Uzasadnienie
Zaskarżonym skargą kasacyjną wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny we W oddalił skargę G P B Sp. z o.o. w B W na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W z dnia [...] kwietnia 2011 r. w przedmiocie cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych.
Relacjonując przebieg postępowania Sąd I instancji podał, że w dniu 29 stycznia 2010 r. funkcjonariusze Urzędu Celnego w L w trakcie kontroli w zakresie urządzania i prowadzenia gier na automatach o niskich wygranych przeprowadzili, w drodze eksperymentu, odtworzenie możliwości gry na automacie o niskich wygranych HOT SPOT należącym do skarżącej spółki (nr fabryczny [...], nr poświadczenia rejestracji [...] z dnia 31 marca 2008 r.).
W wyniku przeprowadzenia eksperymentu stwierdzono, że automat do gier o niskich wygranych umożliwiał zagranie za 100 punktów kredytowych, a zatem wartość stawki za jedną grę wynosiła 10 zł (1 punkt kredytowy – 0,10 zł).
Postanowieniem z dnia 10 listopada 2010 r. organ pierwszej instancji włączył do akt sprawy opinię biegłego sądowego z zakresu informatyki i telekomunikacji Sądu Okręgowego w Częstochowie z dnia 4 października 2010 r., sporządzoną w prowadzonym równolegle dochodzeniu w sprawie o przestępstwo skarbowe z art. 107 § 1 kodeksu karnego skarbowego. Z opinii biegłego wynika, że w automacie stawka za udział w jednej grze może być wyższa od 0,50 zł. Poza tym łączna jednorazowa wartość wygranej w grze liczona jako suma wygranej bezpośredniej oraz pośredniej może przekroczyć równowartość 60 zł. Biegły stwierdził także, że wersja oprogramowania V03.04-00 jest niezgodna z wersją podaną w opinii technicznej.
Mając na uwadze powyższe ustalenia Naczelnik Urzędu Celnego w L decyzją z dnia [...] grudnia 2010 r. cofnął rejestrację automatu do gier o niskich wygranych HOT SPOT nr fabryczny [...].
Decyzją z dnia [...] kwietnia 2011 r. Dyrektor Izby Celnej we W, po rozpatrzeniu odwołania strony, utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.
W uzasadnieniu podał, że skontrolowany automat umożliwiał zagranie za stawkę wyższą niż dopuszczalne 0,50 zł za udział w jednej grze - tj. za stawkę 10 zł. Organ uznał, że naruszony został art. 129 ust. 3 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.), dalej: ustawa o grach hazardowych, jak również art. 2 ust. 2b ustawy o grach i zakładach wzajemnych, a tym samym naruszono warunki rejestracji automatu wyrażone w § 8 ust. 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych (Dz. U. Nr 102, poz. 946 ze zm.), dalej: rozporządzenie w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych - w związku z czym, mając na uwadze § 14 ust. 5 tegoż rozporządzenia należało cofnąć rejestrację przedmiotowego automatu. Organ oparł się na dwóch dowodach pozyskanych w sprawie: eksperymencie przeprowadzonym przez funkcjonariuszy Urzędu Celnego w L, jak również na opinii biegłego.
Przed wydaniem tej decyzji, postanowieniem z dnia 24 marca 2011 r., Dyrektor Izby Celnej we W odmówił przeprowadzenia dowodu z przesłuchania, w charakterze świadków lub biegłych, autorów opinii technicznych Jednostki Badającej Ministerstwa Finansów.
Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalając skargę na powyższą decyzję przypomniał, że ustalenia z czynności kontrolnych (eksperymentu) zostały potwierdzone dopuszczoną przez organ w poczet materiału dowodowego opinią biegłego sądowego z zakresu informatyki i telekomunikacji Sądu Okręgowego w Częstochowie z dnia 4 października 2010 r., sporządzoną w prowadzonym równolegle dochodzeniu w sprawie o przestępstwo skarbowe z art. 107 § 1 kodeksu karnego skarbowego. Z opinii tej wynika, że stawka za udział w jednej grze może być wyższa od 0,50 zł, a łączna jednorazowa wartość wygranej w grze liczona jako suma wygranej bezpośredniej oraz pośredniej może przekroczyć równowartość 60 zł. Biegły stwierdził także, że automat posiada nienaruszoną plombę rejestracyjną Politechniki Łódzkiej na obudowie zamykającej dostęp do płyty logicznej i programu gry oraz nienaruszoną plombę rejestracyjną na obudowie zamykającej dostęp do liczników.
Przebieg czynności kontrolnych został utrwalony w protokole, co do którego strona mogła wnosić swoje zastrzeżenia. Zarzuty skarżącej zmierzające do podważenia tego dowodu z eksperymentu są bezpodstawne skoro sam ustawodawca przyznał służbie celnej i jej funkcjonariuszom samodzielne uprawnienia do wykonywania tego rodzaju eksperymentów, nie wprowadzając żadnych dodatkowych wymogów formalnych w zakresie posiadanych kompetencji do sprawdzenia działania urządzeń do gier i przeprowadzania na nich stosownych doświadczeń.
Sąd I instancji uznał, że skoro dowodem w sprawie może być opinia osoby dysponującej wiadomościami specjalnymi, których nie ma organ celny (art. 197 Ordynacji podatkowej), to należy przyjąć, że organy celne niewadliwie uznały opinię biegłego z dnia 4 października 2010 r. za taki dowód. Ponadto z art. 181 Ordynacji podatkowej wynika wprost, że dowodami w postępowaniu podatkowym są także materiały zgromadzone w postępowaniu karnym skarbowym.
Wbrew zarzutom skargi, organ mógł na podstawie przytoczonych dowodów (wyniku eksperymentu i opinii biegłego sądowego) dokonać ustaleń stanu faktycznego sprawy. Zgodnie z art. 8 ustawy o grach hazardowych, do postępowań w sprawach określonych w ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy – Ordynacja podatkowa, chyba że ustawa stanowi inaczej, a w tym zakresie nie stanowi inaczej. W myśl art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Art. 181 Ordynacji podatkowej wprowadza otwarty katalog środków dowodowych, przypisując wszystkim środkom dowodowym równą moc prawną.
W konsekwencji, skoro organ dysponował dwoma odrębnymi dowodami, z których to dowodów wynikały zbieżne ustalenia i wnioski, a przy tym dowody te nie budziły zastrzeżeń co do ich rzetelności i prawidłowości, to tym samym nie było potrzeby przeprowadzania kolejnych dowodów w sprawie, czy też badań kontrolnych tego samego automatu do gry przez jednostkę badającą, o której mowa w § 14 ust. 4 rozporządzenia. Wymogu sprawdzania urządzeń przez jednostki badawcze po zarejestrowaniu tych urządzeń i dopuszczeniu do użytkowania nie sposób wyprowadzić ani z ustawy ani z unormowań cytowanego rozporządzenia.
Skoro fakt możliwości przekroczenia maksymalnej stawki przewidzianej przez przepisy prawa w wyniku gry na kontrolowanym automacie został potwierdzony zarówno przez funkcjonariuszy celnych, jak i przez biegłego, to bezcelowe było przeprowadzanie dalszych dowodów. Sąd zwrócił uwagę, że organ ma jedynie prawo, a nie obowiązek, przeprowadzenia na żądanie strony lub z urzędu, dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie albo zlecenia przeprowadzenia tego postępowania organowi, który wydał decyzję.
Sąd uznał, że organy administracyjne przeprowadziły czynności procesowe w sposób prawidłowy, a także oparły się na kompletnym materiale dowodowym.
G P B Sp. z o.o. w B W zaskarżając wyrok w całości domagała się jego uchylenia i przekazania sprawy Sądowi I instancji do ponownego rozpoznania oraz zasądzenia kosztów postępowania.
Zaskarżonemu wyrokowi spółka zarzuciła bezzasadne uznanie za zgodną z prawem decyzji wydanej z naruszeniem § 14 ust. 4 rozporządzenia w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych, poprzez jego niezastosowanie i bezpodstawne przyjęcie, że wyniki przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celnych eksperymentu gry na automacie do gier o niskich wygranych HOT SPOT o numerze fabrycznym [...], numerze poświadczenia rejestracji [...] oraz opinia sporządzona przez biegłego nie będącego osobą uprawnioną zgodnie z § 8 ust. 1 i § 14 ust. 4 przywołanego wyżej rozporządzenia Ministra Finansów, są dowodami wystarczającymi na potrzeby niniejszego postępowania w sprawie cofnięcia rejestracji, w szczególności dla przyjęcia, że weryfikowany w ten sposób automat gier o niskich wygranych nie odpowiada warunkom rejestracji.
W ocenie kasatora § 14 ust. 4 rozporządzenia wykonawczego stanowi szczególną regułę dowodową, wyprzedzającą ogólne zasady postępowania dowodowego, a w konsekwencji bez opinii technicznej, sporządzonej przez stosownie umocowaną Jednostkę Badającą, nie można dokonać prawnie doniosłego ustalenia na temat sposobu działania urządzenia, w tym nie można uzasadnić twierdzenia o wadliwości jego funkcjonowania.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej we W wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Na wstępie niniejszych rozważań podkreślić należy, że zgodnie z treścią art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez jego błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie;
2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny jest związany podstawami skargi kasacyjnej, bowiem stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a., rozpoznając sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze pod rozwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania, która zachodzi w przypadkach przewidzianych w § 2 tego artykułu. W niniejszej sprawie nie występują jednak żadne z wad wymienionych we wspomnianym przepisie, które powodowałyby nieważność postępowania prowadzonego przez Sąd I instancji.
Skarga kasacyjna jest uzasadniona.
Przede wszystkim należy podkreślić, że postępowanie administracyjne w tej sprawie zostało wszczęte 26 maja 2010 r., a wiec pod rządami nowej ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.), która weszła w życie, co do zasady, 1 stycznia 2010 r. Według art. 8 tej ustawy do postępowań w sprawach określonych w ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy - Ordynacja podatkowa, chyba że ustawa stanowi inaczej.
Przepis art. 129 ust. 1 ustawy o grach hazardowych stanowi, że działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach na podstawie zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie ustawy jest prowadzona, do czasu wygaśnięcia tych zezwoleń, przez podmioty, których im udzielono, według przepisów dotychczasowych, o ile ustawa nie stanowi inaczej. W ust. 3 tego artykułu określono natomiast, że przez gry na automatach o niskich wygranych rozumie się gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych i elektronicznych o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których wartość jednorazowej wygranej nie może być wyższa, niż 60 zł, a wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze nie może być wyższa niż 0,50 zł.
Z treści art. 129 ust. 1 i 3 wynika więc, że do działalności wnoszącego skargę kasacyjną podjętej pod rządem ustawy z 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych mają dalej zastosowanie przepisy tej ustawy, z uwzględnieniem zmiany wprowadzonej przez ust. 3 art. 129 ustawy o grach hazardowych. Oznacza to, że w rozpatrywanej sprawie materialnoprawną podstawą oceny wymagań dotyczących gier prowadzonych na automatach należących do wnoszącego skargę kasacyjną powinien być przepis art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych, a nie przepis art. 2 ust. 2b ustawy o grach i zakładach wzajemnych z 1992 r.
Według § 7 rozporządzenia MF z 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych (Dz. U. Nr 102, poz. 946 ze zm.) warunkiem dopuszczenia automatu lub urządzenia do gier do eksploatacji i użytkowania na terytorium Polski jest rejestracja takiego automatu lub urządzenia na podstawie badania takiego automatu lub urządzenia, o którym mowa w § 8 rozporządzenia, a więc badania przeprowadzonego przez tzw. jednostkę badającą, upoważnioną przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych. Badanie to polega na ustaleniu, czy konstrukcja automatu lub urządzenia zapewnia m.in.: prawidłowe ustalenia wartości maksymalnej stawki i uniemożliwia przekraczanie wartości maksymalnej stawki w wyniku kontynuacji gry na uzyskane wygrane (§ 8 ust. 2 pkt 5 lit. a), prawidłowe ustalenie wartości jednorazowej wygranej i uniemożliwia uzyskanie jednorazowej wygranej w kwocie wyższej niż 15 euro, o której mowa w art. 2 ust. 2b ustawy (obecnie w kwocie określonej w art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych).
Z przepisów tych wynika, że podstawą rejestracji automatu może być wyłącznie dowód potwierdzający spełnienie przez automat określonych prawem wymagań w postaci badania tzw. jednostki badającej, a nie jakikolwiek inny dowód, np. opinia biegłego albo eksperyment funkcjonariusza celnego.
Przepisy tego rozporządzenia stanowią dalej, że wyznaczony naczelnik urzędu celnego może zarządzić przeprowadzenie na koszt podmiotu prowadzącego gry na automatach o niskich wygranych badań kontrolnych automatów i urządzeń do gier przez jednostkę badającą (§ 14 ust. 4). W razie stwierdzenia niezgodności stanu rzeczywistego automatów lub urządzeń do gier z warunkami rejestracji wyznaczony naczelnik urzędu celnego cofa rejestrację takiego automatu lub urządzenia do gier (§ 14 ust. 5). Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego te dwa ustępy § 14 należy interpretować łącznie i w powiązaniu z § 7 i 8 rozporządzenia. Oznacza to, że stwierdzenie niezgodności stanu rzeczywistego automatów lub urządzeń do gier z warunkami rejestracji, w zakresie objętym badaniem jednostki badającej poprzedzającym rejestrację, jest dopuszczalne wyłącznie na podstawie badań kontrolnych jednostki badającej. Konsekwentnie więc zarówno dopuszczenie automatu lub urządzenia do eksploatacji i użytkowania (zarejestrowanie), jak i cofnięcie rejestracji wymaga przeprowadzenia przez jednostkę badającą odpowiednio: badania poprzedzającego rejestrację i badania kontrolnego.
W obu tych przypadkach podstawą rozstrzygnięcia organu o zarejestrowaniu lub cofnięciu rejestracji automatu lub urządzenia do gier może być wyłącznie dowód w postaci opinii jednostki badającej. Nie jest prawidłowa, według Naczelnego Sądu Administracyjnego, taka interpretacja § 14 ust. 4 rozporządzenia (ze względu na użycie zwrotu "może zażądać przeprowadzenia... badań kontrolnych"), która czyni te badania jednym tylko z możliwych dowodów służących stwierdzeniu niezgodności stanu rzeczywistego automatów z warunkami rejestracji. Naczelnik urzędu celnego może zażądać przeprowadzenia badań kontrolnych przez jednostkę badającą w tym tylko znaczeniu, że ma takie prawo. Nie ciąży więc na nim obowiązek permanentnego żądania przeprowadzania takich badań. Jeżeli natomiast zamierza cofnąć rejestrację ze względu na niezgodność stanu rzeczywistego automatu lub urządzenia z warunkami rejestracji, musi się oprzeć wyłącznie na opinii jednostki badającej.
W tym zakresie Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym podziela pogląd wyrażony już wcześniej w orzecznictwie tegoż Sądu – m.in. w wyroku NSA z dnia 29 listopada 2011 r., sygn. akt II GSK 1031/11 (http://orzeczenia.nsa.gov.pl).
Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy wezmą pod uwagę powyższe wywody poczynione przez Naczelny Sąd Administracyjny orzekający w rozpoznawanej sprawie.
Mając to wszystko na względzie, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 188 p.p.s.a. i art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i art. 135 p.p.s.a. oraz art. 203 pkt 1 p.p.s.a. i art. 200 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji.