Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnegoz 28 czerwca 2018 r., sygn. akt II GSK 1785/16

Uzasadnienie

Wyrokiem z 17 lutego 2016 r. (sygn. akt II SA/Go 922/15) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim (dalej: WSA), działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) oraz art. 135 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej: ppsa), uwzględnił skargę Spółki A (dalej: skarżąca), uchylając zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Celnej w Rzepinie (dalej: Dyrektor IC) z [...] września 2015 r. (nr [...]) oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w Zielonej Górze z [...] czerwca 2015 r. (nr [...]) o wymierzeniu skarżącej kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry. Ponadto WSA zasądził od Dyrektora IC na rzecz skarżącej zwrot kosztów postępowania sądowego.

WSA orzekał w następującym stanie sprawy.

W dniu [...] kwietnia 2014 r. funkcjonariusze Urzędu Celnego w Zielonej Górze przeprowadzili kontrolę przestrzegania przepisów ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.; dalej: ugh) w pawilonie na terenie stacji paliw przy ul. [...] w Sulechowie, którego właścicielem była skarżąca. W wyniku kontroli stwierdzono eksploatowanie we wskazanym lokalu trzech automatów do gier o nazwach [...]. Kontrolujący przeprowadzili eksperyment procesowy (gry kontrolne), w wyniku którego stwierdzili, że grający na urządzeniach nie mają wpływu na uzyskany wynik gry (zatrzymanie obracających się walców ze znakami graficznymi następuje samoczynnie w sposób losowy) i że na kontrolowanych urządzeniach uzyskuje się wygrane pieniężne. Ustalono również, że skarżąca nie posiadała zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier hazardowych.

Ustalenia kontroli skutkowały wszczęciem w stosunku do skarżącej postępowania w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry. W toku postępowania do akt sprawy włączono m.in. protokół z oględzin przeprowadzonych w czasie kontroli, umowę najmu powierzchni zawartą 21 marca 2014 r. pomiędzy skarżącą (jako wynajmującym) a P. Spółką z o.o. (jako najemcą), protokół instalacji urządzeń, opinię biegłego sądowego z dziedziny informatyki i przestępczości internetowej (sporządzoną w sprawie karnej skarbowej).

Decyzją z [...] czerwca 2015 r. Naczelnik Urzędu Celnego w Zielonej Górze, działając m.in. na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ugh, wymierzył skarżącej karę pieniężną w wysokości 36 000 zł za urządzanie gier na wspomnianych automatach poza kasynem gry. Zdaniem organu: 1) sporne urządzenia spełniają kryteria automatów do gier w rozumieniu ugh, 2) gry na tych automatach były urządzane przez skarżącą poza kasynem gry, 3) skarżąca nie legitymowała się zezwoleniem na prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych.

Skarżąca złożyła odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego.

Decyzją z [...] września 2015 r. Dyrektor IC, działając m.in. na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.; dalej: Op), art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 oraz art. 91 ugh, utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego. Zdaniem Dyrektora IC, zgromadzony w sprawie materiał dowodowy wskazywał, że gry urządzane na przedmiotowych urządzeniach mają "charakter losowy", wobec czego sporne automaty są automatami do gry w rozumieniu ugh. Dyrektor IC uznał, że skarżąca była "urządzającym gry" w rozumieniu art. 89 ugh. Za urządzającego uważa się bowiem również podmiot, który udostępnił swój lokal do wstawienia automatów, a następnie udostępnia te automaty grającym, nawet nie będąc właścicielem automatów.

Skarżąca złożyła do WSA skargę na decyzję Dyrektora IC.

WSA uwzględnił skargę.

Sąd stwierdził, że organy prawidłowo ustaliły, iż poddane kontroli urządzenia umożliwiały grę na automatach w rozumieniu ugh. Jednoznacznie wynika to m.in. z opinii biegłego sądowego, której ustalenia są zbieżne z ustaleniami poczynionym podczas kontroli.

Zdaniem WSA, organy administracji dokonały natomiast błędnej wykładni sformułowania "urządzający gry", użytego w art. 89 ust. 1 ugh. WSA uznał, że nieuzasadnione było przyjęcie, że treściowo pojęcie to zawiera samą tylko czynność oddania do używania powierzchni lokalu (lokalizacji) innemu podmiotowi, pod eksploatację automatu, w ramach umowy najmu (dzierżawy). WSA stwierdził, że w świetle przepisów ugh urządzanie gier nie jest tożsame z zawarciem umowy obligacyjnej oddającej prawo do korzystania z lokalu.

W ocenie WSA, organy w toku postępowania nie wykazały, że skarżąca - poza udostępnieniem powierzchni lokalu i pobieraniem z tego tytułu czynszu oraz obowiązkiem informowania najemcy o włamaniu czy istotnym uszkodzeniu automatów - wykonywała czynności związane z obsługą automatów, objaśnianiem zasad gier i wypłacaniem wygranych, czy też wykonywaniem jakichkolwiek innych czynności wpływających na wysokość przychodu generowanego przez automaty. Zdaniem WSA, takich ustaleń nie sposób uczynić w oparciu o postanowienia dołączonej do akt umowy najmu, czy też wyjaśnienia skarżącej. Z materiału dowodowego nie wynika też, że pomiędzy skarżącą a najemcą istniało porozumienie biznesowe polegające na wspólnym urządzaniu gier na automatach. W konsekwencji WSA uznał, że organy naruszyły art. 122 § 1 i art. 187 § 1 Op i przedwcześnie uznały, iż skarżąca była urządzającym grę w rozumieniu art. 89 ust. 1 ugh.

WSA uznał również, że w przypadku, gdy podmiot urządzający gry nie legitymuje się zezwoleniem wydanym na podstawie przepisów ustawy z 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (t.j. Dz. U. z 2004 r. Nr 4, poz. 27 ze zm.) albo koncesją, to polega karze pieniężnej, która wynosi 100% przychodu uzyskanego z urządzanej nielegalnie gry (art. 89 ust. 2 pkt 1 w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 1 ugh), a nie karze określonej w art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh, jak to przyjęły organy w niniejszej sprawie. Zdaniem WSA, kara, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh, dotyczy urządzającego gry legalnie, lecz z naruszeniem warunków prowadzenia działalności w tym zakresie. Za konstatacją taką przemawia także ustalenie w art. 89 ust. 2 pkt 2 ugh kary za delikt opisany w art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh w wysokości 12 000 zł od każdego automatu, która umożliwia podmiotowi urządzającemu grę na automacie poza kasynem gry zachowanie przychodu z tej gry ponad kwotę kary.

WSA zobowiązał organy administracji, aby przy ponownym rozpoznawaniu sprawy uwzględniły prawidłowe rozumienie pojęcia "urządzający gry" i przeprowadziły dowody mające na celu wykazanie, że skarżąca podejmowała jakiekolwiek działania związane z eksploatacją automatów, wykraczające poza te, które wynikają z umowy najmu, a pozwalające na przypisanie jej przymiotu "urządzającego grę". WSA dodał, że w razie ustalenia, że skarżąca była "urządzającym gry", organy powinny przeprowadzić czynności dowodowe, które pozwolą na ustalenie wysokości kary, o której mowa w art. 89 ust. 2 pkt 1 ugh.

Dyrektor IC złożył skargę kasacyjną od wyroku WSA, zaskarżając to orzeczenie w całości. Wniósł o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie oraz uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA, a także o zasądzenie zwrotu kosztów procesu, w tym wynagrodzenia radcy prawnego według norm przepisanych.

Zaskarżonemu wyrokowi Dyrektor IC zarzucił naruszenie:

1. 1. przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy:
2. a) art. 145 § 1 pkt 1 ppsa przez uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji pomimo tego, że w sprawie nie doszło do naruszenia jakichkolwiek przepisów prawa uzasadniających takie rozstrzygnięcie;
3. b) art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ppsa w związku z art. 181 oraz art. 191 Op, polegające na uznaniu, że organ winien w niniejszej sprawie dokonać ustaleń jaki przychód skarżąca uzyskała z urządzanej gry na danym automacie;
4. c) art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ppsa w związku z art. 181 oraz art. 191 Op polegające na uznaniu, że organ winien w niniejszej sprawie dokonać ustaleń, czy skarżąca podejmowała jakiekolwiek działania związane z eksploatacją automatów, wykraczające poza te wynikające z umowy najmu;
5. d) art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ppsa w zw. z art. 134 § 2 ppsa, polegające na naruszeniu zasady reformationis in peius, przez uchylenie zaskarżonej oraz poprzedzającej ją decyzji z powodu niewłaściwego zastosowania art. 89 ust. 2 pkt 2 w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh, z jednoczesnym zaleceniem rozpatrzenia sprawy według dyspozycji art. 89 ust. 2 pkt 1 w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 1 ugh, co będzie prowadzić do znacznego pogorszenia sytuacji skarżącej wskutek zwiększenia dotychczasowej kary pieniężnej do 100% przychodu uzyskanego z urządzania gry;
6. 2. przepisów prawa materialnego:
7. a) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ppsa w związku z art. 89 ust. 2 pkt 1 w związku z art. 89 ust. 1 pkt 1 ugh przez niewłaściwe zastosowanie, bowiem w stanie faktycznym sprawy, tj. urządzaniem gry na automacie poza kasynem gry winien znaleźć zastosowanie art. 89 ust. 2 pkt 2 w związku z art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh;
8. b) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ppsa w związku z art. 89 ust. 2 pkt 2 w związku z art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh przez błędną wykładnię i przyjęcie, że w przypadku braku u urządzającego gry hazardowe koncesji, zezwolenia, braku zgłoszenia lub wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry, przepis ten nie znajdzie zastosowania i wskutek takiego przyjęcia niezastosowanie przywołanego przepisu przez WSA, podczas gdy w stanie faktycznym sprawy, tj. urządzaniem gry na automacie poza kasynem gry przepis ten winien znaleźć zastosowanie;
9. c) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ppsa w związku z art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh przez błędną wykładnię i przyjęcie, że w przypadku podmiotu, który udostępnia lokal w celu umieszczenia w nim urządzeń do gier hazardowych, zapewnia dostęp do energii elektrycznej, dzieli się po połowie z właścicielem urządzeń przychodem z tych urządzeń oraz przechowuje klucze do urządzeń umożliwiające ich otwarcie i serwisowanie, nie mamy do czynienia z urządzającym gry i wskutek takiego przyjęcia niezastosowanie przywołanego przepisu przez WSA, podczas gdy w stanie faktycznym sprawy przepis ten winien znaleźć zastosowanie wobec skarżącej jako urządzającej gry.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej Dyrektor IC przedstawił argumenty na poparcie zarzutów sformułowanych w petitum tego środka odwoławczego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna jest zasadna i zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 183 § 1 ppsa Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, a zatem w zakresie wyznaczonym w podstawach kasacyjnych przez stronę wnoszącą omawiany środek odwoławczy, z urzędu biorąc pod rozwagę tylko nieważność postępowania, której przesłanki w sposób enumeratywny wymienione zostały w art. 183 § 2 tej ustawy, a które w niniejszej sprawie nie występują. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę wnoszącą skargę kasacyjną naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego, czy też procesowego, określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Z postawionych w skardze kasacyjnej zarzutów, które oparte zostały na obydwu podstawach wymienionych w art. 174 ppsa wynika, że spór prawny w rozpatrywanej sprawie dotyczy oceny prawidłowości stanowiska WSA, który kontrolując zgodność z prawem decyzji Dyrektora IC w przedmiocie nałożenia na stronę skarżącą kary pieniężnej za urządzanie gier na automacie poza kasynem gry stwierdził, że decyzja ta nie jest zgodna z prawem, co uzasadniało jej uchylenie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) ppsa, z tego mianowicie powodu, że po pierwsze - przesądzając jednocześnie, że gry urządzane na spornym w sprawie automacie były grami, o których mowa w art. 2 ust. 3 ugh - kontrolowana decyzja naruszała prawo materialne, to jest art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh przez jego zastosowanie i art. 89 ust. 1 pkt 1 ugh przez jego niezastosowanie, co w konsekwencji - zdaniem WSA - wymagało przeprowadzenia ustaleń odnoszących się do wysokości przychodu osiągniętego z urządzanej gry, jako podstawy nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 2 pkt 1 ugh (s. 15, 17 – 18 uzasadnienia zaskarżonego wyroku), po drugie zaś dlatego, że odwołując się wyłącznie do okoliczności wynajęcia części powierzchni lokalu w zamian za czynsz, organ administracji nie wykazał w dostatecznym i wystarczającym stopniu, że skarżąca była "urządzającym gry" w rozumieniu ust. 1 art. 89 ugh (s. 12 – 13 uzasadnienia zaskarżonego wyroku).

Ponadto WSA stwierdził (s. 18 uzasadnienia zaskarżonego wyroku), że w aktach jest udokumentowany jedynie okres pozostawania w obrocie prawnym umowy najmu części powierzchni lokalu, w celu zainstalowania automatów, zawartej przez skarżącą z P. Sp. z o.o. w dniu 21 marca 2014 r., a kontrola i zatrzymanie urządzeń miały miejsce w dniu [...] kwietnia 2013 r.

Rysująca się sporna w sprawie kwestia odnosi się zatem do wymienionych zagadnień, a mianowicie oceny prawidłowości stosowania w okolicznościach stanu faktycznego sprawy przepisu prawa mającego stanowić podstawę nałożenia sankcji administracyjnej stanowiącej konsekwencję stwierdzonego w sprawie naruszenia oraz oceny prawidłowości przypisania stronie skarżącej naruszenia polegającego na urządzaniu gier na automatach poza kasynem gry, a ściślej rzecz ujmując cechy podmiotu "urządzającego gry".

Odnosząc się do pierwszej spośród spornych w sprawie grup zagadnień należy podnieść, że uwzględniając niekwestionowane w sprawie okoliczności odnoszące się do miejsca urządzania gier na wymienionym automacie oraz ich charakteru świadczącego o tym, iż są to gry, o których mowa w art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych w relacji do art. 89 ust. 1 pkt 2 wymienionej ustawy, który stanowi, że karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry, za uzasadniony, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, trzeba uznać wniosek, że powołana przez organ podstawa prawna nałożenia kary pieniężnej była prawidłowa, a pogląd WSA, że w opisanym stanie faktycznym powinien mieć zastosowanie art. 89 ust. 1 pkt 1 ugh jest nieuprawniony.

Zajęte przez WSA stanowisko było prezentowane, acz niejednolicie w orzecznictwie sądów administracyjnych. W związku z pojawieniem się rozbieżności w orzecznictwie, Prezes Naczelnego Administracyjnego wystąpił z wnioskiem o podjęcie w składzie siedmiu sędziów uchwały wyjaśniającej, obejmującej m.in. zagadnienie "czy urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez koncesji i wymaganej rejestracji automatu podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 1 ustawy o grach hazardowych, czy też karze pieniężnej przewidzianej w art. 89 ust. 1 pkt 2 tej ustawy".

Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z 16 maja 2016 r. (sygn. akt II GPS 1/16) w jej punkcie 2 stwierdził, że urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem - od 14 lipca 2011 r., także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry - podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh. Przepis ten - jak podkreślono w przywołanej uchwale Naczelnego Sadu Administracyjnego - jest adresowany do każdego, kto w sposób w nim opisany urządza gry na automatach. Podmiotem, wobec którego może być egzekwowana odpowiedzialność za omawiany delikt, jest każdy (osoba fizyczna, osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej), kto urządza grę na automatach w niedozwolonym do tego miejscu, a więc poza kasynem gry. I to bez względu na to, czy legitymuje się koncesją na prowadzenie kasyna gry, której - jak to wynika z art. 6 ust. 4 ugh - nie może uzyskać, ani osoba fizyczna, ani jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, ani też osoba prawna niemająca formy spółki akcyjnej lub spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, które to spółki prawa handlowego, jako jedyne, o koncesję taką mogą się ubiegać.

Na gruncie art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh penalizowane jest bowiem zachowanie naruszające zasady dotyczące miejsca urządzania gier hazardowych na automatach, nie zaś zachowanie naruszające zasady dotyczące warunków, od spełnienia których w ogóle uzależnione jest rozpoczęcie, a następnie prowadzenie działalności polegającej na organizowaniu i urządzaniu gier hazardowych, w tym gier na automatach.

Uchwałą tą skład orzekający jest związany mocą art. 269 § 1 ppsa. Przepis ten nie pozwala żadnemu składowi sądu administracyjnego rozstrzygnąć sprawy w sposób sprzeczny ze stanowiskiem zawartym w uchwale i przyjmować wykładni prawa odmiennej od tej, która została przyjęta przez skład poszerzony Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. postanowienie NSA z 8 lipca 2014 r., sygn. akt II GSK 1518/14).

W tej sytuacji za usprawiedliwione należało uznać zarzuty skargi kasacyjnej obejmujące naruszenie art. 89 ust. 1 pkt 1 i 2 ugh poprzez błędną ich wykładnię, a w efekcie niewłaściwe ich zastosowanie, a mianowicie zarzuty z pkt 2 ppkt a) i b) oraz skorelowane z nimi zarzuty naruszenia prawa procesowego.

Według Naczelnego Sądu Administracyjnego, za uzasadnione należy również uznać zarzuty stawiane w pkt 1 ppkt c) oraz pkt 2 ppkt c) petitum skargi kasacyjnej, na gruncie których Dyrektor IC (obecnie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze) podważa stanowisko WSA odnośnie do prawidłowości przypisania skarżącej przez organ w prowadzonym postępowaniu naruszenia polegającego na urządzaniu gier na automatach poza kasynem gry, a ściślej rzecz ujmując prawidłowość przypisania cechy podmiotu "urządzającego gry".

Prawnie istotną kwestią w świetle możliwości stosowania kary z art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh, wymagającą wyjaśnienia w odniesieniu do zagadnienia stawianego na gruncie omawianych zarzutów kasacyjnych, jest więc ocena prawidłowości odkodowania i zastosowania normy wynikającej z literalnego brzmienia treści tego przepisu, w zakresie zwrotu "urządzający gry".

W tym miejscu należy podkreślić, że stan prawny rozpatrywanej sprawy kształtują przepisy ugh w brzmieniu poprzedzającym wejście w życie ustawy z 15 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2017 r. poz. 88), która wprowadziła do art. 89 ust. 1 ugh osobną podstawę do wymierzenia kary posiadaczowi lokalu, w którym znajdują się niezarejestrowane automaty do gier (art. 89 ust. 1 pkt 3 i 4).

Na gruncie omawianej regulacji - w brzmieniu poprzedzającym wejście w życie wspomnianej nowelizacji - Naczelny Sąd Administracyjny w swym orzecznictwie przyjmował, że sankcja z art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 89 ust. 2 pkt 2 ugh może zostać nałożona na więcej niż jeden podmiot, w sytuacji gdy każdemu z nich można przypisać cechę "urządzającego gry" na tym samym automacie w tym samym miejscu i czasie. Wynika to z szerokiego zakresu definicji podmiotu "urządzającego gry na automatach", jaką należy przyjąć na potrzeby tego rodzaju postępowań. Wykładnia tego pojęcia, umożliwiająca nakładanie kar administracyjnych na więcej niż jeden podmiot, jest niezbędna jeżeli system kontroli i skuteczność przewidzianych przez ustawodawcę sankcji ma mieć realny charakter, zwłaszcza zaś jeżeli spojrzy się na to zagadnienie z perspektywy eliminowania sytuacji obejścia bądź nadużycia prawa przez podmioty uczestniczące w działalności hazardowej.

Sama ustawa o grach hazardowych nie zawierała legalnej definicji "urządzającego gry", jednak posługiwała się tym określeniem w wielu przepisach, z których można wywnioskować zakres treściowy tego pojęcia. Na ich podstawie zasadnie przyjmuje się, że "urządzanie gier hazardowych" to ogół czynności i działań stanowiących zaplecze logistyczne dla umożliwienia realizowania w praktyce działalności w zakresie gier hazardowych, w szczególności: zorganizowanie i pozyskanie odpowiedniego miejsca na zamontowanie urządzeń, przystosowanie go do danego rodzaju działalności, umożliwienie dostępu do takiego miejsca nieograniczonej ilości graczy, utrzymywanie automatów w stanie stałej aktywności, umożliwiającym ich sprawne funkcjonowanie, wypłacanie wygranych, obsługa urządzeń, zatrudnienie i odpowiednie przeszkolenie personelu, zapewniające graczom możliwość uczestniczenia w grze.

Uwzględniając przedstawione rozumienie "urządzania gier" - w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego – należy stwierdzić, że dokonana przez organy administracji celnej prawna ocena zachowania skarżącej odpowiada sytuacji opisanej w hipotezie normy prawnej dekodowanej z art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh, co innymi słowy oznacza, że – wbrew stanowisku WSA – dokonana przez organ subsumpcja ustalonego w sprawie stanu faktycznego – w odniesieniu do tych jego aspektów, które dotyczyły roli skarżącej w organizowaniu przedsięwzięcia hazardowego, pozwalając na przyjęcie, że była ona urządzającym gry w rozumieniu ustawy o grach hazardowych (por. s. 4 uzasadnienia decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z [...] czerwca 2015 r. oraz s. 3 – 4 uzasadnienia decyzji Dyrektora IC z [...] września 2015 r.) – nie była nieprawidłowa. Przeprowadzonym w sprawie ustaleniom faktycznym nie sposób było bowiem zarzucać braków, w świetle których – zdaniem WSA – przypisanie skarżącej omawianego deliktu można byłoby uznać za przedwczesne.

Zwłaszcza, gdy w tej mierze podkreślić – słusznie eksponowane przez organ w uzasadnieniach wydanych w sprawie decyzji – znaczenie (w tym również w relacji do wyjaśnień samej skarżącej złożonych w toku postępowania) umowy najmu części powierzchni lokalu zawartej między skarżącą a P. Sp. z o.o. W świetle jej postanowień, stanowisko organów administracji celnej odnośnie do uznania skarżącej za urządzającego gry, w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh, nie mogło być uznane za nieprawidłowe. Uzasadniają one wniosek, że "celem" wymienionej umowy, a zarazem "zgodnym zamiarem" stron było nie tyle zawarcie umowy najmu, ile podjęcie wspólnego przedsięwzięcia gospodarczego polegającego na połączeniu składników majątkowych, jakimi dysponowały strony tej umowy, a mianowicie lokalu użytkowego skarżącej oraz automatu do gier stanowiącego własność spółki, które dopiero wspólnie umożliwiały uruchomienie gier na automatach w sposób dostępny dla ogółu, a więc ich "urządzanie", w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh (por. wyrok WSA we Wrocławiu z 21 września 2016 r., sygn. akt III SA/Wr 71/16).

Wbrew twierdzeniom WSA, omawiana umowa obejmowała okres, w którym dokonano kontroli i stwierdzono działalność w zakresie urządzania gier na automatach. Umowa została bowiem zawarta 21 marca 2014 r., na czas nieokreślony (art. 6), a kontrolę przeprowadzono [...] kwietnia 2014 r., a nie [...] kwietnia 2013r., jak błędnie i sprzecznie również z tym co sam zrelacjonował w części historycznej uzasadnienia wyroku uznał WSA.

Tym samym nie było podstaw, aby twierdzić, że przeprowadzone w sprawie ustalenia faktyczne były niewystarczające dla przypisania stronie deliktu z art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh przez co zaskarżona decyzja miałaby być niezgodna z prawem.

Uwzględniając przedstawione argumenty, które legły u podstaw oceny, że skargę kasacyjną należało uznać za zasadną, Naczelny Sąd Administracyjny doszedł do przekonania, że w rozpatrywanej sprawie zaszły określone przepisem art. 188 ppsa przesłanki, które w rezultacie uchylenia kontrolowanego wyroku umożliwiały rozpatrzenie skargi skarżącej na decyzję Dyrektora IC w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry. Istotę sprawy należało uznać bowiem za dostatecznie wyjaśnioną. Przedstawione argumenty nakazywały uznać tę skargę za niezasadną, co skutkowało jej oddaleniem.

W związku z powyższym, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 188 i art. 151 ppsa orzekł jak w punktach 1 i 2 sentencji.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2 i art. 205 § 2 ppsa oraz § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) i § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1804 ze zm.), zasądzając od skarżącej na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze 4140 zł, przy czym na kwotę tę składają się: równowartość uiszczonego wpisu od skargi kasacyjnej (540 zł) oraz wynagrodzenie radcy prawnego, który sporządził skargę kasacyjną i nie prowadził sprawy w postępowaniu przed WSA (3600 zł).