Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnegoz 29 listopada 2016 r., sygn. akt II GSK 1900/15

Uzasadnienie

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, objętym skargą kasacyjną wyrokiem z 30 kwietnia 2015 r., sygn. akt V SA/Wa 159/15 oddalił skargę S. Sp. z o.o. w L. na decyzję Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia [...] listopada 2014 r., w przedmiocie odmowy wypłaty miesięcznego dofinansowania do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych.

I

Sąd pierwszej instancji orzekał w następującym stanie sprawy:

W dniu 17 kwietnia 2014 r. S. Sp. z o.o. (dalej: skarżącą lub Spółka) przekazała za pośrednictwem Systemu Obsługi Dofinansowań i Refundacji do Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (w skrócie: PFRON) wniosek Wn-D o wypłatę dofinansowania do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych za styczeń 2014 r.

Decyzją z dnia [...] sierpnia 2014 r. Prezes Zarządu PFRON odmówił wypłaty dofinansowania. Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie stwierdził, że z informacji o sytuacji ekonomicznej wnioskodawcy przekazywanej wraz z wnioskiem o udzielenie pomocy wynika, że wartość niepokrytych strat Spółki przekracza 50% wysokości kapitału zarejestrowanego, w tym wysokość straty w ciągu ostatnich 12 miesięcy przekracza 25% wysokości tego kapitału.

Orzekając na skutek odwołania Spółki Minister Pracy i Polityki Społecznej, zaskarżoną decyzją z dnia [...] listopada 2014 r. utrzymał w mocy decyzję pierwszoinstancyjną.

W uzasadnieniu organ odwoławczy podniósł, że pomoc ze środków PFRON nie może zostać udzielona lub wypłacona pracodawcy wykonującemu działalność gospodarczą i znajdującemu się w trudnej sytuacji ekonomicznej według kryteriów określonych w przepisach Unii Europejskiej dotyczących udzielania pomocy publicznej. Organ wskazał, że skarżąca jest dużym przedsiębiorstwem, nie spełnia żadnej przesłanki z art. 2 ust. 1 załącznika 1 do rozporządzenia Komisji (WE) nr 800/2008 z 6 sierpnia 2008 r. ogólnego rozporządzenia w sprawie wyłączeń blokowych (Dz. Urz.WE.L 214 z 9.08.2008, str.

3) dalej: rozporządzenie Komisji (WE) nr 800/2008, m.in. zatrudnia więcej niż 250 pracowników. Ze względu na wskazaną wielkość, przy ocenie sytuacji finansowej skarżącej, zastosowanie będzie miała definicja przedsiębiorstwa zagrożonego, określona w pkt 10 lit. a) Wytycznych wspólnotowych dotyczących pomocy państwa w celu ratowania i restrukturyzacji zagrożonych przedsiębiorstw (Dz. U. UE.C z 2004 r. Nr 244, poz. 2, ze zm.) w skrócie: Wytyczne wspólnotowe.

Zgodnie z pkt 10 lit. a) Wytycznych wspólnotowych, za zagrożone uznaje się m.in. przedsiębiorstwo znajdujące się w następujących okolicznościach – w przypadku spółki z ograniczoną odpowiedzialnością – jeżeli ponad połowa jej zarejestrowanego kapitału została utracona, w tym ponad jedna czwarta tego kapitału w okresie poprzedzających 12 miesięcy. W ocenie organu skarżąca spełniła te kryteria, co potwierdza analiza zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w tym sprawozdania finansowego za 2013 r., postanowienia z 8 stycznia 2014 r. Sądu Rejonowego [...] oraz zestawienia kapitałów przedstawionego przez stronę. Organ wskazał, że wartość niepokrytych strat Spółki (suma straty z lat ubiegłych + straty za 2013 r.) stanowiła 75,06 % kapitału, przy czym wartość straty odnotowanej w okresie 12 miesięcy poprzedzających dzień złożenia wniosku Wn-D za styczeń 2014 r. stanowiła 31,55 % kapitału Spółki.

Tym samym, skarżąca spełnia przesłanki z pkt 10 lit. a) Wytycznych wspólnotowych i zgodnie z art. 48a ust. 3 pkt 1 ustawy z 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r., Nr 127, poz. 721 ze zm.) w skrócie: ustawa o rehabilitacji zawodowej, znajdowała się na dzień złożenia wniosku w trudnej sytuacji ekonomicznej uniemożliwiającej wypłatę dofinansowania do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych za wskazany okres.

Organ odwoławczy stwierdził, że wartość utraty kapitału wyrażona w procentach jest wynikiem analizy finansowej, gdzie pod uwagę wzięto takie wartości jak: kapitał podstawowy, kapitał rezerwowy, kapitał zapasowy, straty z lat ubiegłych oraz wartość strat w poszczególnych okresach. Natomiast utworzenie rezerw ma wpływ na bieżący wynik finansowy. Organ odwoławczy za bezzasadną uznał argumentację skarżącej, że utworzenie rezerwy nie ma wpływu na bieżącą płynność finansową Spółki. Wskazał również, że organ pierwszej instancji ustalając sytuację ekonomiczną strony na dzień złożenia wniosku Wn-D za styczeń 2014 r. oparł się na dowodach w postaci dokumentów finansowych o rachunkowości, którym nie można odmówić wiarygodności.

Nie zgadzając się z tym rozstrzygnięciem, Spółka zaskarżyła powyższą decyzję domagając się jej uchylenia i zarzucając jej naruszenie pkt 10 lit. a) Wytycznych wspólnotowych, art. 48a ust. 3 ustawy o rehabilitacji zawodowej oraz przepisów krajowych i wspólnotowych dotyczących rachunkowości, a także podnosząc naruszenie przepisów postępowania. W ocenie skarżącej, utworzone zgodnie z zasadą ostrożności rezerwy nie oznaczają utraty kapitału, lecz zatrzymanie bieżącego kapitału w Spółce.

Z istoty rezerwy wynika, że odnosi się ona do przyszłych zobowiązań, a ponadto jest tworzona w związku z potencjalnym ryzykiem, a zatem nie ma charakteru ostatecznego.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, działając na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270) w skrócie: p.p.s.a., oddalił skargę Spółki.

W uzasadnieniu wyroku WSA wskazał, że wypłacanie podmiotom gospodarczym dofinansowania do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych stanowi pomoc publiczną. Pomoc ta, co do zasady, jest niedozwolona. Uznane za zgodne ze wspólnym rynkiem i jako takie dozwolone są jedynie rodzaje pomocy, o których mowa w art. 1 ust. 1 lit. i) rozporządzenia Komisji (WE) 800/2008, gdzie wskazano, że rozporządzenie ma zastosowanie do pomocy dla pracowników znajdujących się w szczególnie niekorzystnej sytuacji lub niepełnosprawnych. W rozporządzeniu wskazane zostały sytuacje, w których nie ma ono zastosowania, pomimo że dana kategoria pomocy została nim objęta. W przypadku zaistnienia takiej sytuacji pomoc, jako pomoc publiczna niezgodna ze wspólnym rynkiem, nie może być udzielona.

Sąd pierwszej instancji podzielił stanowisko organu odwoławczego, zgodnie z którym, jeśli zachodzi którakolwiek z przesłanek określonych w pkt 10 Wytycznych wspólnotowych to organ ma prawo uznać, że przedsiębiorstwo jest zagrożone. WSA wskazał, że organ zastosował w sprawie pkt 10 lit. a), gdyż w toku prowadzonego przez PFRON postępowania okazało się, że ponad połowa zarejestrowanego kapitału Spółki została utracona, w tym ponad jedna czwarta tego kapitału w okresie 12 miesięcy przed złożeniem wniosku o dofinansowanie.

WSA zaznaczył, że organ ustalając wartość zarejestrowanego kapitału Spółki oraz wartość niepokrytych strat wliczył do tych ostatnich kwotę rezerwy – oszacowaną jako wartość przyszłych kosztów najmu związanych z dalszym funkcjonowaniem sklepów w formacie [...] (okresy zakończenia umów najmu przypadają na lata 2017-2021). Zdaniem Sądu, organ prawidłowo uznał rezerwę utworzoną w 2012 r. za utratę kapitału. Zasadnie wywiódł, że utworzona rezerwa ma bezpośredni wpływ na bieżący wynik finansowy. Tworzenie rezerw jest ściśle związane z prowadzoną działalnością gospodarczą Spółki i jest wynikiem świadomych decyzji podjętych przez jej Zarząd.

Sąd pierwszej instancji powołał się na art. 35d ust. 1 pkt 1 oraz ust. 2 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn. Dz. U. z 2013 r. poz. 330) stwierdzając, że utworzenie rezerwy powoduje określony skutek finansowy, którym jest przede wszystkim koszt bieżącego okresu. Obowiązek tworzenia rezerw wynika z art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy o rachunkowości, zgodnie z którym w wyniku finansowym należy uwzględnić rezerwy na znane jednostce ryzyko, grożące straty oraz skutki innych zdarzeń. WSA wskazał, że ustawa o rachunkowości jednoznacznie określiła rezerwę jako zobowiązanie o wartości oszacowanej, którego kwota musi wynikać z określonego obowiązku wykonania świadczeń w przyszłości – zastępuje ona przejściowo pozycję zobowiązania, aż do momentu, w którym jednostka uzyskuje pewność co do terminu i/lub kwoty bieżącego zobowiązania. Uzyskanie tej pewności jest możliwe dopiero w momencie realizacji świadczenia.

Rezerwa powinna zatem spełniać wszystkie warunki definicji zobowiązań, a więc na dzień bilansowy musi istnieć obowiązek wykonania świadczeń w przyszłości, ich wartość musi być określona wiarygodnie, a jedyną przesłanką do utworzenia rezerwy, a nie zobowiązania, powinna być niepewność co do kwoty świadczenia lub terminu wymagalności. Przyczyną niepewności co do kwoty mogą być zmieniające się warunki otoczenia zewnętrznego lub wewnętrznego, czyli zmieniająca się rzeczywistość gospodarcza. To ona powoduje, że zmieniać się może kwota czy termin wymagalności.

Sąd podniósł, że rezerwy na zobowiązania są tworzone na ściśle określony okres, po upływie którego powinny zostać wykorzystane lub rozwiązane. Są to rozwiązania alternatywne, co oznacza, że jeżeli rezerwa nie została wykorzystana to musi zostać, po upływie określonego czasu, rozwiązana. Rozwiązanie rezerwy zwiększa, zgodnie z art. 35d ust 1 pkt 4 ustawy o rachunkowości, pozostałe przychody operacyjne, przychody finansowe lub zyski nadzwyczajne. W ocenie WSA, w sprawie niniejszej rezerwa została częściowo rozwiązana w 2013 r. W dalszym ciągu istnieje rezerwa utworzona na przyszłe zobowiązanie Spółki i ma ona wpływ na bieżący wynik finansowy skarżącej.

WSA nie podzielił poglądu skarżącej, że rezerwy tworzone na przyszłe prawdopodobne zobowiązania są zatrzymaniem kapitału w spółce, a nie jego utratą.

W ocenie Sądu, zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości rezerwy tworzy się na pewne lub o dużym stopniu prawdopodobieństwa przyszłe zobowiązania. Zalicza się je do kosztów, a zasady rozliczania rezerwy zostały określone w przepisach ustawy. Co do zasady rezerwa powinna być wykorzystana wyłącznie zgodnie z jej pierwotnym przeznaczeniem. To oznacza, że utworzona rezerwa może być wykorzystana lub rozwiązana w ściśle określonych okolicznościach, Spółka nie ma w tym zakresie dowolności. Zdaniem WSA, nie można więc mówić o zatrzymaniu kapitału w Spółce, skoro nie może ona tym kapitałem dowolnie dysponować.

Sąd pierwszej instancji nie podzielił zarzutu naruszenia pkt 9 Wytycznych wspólnotowych poprzez nieuwzględnienie podwyższenia kapitału zakładowego Spółki o kwotę 13 501 500,00 zł (wpis do KRS w dniu 8 stycznia 2014 r.). Sąd przychylił się także do stanowiska organu, że przynależność do grupy kapitałowej nie ma znaczenia dla oceny sytuacji ekonomicznej przedsiębiorcy. Przynależność przedsiębiorcy do grupy kapitałowej oznacza, że zgodnie z pkt 13 Wytycznych wspólnotowych, co do zasady, nie może on ubiegać się o pomoc na ratowanie lub restrukturyzację. Nie oznacza natomiast, że przedsiębiorca ten nie może być uznany za przedsiębiorcę zagrożonego, jeśli spełnione są przesłanki z pkt 9-11 Wytycznych wspólnotowych.

W ocenie Sądu, w toku kontrolowanego postępowania nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego, jak również przepisów i zasad ogólnych postępowania administracyjnego, w szczególności tych zasad, które nakazują organom administracji publicznej przeprowadzić postępowanie dowodowe w sprawie po zebraniu materiału dowodowego oraz przeprowadzeniu jego oceny, a jego wyniki odzwierciedlić w treści wydanego orzeczenia.

II

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniosła S. Sp. z o.o., zaskarżając wyrok w całości i domagając się jego uchylenia w całości i oddalenia skargi, ewentualnie jego uchylenia w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz zasądzenia kosztów postępowania według norm przepisanych.

Zaskarżonemu wyrokowi, na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.

1. - art. 26a ust. 9a w zw. z art. 48a ust. 2 i ust. 3 pkt 1 ustawy o rehabilitacji zawodowej oraz w zw. z pkt 10 lit. a) Wytycznych wspólnotowych poprzez błędną wykładnię powołanych przepisów i uznanie, że S. sp. z o.o. znajdowała się w trudnej sytuacji ekonomicznej według kryteriów określonych w przepisach prawa Unii Europejskiej dotyczących udzielania pomocy publicznej, w wyniku nieuprawnionego zrównania pojęcia "utraty kapitału", którym posługują się regulacje prawa wspólnotowego z utworzeniem rezerwy, podczas gdy rezerwy tworzone są na przyszłe prawdopodobne zobowiązania i są faktycznie zatrzymaniem kapitału w Spółce, a nie jego utratą, co w konsekwencji nie wpływa na wysokość kapitału, a w konsekwencji uznanie, że ponad połowa zarejestrowanego kapitału Spółki została utracona;
2. - art. 26a ust. 9a w zw. z art. 48a ust. 2 i ust. 3 pkt 1 ustawy o rehabilitacji w zw. z pkt 10 lit. a) Wytycznych wspólnotowych poprzez błędną wykładnię powołanych przepisów prowadzącą do uznania, że kwota rezerwy – oszacowana jako wartość przyszłych kosztów najmu związanych z dalszym funkcjonowaniem sklepów w formacie [...], (okresy zakończenia umów najmu przypadają na lata 2017-2021) – oznacza utratę kapitału w okresie "poprzedzających 12 miesięcy", podczas gdy jest to rezerwa na potencjalne koszty do poniesienia w latach następnych, aż do 2021 r.

Szczegółową argumentację na poparcie zarzutów skarżąca kasacyjnie spółka przedstawiła w uzasadnieniu skargi kasacyjnej.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Minister Pracy i Polityki Społecznej wniósł o jej oddalenie w całości oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

III

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje

Stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod uwagę przyczyny nieważności postępowania sądowoadministracyjnego. W rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły okoliczności wskazane w art. 183 § 2 p.p.s.a. skutkujące nieważnością postępowania, zatem zostały spełnione warunki do rozpoznania skargi kasacyjnej.

Zgodnie z treścią art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na naruszeniu prawa materialnego, które może polegać na błędnej wykładni lub niewłaściwym zastosowaniu albo na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

Skarga kasacyjna Spółki ma usprawiedliwione podstawy, dlatego musiała prowadzić do uchylenia zaskarżonego wyroku.

Skarga kasacyjna jest zasadna z powodu trafności zarzutów podnoszących naruszenie prawa materialnego. Spółka ujmuje te zarzuty w dwóch wariantach odnoszących się do naruszenia art. 26a ust. 9a w związku z art. 48a ust. 2 i ust. 3 pkt 1 ustawy o rehabilitacji w związku z pkt 10 lit. a/ Wytycznych wspólnotowych dotyczących pomocy państwa w celu ratowania i restrukturyzacji zagrożonych przedsiębiorstw (Dz.Urz.UE C 244 z dnia 1.10.2004 r., s. 2), wskazując na błędną wykładnię tych przepisów, skutkiem której było uznanie, że Spółka znajdowała się w trudnej sytuacji ekonomicznej w rozumieniu przepisów unijnych, poprzez nieuprawnione przyjęcie, że przesunięcie środków kapitałowych i utworzenie z nich rezerwy jest równoznaczne z utratą kapitału, o jakiej stanowią przepisy unijne, a przez to jest spełnieniem przesłanki do odmowy wypłaty miesięcznego dofinansowania na podstawie art. 48a ust. 3 pkt 1 ustawy o rehabilitacji.

Zarzut kasacyjny, którego istota sprowadza się do przedstawionego sposobu rozumienia treści powołanych w nim przepisów jest merytorycznie trafny, chociaż formalnie niepełny. W zakresie wymogów formalnych nie powołuje, a powinien – ze względu na art. 176 § 1 p.p.s.a. – powołać przepisy naruszone przez Sąd pierwszej instancji. Bez wątpienia WSA w Warszawie nie mógł naruszyć przepisów wskazanych w tym zarzucie, gdyż Sąd pierwszej instancji ich nie stosował. Naruszyć można tylko te przepisy, które stosowano i które należało zastosować. Na pewno do nich nie należną przepisy materialnego prawa administracyjnego stosowane przez organy.

Sąd pierwszej instancji tylko kontroluje stosowanie takich przepisów, zatem stosuje te przepisy, które wyznaczają zakres jego kontroli i w ramach tych przepisów może dochodzić do wadliwego ich stosowania. Skarga kasacyjna, jako profesjonalny i sformalizowany środek prawny, powinna zauważać specyfikę sądowej kontroli działań administracji, a tego nie czyni. Mimo tej wady Naczelny Sąd Administracyjny nie może jej odrzucić (zob. uchwała NSA z dnia 26 października 2009 r., sygn. akt I OPS 10/09, ONSAiWSA 5/2010, poz. 1).

W merytorycznym ujęciu zarzuty stawiane przez Spółkę są trafne, a to oznacza, że Sądowi pierwszej instancji można postawić zarzut błędnej wykładni art. 48a ust. 2 i ust. 3 pkt 1 ustawy o rehabilitacji. NSA nie podziela bowiem stanowiska prezentowanego w zaskarżonym wyroku, zgodnie z którym, utworzenie przez Spółkę rezerwy należy traktować jako utratę kapitału. Zatem wyrok, który zaakceptował takie stanowisko prezentowane przez organy, narusza prawo w sposób i w zakresie podnoszonym w rozpoznawanym zarzucie.

Z treści art. 48a ust. 3 pkt 1 wynika, że pomoc ze środków PFRON nie może zostać udzielona lub wypłacona pracodawcy wykonującemu działalność gospodarczą, jeżeli znajduje się on w trudnej sytuacji ekonomicznej według kryteriów określonych w prawie UE dotyczącym udzielania pomocy publicznej. Na podstawie rozporządzenia Komisji (WE) nr 800/2008, pomoc przyznawana przedsiębiorstwom zagrożonym w rozumieniu Wytycznych wspólnotowych ma być oceniana na podstawie tych wytycznych, celem uniknięcia zachowań zmierzających do ich obejścia. Na podstawie art. 1 ust. 6 lit. c/ rozporządzenia nr 800/2006 pomoc świadczona na podstawie jego przepisów nie ma zastosowania do przedsiębiorstw zagrożonych, a zgodnie z art. 1 ust. 7 pkt a/ tego aktu, przedsiębiorstwem zagrożonym jest m.in. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, jeżeli ponad połowa jej zarejestrowanego kapitału zostanie utracona, w tym ponad jedna czwarta w okresie poprzedzającym 12 miesięcy.

Jak wynika z Wytycznych wspólnotowych – rozdział 2.2.1. pkt 10 – przedsiębiorstwo jest uznane za zagrożone, jeżeli w odniesieniu do spółki z ograniczona odpowiedzialnością ponad połowa jej zarejestrowanego kapitału została utracona, w tym ponad jedna czwarta tego kapitału w okresie poprzedzającym 12 miesięcy.

Przepisy unijne nie definiują określonej w art. 48a ust. 3 pkt 1 ustawy o rehabilitacji trudnej sytuacji ekonomicznej. Przepis ten odsyła do prawa UE, co oznacza, że zrównuje te pojęcia. Zatem poprawna wykładnia art. 48a ust. 3 pkt 1 ustawy o rehabilitacji musi nawiązywać do sposobu rozumienia utraty kapitału, o jakiej stanowią przepisy unijne, bo stwierdzenie utraty kapitału w ich rozumieniu daje podstawę do przyjęcia, że przedsiębiorstwo jest zagrożone, a ten stan wyklucza możliwość udzielenia pomocy o jaką wnioskowała Spółka.

Zdaniem Sądu kasacyjnego "utrata kapitału" nie może być rozumiana w sposób przyjęty przez organy i akceptowany przez Sąd pierwszej instancji. Musi być łączona z przepisami regulującymi kwestie rachunkowe, obowiązującymi w działalności danego przedsiębiorcy. Z tego też powodu nie można zgodzić się ze stanowiskiem, że utworzenie przez Spółkę rezerwy, ze względu na charakter takiego działania, jest utratą kapitału, bo przecież kapitał pozostaje w dyspozycji przedsiębiorcy, jak wskazuje Spółka i prawnie nie jest on powiązany z konkretnymi zobowiązaniami. Utworzenie rezerwy jest połączone z perspektywą zaspokojenia określonych zobowiązań, tyle tylko że odsuniętych w czasie, zatem nie obciąża kapitału.

Naczelny Sąd Administracyjny zauważa i podkreśla, że przepisy rozporządzenia nr 800/2006 wprost odnoszą się do kapitału zarejestrowanego, a więc w stosunku do Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, kapitału zakładowego. Pomniejszenie tego kapitału w sposób określony w przepisie art. 1 ust. 7 pkt a/ rozporządzenia nr 800/2006 może być traktowane jako jego utrata, a w konsekwencji uznanie, że pracodawca znajduje się w trudniej sytuacji ekonomicznej w rozumieniu art. 48a ust. 3 pkt 1 ustawy o rehabilitacji. Taki pogląd znajduje potwierdzenie w art. 17 dyrektywy Rady 77/91/EEC (Dz.U.L.26 z 30.01.1997 r., s. 1), przepisie, który w zakresie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wskazuje na kapitał subskrybowany. Zatem przepisy prawa odnoszą się do kapitału zakładowego spółki, który w ustawie o rachunkowości jest odrębną, wydzieloną kategorią i nie ma związku z funduszami rezerwowymi tworzonymi przez spółkę.

Mając powyższe na uwadze należało uznać, że skarga kasacyjna oparta została na usprawiedliwionych podstawach, bowiem podniesione w niej zarzuty naruszenia przez Sąd pierwszej instancji prawa materialnego, okazały się zasadne. Z tych przyczyn Sąd drugiej instancji, działając na podstawie art. 188 p.p.s.a., uchylił zaskarżony wyrok. A ponieważ istota sprawy została dostatecznie wyjaśniona, Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał skargę i uznając ją z wyżej wymienionych powodów za zasadną, stosownie do treści art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a., uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji.

O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1 w zw. z art. 200 oraz art. 205 § 1 i 2 i art. 209 p.p.s.a., uwzględniając kwotę poniesionych opłat sądowych oraz wynagrodzenie pełnomocnika.