednolity: Dz. U. z 2013 r., poz. 267; dalej: k.p.a.) zasadę załatwiania indywidualnych spraw administracyjnych przez wydanie decyzji, wyłączenie decyzyjnej formy załatwiania takich spraw musi być wyraźne i nie można go domniemywać (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 stycznia 1998 r., II SA 1329/97).
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym w sprawie niniejszej poglądy powyższe w pełni podziela.
Skoro więc stwierdzenie utraty ważności poświadczenia rejestracji następuje w formie decyzji, a od decyzji tej służy odwołanie, to postanowienie o jego niedopuszczalności narusza prawo. Zasadne są więc zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące wadliwego zastosowania art. 228 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej oraz § 10 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia z dnia 3 czerwca 2003 r. Stanowią one wystarczającą podstawę do uchylenia zaskarżonego wyroku.
Za niezasadny natomiast należy uznać zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. b w zw. z art. 271 pkt 2 p.p.s.a. Zgodnie z ostatnim z przywołanych przepisów można żądać wznowienia postępowania z powodu nieważności, jeżeli strona nie miała zdolności sądowej lub procesowej albo nie była należycie reprezentowana lub jeżeli wskutek naruszenia przepisów prawa była pozbawiona możności działania. Z uzasadnienia skargi kasacyjnej wynika, że – zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną – naruszenia tego przepisu dopuścił się organ celny, a uchybienie Sądu I instancji polega na jego niedostrzeżeniu. Tymczasem przepis ten jest adresowany do sądu rozpoznającego skargę o wznowienie postępowania sądowoadministracyjnego, nie zaś organu prowadzącego postępowanie podatkowe. Zarzut jego naruszenia może być więc co do zasady powołany jedynie w skardze kasacyjnej od orzeczenia Sądu I instancji, które zapadło wskutek wniesienia skargi o wznowienie postępowania sądowoadministracyjnego.
Z uwagi na fakt, że ustalenia faktyczne w sprawie niniejszej były niesporne, a istotę sporu stanowiła niedopuszczalność odwołania, Naczelny Sąd Administracyjny działając na podstawie art. 188 p.p.s.a. i uznając skargę kasacyjną za usprawiedliwioną, uchylił zaskarżony wyrok oraz rozstrzygnął sprawę merytorycznie, uchylając postanowienie o niedopuszczalności odwołania.
Uwzględniając wyżej przedstawioną wykładnię prawa organ II instancji rozpatrzy odwołanie.
Reasumując powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji.
O kosztach orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1 oraz art. 200 p.p.s.a.