Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. wyrokiem z dnia 8 maja 2014 sygn. akt III SA/Gd 188/14 po rozpoznaniu sprawy ze skargi P. Sp. z o.o. z siedzibą w G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w G. z dnia [..] grudnia 2013 r. w przedmiocie umorzenia postępowania odwoławczego w sprawie cofnięcia w części zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych uchylił zaskarżoną decyzję i zasądził od Dyrektora Izby Celnej w G. na rzecz skarżącej P. Sp. z o.o. z siedzibą w G. kwotę 457 złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.
Sąd I instancji orzekał w następującym stanie sprawy:
Decyzją z dnia [...] września 2013 r. znak [...] Dyrektor Izby Celnej w G. działając na podstawie art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.; dalej: O.p.) oraz art. 129 ust. 1 i art. 59 pkt 4 w zw. z art. 138 ust. 2 i art. 8 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.; dalej: u.g.h.) cofnął P. Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w G. (dalej: strona, spółka) zezwolenie na urządzanie i prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa [...] (udzielone decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia [...] listopada 2007 r. nr [...]) w części dotyczącej 117 punktów gier (wskazanych w załączniku nr 1 do decyzji), w których zaprzestano działalności przez okres powyżej 6 miesięcy.
W uzasadnieniu wydanej decyzji organ I instancji wskazał, że z zebranego materiału dowodowego wynika, iż spółka we wskazanych punktach nie wykonywała działalności przez okres dłuższy niż 6 miesięcy, a nie można uznać, że zaprzestanie wykonywania tej działalności spowodowane było siłą wyższą, o której mowa w art. 59 pkt 4 u.g.h.
Po rozpoznaniu odwołania, decyzją z dnia [...[] grudnia 2013 r. Dyrektor Izby Celnej w G. działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 3 w zw. z art. 208 O.p. oraz w zw. z art. 8, art. 59 pkt 4, art. 138 ust. 2 i art. 129 ust. 1 u.g.h. umorzył postępowanie odwoławcze.
Uzasadniając decyzję organ wskazał, że obligatoryjną przesłanką umorzenia postępowania podatkowego jest bezprzedmiotowość postępowania rozumiana jako brak przedmiotu postępowania. Tym przedmiotem jest zaś konkretna sprawa, w której organ administracji jest władny i jednocześnie zobowiązany rozstrzygnąć na podstawie przepisów prawa materialnego o uprawnieniach lub obowiązkach indywidualnego podmiotu.
Dyrektor Izby Celnej w G. stwierdził, że stan faktyczny rozpatrywanej sprawy uległ znaczącej zmianie w trakcie postępowania odwoławczego, bowiem w dniu [..] listopada 2013 r. zezwolenie udzielone spółce decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w G> z dnia [...] listopada 2007 r. wygasło z uwagi na upływ okresu, na jaki zostało wydane. Tym samym postępowanie odwoławcze dotyczące cofnięcia w części ww. zezwolenia stało się bezprzedmiotowe, ponieważ brak było przedmiotu postępowania tj. zezwolenia, które wygasło z mocy prawa.
W skardze na ww. decyzję, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G. P. Sp. z o.o. wniosła o jej uchylenie w całości. Wydanemu rozstrzygnięciu skarżąca zarzuciła naruszenie art. 233 § 1 pkt 3 oraz art. 208 § 1 O.p.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w G. wniósł o jej oddalenie nie znajdując podstaw do zmiany swojego wcześniejszego stanowiska.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. uwzględniając skargę, za wadliwy uznał pogląd organu II instancji, zgodnie z którym stan faktyczny i prawny w rozpoznanej sprawie dawał podstawy do umorzenia wyłącznie postępowania odwoławczego.
WSA wskazał, że stosownie do art. 127 O.p., postępowanie podatkowe jest dwuinstancyjne. Oznacza to dopuszczalność weryfikacji decyzji nieostatecznych w administracyjnym toku instancji w drodze zastosowania przez uprawnione podmioty zwyczajnych środków prawnych, a zatem składający odwołanie ma prawo do dwukrotnego rozpoznania i rozstrzygnięcia przez organ wyższego stopnia sprawy załatwionej w formie decyzji nieostatecznej. Zdaniem WSA istota administracyjnego toku instancji nie polega na kontroli zasadności argumentów podniesionych w stosunku do orzeczenia organu I instancji. Za nietrafny Sąd uznał pogląd organu odwoławczego sprowadzający się do stwierdzenia braku możliwości uchylenia decyzji organu I instancji, z tego powodu, że na dzień orzekania przez ten organ decyzja była zasadna i istniało zezwolenie, które decyzja ta cofała w części. Według Sądu I instancji nie ulega wątpliwości, że w dacie orzekania przez organ I instancji jego decyzja była zasadna, gdyż istniało zezwolenie do którego odnosiła się decyzja, to jednak już w dacie orzekania przez organ odwoławczy sytuacja uległa zmianie i organ II instancji rozstrzygając sprawę powtórnie zobowiązany był do jej uwzględnienia w swoim rozstrzygnięciu, które nie ma charakteru kasacyjnego.
Ponadto WSA wskazał, że organ odwoławczy zobowiązany jest rozpoznać sprawę w całości a w przypadku uznania, że postępowanie w sprawie jest bezprzedmiotowe wydać rozstrzygnięcie na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a O.p. Skoro tego nie uczynił, to zdaniem Sądu I instancji, naruszył przepis art. 233 § 1 pkt 3 O.p., co miało istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż w obrocie prawnym pozostała jako ostateczna decyzja organu I instancji cofająca nieistniejące (wskutek wygaśnięcia w dniu [...] listopada 2013 roku) zezwolenie.
Sąd I instancji podkreślił, że przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organ administracji winien w pełni uwzględnić zasygnalizowane wyżej uwagi odnoszące się do prawidłowości przeprowadzenia postępowania.
Dyrektor Izby Celnej w G. zaskarżył powyższy wyrok skargą kasacyjną, wnosząc o jego uchylenie w całości i o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania.
Wyrokowi zarzucił naruszenie przepisów prawa procesowego w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy tj: art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) i art. 233 § 1 pkt 3 O.p. poprzez uznanie, że doszło do naruszenia przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na rozstrzygnięcie tj. przyjęcie przez WSA, że w sprawie zaistniały podstawy do umorzenia postępowania w całości zamiast umorzenia postępowania odwoławczego.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw.
Zgodnie z art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.jed. Dz. U. z 2012 r., poz.270 ze zm., dalej: p.p.s.a.) Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Z akt sprawy nie wynika, by zaskarżone orzeczenie zostało wydane w warunkach nieważności, której przesłanki określa art. 183 § 2 ww. ustawy.
Art. 233 § 1 pkt 2 lit. a zdanie drugie O.p. obejmuje przypadki, w których organ odwoławczy uchyla decyzję organu pierwszej instancji i umarza postępowanie w sprawie. Organ odwoławczy jest zobowiązany wydać taką decyzję, jeżeli stwierdzi, że organ pierwszej instancji rozstrzygnął w drodze decyzji o istocie sprawy, mimo że postępowanie podatkowe było bezprzedmiotowe.
Należy podkreślić, że celem postępowania odwoławczego jest ponowne rozpatrzenie i rozstrzygnięcie sprawy.
W rozpoznawanej sprawie jest okolicznością niesporną, że przed wydaniem przez organ odwoławczy decyzji w przedmiocie cofnięcia zezwolenia na urządzanie i prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych w części dotyczącej 117 punktów na terenie województwa [..], zezwolenie to wygasło w całości z powodu upływu okresu, na jaki zostało wydane.
Zatem postępowanie w sprawie cofnięcia spółce w części zezwolenia na prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa [...] stało się bezprzedmiotowe.
W orzecznictwie przyjmuje się, że wszczęte postępowanie powinno być zakończone załatwieniem sprawy. Jeżeli z jakiejkolwiek przyczyny postępowanie to stało się bezprzedmiotowe, organ administracji publicznej nie może odstąpić od załatwienia sprawy, w takim przypadku wydaje decyzję o umorzeniu postępowania.
Zgodnie z art. 208 § 1 O.p. obligatoryjną przesłanką umorzenia postępowania jest jego bezprzedmiotowość. Z bezprzedmiotowością postępowania mamy do czynienia wówczas, gdy organ podatkowy stwierdzi w sposób oczywisty brak podstaw prawnych i faktycznych do merytorycznego rozpoznania sprawy. Chodzi tu o każdą (jakąkolwiek) przyczynę powodującą brak jednego z elementów stosunku prawnego. Bezprzedmiotowość może powstać zarówno przed wszczęciem postępowania, jak i po wszczęciu postępowania, tak jak w rozpoznawanej sprawie w trakcie postępowania odwoławczego. Bowiem moment powstania tej przesłanki nie ma znaczenia, z uwagi na nakaz wynikający z art. 208 § 1 O.p. Jeżeli wystąpi bezprzedmiotowość, organ podatkowy musi umorzyć postępowanie. Decyzja taka ma wszelkie znamiona tzw. decyzji związanej.
W rozpoznawanej sprawie wystąpiła przesłanka bezprzedmiotowości, tj. brak przedmiotu postępowania, więc nie istnieje sprawa, która stanowiła ten przedmiot.
Wygaśniecie w całości (z powodu upływu czasu na jaki zostało wydane) zezwolenia na urządzanie i prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa [...] powoduje, że sprawa dotycząca wygaśnięcia tego zezwolenia w części nie może być przedmiotem merytorycznego rozstrzygnięcia w formie decyzji organu podatkowego, w konsekwencji postępowanie takie, jako bezprzedmiotowe podlega umorzeniu.
Mając na uwadze powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny uznał zarzut wskazany w skardze kasacyjnej za pozbawiony usprawiedliwionych podstaw i na podstawie art. 184 p.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną.