Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z dnia 15 kwietnia 2014 r. sygn. akt VI SA/Wa 3223/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. oddalił skargę F. Spółki z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] września 2013 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zatwierdzenia zmian akta weryfikacyjnych pomocniczych punktu gier na automatach o niskich wygranych.
Przedstawiając stan sprawy Sąd I instancji wskazał, że w dniu [...] marca 2013r. F. Sp. z o.o. złożyła do Naczelnika Urzędu Celnego w C. zgłoszenie, do którego załączyła dokument o nazwie Opinia techniczna po nałożeniu plomb zabezpieczających Jednostki Badającej, zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z 9 marca 2012 r. w sprawie szczegółowych warunków rejestracji i eksploatacji automatów i urządzeń do gier (Dz. U. z 2012 r., poz. 312) z upoważnienia Ministra Finansów z dnia [...] marca 2013r., odnoszący się do opinii technicznej nr [...] z [...] marca 2009 r., celem dołączenia do akt weryfikacyjnych punktu gier na automatach o niskich wygranych [...] – B., ul. G. [...],[...].
W dniu [...] marca 2013 r. Naczelnik Urzędu Celnego w C. przeprowadził w punkcie gier urzędowe sprawdzenie i stwierdził, że załączona opinia, odnosząca się do opinii o automacie APEX MAGIC FRUITS nr fabryczny PLD [...] zawiera zapis możliwości poddawania grze ryzyku na tym automacie wcześniej uzyskanych wygranych gromadzonych na liczniku BANK w wysokości do 100 punktów kredytowych (równowartość 10 PLN) tym samym naruszając warunek zawarty w art. 129 ust. 3 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.; dalej: u.g.h.),. Podniesiono też, że poświadczenie rejestracji automatu na podstawie opinii jednostki badającej Instytutu Energetyki nr [...] z [...] marca 2009 r. nie zawiera potwierdzenia, że automat spełnia warunek z art. 18 ust. 3 u.g.h., wprowadzony ustawą z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 134, poz. 779).
W dniu [...] maja 2013 r. przeprowadzono powtórne urzędowe sprawdzenie, protokół z którego potwierdził wcześniejsze stanowisko w kwestii niespełnienia warunku z art. 129 ust. 3 u.g.h.
Postanowieniem z dnia [...] czerwca 2013 r. Naczelnik Urzędu Celnego w C. - działając na podstawie art. 216 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.; dalej: O.p.) oraz art. 64 ust. 7 ustawy o Służbie Celnej (Dz. U. Nr 168, poz. 1323 ze zm.) w zw. z § 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 grudnia 2009 r. w sprawie urzędowego sprawdzenia (Dz. U. z 2013 r., poz. 417) - odmówił zatwierdzenia zmian polegających na dołączeniu przedłożonej opinii do akt weryfikacyjnych pomocniczych punktu gier na automatach o niskich wygranych.
Dyrektor Izby Celnej, po rozpatrzeniu zażalenia strony, postanowieniem z dnia [...] września 2013 r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Wskazał, że [...] czerwca 2013 r. funkcjonariusze celni przeprowadzili w lokalu na eksploatowanym tam automacie APEX MAGIC FRUITS nr fabryczny [...] eksperyment i stwierdzili naruszenie art. 129 ust. 3 u.g.h.
Sąd I instancji, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej: p.p.s.a.) oddalił skargę.
W pisemnych motywach wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. m.in. wskazał, że na mocy art. 18 ust. 3 u.g.h. - wprowadzonego przez art. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych ustaw - w grach na automatach zaprogramowana wartość wygranych na automacie nie może być wyższa niż 75% kwoty wpłaconych stawek. Zgodnie z art. 9 ust. 1 wskazanej ustawy zmieniającej podmioty prowadzące działalność w zakresie gier na automatach są obowiązane dostosować automaty eksploatowane w dniu wejścia w życie niniejszej ustawy do wymogu określonego w art. 18 ust. 3 ustawy zmienianej w art. 1, w terminie 6 miesięcy od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy, przy czym przepis art. 9 ust. 1 ustawy zmieniającej i art. 18 ust. 3 u.g.h., z mocy ust. 2 art. 9 ustawy zmieniającej, ma zastosowanie również do podmiotów prowadzących na podstawie art. 129 ust. 1 u.g.h., do czasu wygaśnięcia udzielonego zezwolenia, działalność w zakresie gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach oraz w zakresie gier na automatach o niskich wygranych.
Zatem po upływie 6 miesięcy od daty wejścia w życie ustawy zmieniającej automaty do gier o niskich wygranych powinny były spełniać wymogi nie tylko z art. 129 ust. 3 u.g.h., ale i z art. 18 ust. 3 u.g.h.
Wymogiem, o którym stanowi art. 18 ust. 3 u.g.h. jest warunek, że w grach na automatach zaprogramowana wartość wygranych nie może być niższa niż 75% kwoty wpłaconych składek. WSA podzielił przy tym stanowisko organu zgodnie z którym, wymóg przewidziany przez ten przepis dotyczy zaprogramowanej wartości wygranych poszczególnych gier.
Odnosząc się do zarzutów skarżącej odnośnie sposobu dokumentowania dostosowania automatów do wymogów z art. 18 ust. 3 u.g.h., WSA wskazał, że skoro rejestracja automatu do gier (w tym o niskich wygranych) wymaga opinii jednostki badającej upoważnionej przez Ministra Finansów (do wydania opinii niezbędne jest przeprowadzenie badania technicznego, zgodnie z § 2 rozporządzenia z 9 marca 2012r.), a nadto sprawdzenie, czy automat spełnia warunki ustawowe, wymaga badania sprawdzającego wyłącznie przez jednostkę badającą upoważnioną przez Ministra Finansów (art. 23b i art. 23f u.g.h), to także uzasadnione jest uregulowanie rozporządzenia z 9 marca 2012 r., ujęte w § 15 i 16. W przepisie § 15 ust. 1 tego aktu mówi się, że dostosowanie eksploatowanych automatów do wymogu, o którym mowa w art. 18 ust. 3 u.g.h. wymaga potwierdzenia przez jednostkę badającą, które wyraża się w uzupełnieniu do opinii (ust. 2).
Elementy konieczne opinii wymienia § 1 ust. 3 rozporządzenia, a § 2 tego aktu wymaga uprzedniego przeprowadzenia badania technicznego automatu lub urządzenia do gier. Z kolei § 16 rozporządzenia wymienia dodatkowe elementy, które powinna zawierać opinia i uzupełnienie opinii dotyczące automatów do gier o niskich wygranych.
Przywołane regulacje zdaniem Sądu I instancji nie kolidują z uregulowaniem art. 11 ustawy zmieniającej, który odnosi się do ważności poświadczeń rejestracji, wobec czego, w ocenie Sądu, organ prawidłowo przyjął, że dokonane przez skarżącą zgłoszenie w celu zatwierdzenia zmian danych zawartych w aktach weryfikacyjnych punktu gier, w części dotyczącej dołączenia do opinii jednostki badającej [...], w której został ujęty automat o niskich wygranych dokumentu pn. Informacja uzupełniająca do Opinii technicznej nr [...], nie spełniało wymogów obowiązującego w tym zakresie prawa.
W badanej sprawie Sąd nie dopatrzył się także naruszenia przez organ przepisów postępowania tj. Ordynacji podatkowej oraz ustawy o Służbie Celnej.
Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniosła F. Spółka z o.o. Wyrokowi zarzuciła naruszenie prawa materialnego, tj.:
- - § 15 rozporządzenia z dnia 9 marca 2012 r. w zw. z art. 9 ust. 1 ustawy zmieniającej w zw. z art. 18 ust. 3 u.g.h. przez błędną wykładnię, polegającą na niewłaściwym dokonaniu egzegezy art. 18 ust. 3 u.g.h. w zw. z art. 9 ust. 1 ustawy zmieniającej, tj. z zastosowaniem definicji zawartych w powołanych powyżej rozporządzeniach z pominięciem wykładni językowej, która prowadzi do wniosku, że programowana wartość wygranych w automacie nie może być niższa niż 75%, podczas gdy w grach na spornym automacie od początku istnienia (nawet przed 14 lipca 2011 r.) zaprogramowana wartość wygranych wynosiła co najmniej 75% kwot wpłaconych stawek, co przesądza o braku konieczności jego dostosowania do wymogu art. 18 ust. 3 u.g.h., wymaga potwierdzenia przez jednostkę badającą w uzupełnieniu do opinii w formie przewidzianej w § 15 rozporządzenia z dnia 9 marca 2012 r., podczas gdy przepis ten reguluje jedynie sposób udokumentowania dostosowania automatów do wymogów art. 18 ust. 3 u.g.h., czyli dotyczy tylko takich zarejestrowanych automatów, które w okresie przed 14 stycznia 2012 r. nie były zgodne z wymogiem art. 18 ust. 3 u.g.h., natomiast obowiązujące przepisy prawa nie regulowały w sposób szczególny sposobu dowodzenia, że dany zarejestrowany automat nie wymagał dostosowania do wymogu art. 18 ust. 3 u.g.h. Wobec tego do dowodzenia takiej okoliczności zastosowanie znalazła ogólna reguła dowodowa z art. 180 § 1 O.p., mająca w postępowaniu w sprawie urzędowego sprawdzenia odpowiednie zastosowanie w związku z art. 65 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej, który to obowiązek automat spełniał już przed wejściem w życie u.g.h.
Wobec powyższego spółka wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego orzeczenia i rozpoznanie skargi poprzez uchylenie zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Celnej w W. i poprzedzającego go postanowienia Naczelnika Urzędu Celnego w C., ewentualnie wnoszę o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w W., a w każdym przypadku o zasądzenie od Dyrektora Izby Celnej w W. na rzecz skarżącej kosztów postępowania kasacyjnego według norm.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Zarzuty skargi kasacyjnej nie są uzasadnione i dlatego skarga nie została uwzględniona.
Strona wnosząca skargę kasacyjną zarzuciła zaskarżonemu wyrokowi wyłącznie naruszenie prawa materialnego przez niewłaściwą jego wykładnię. Nie zakwestionowała natomiast prawidłowości zastosowania przepisów wymienionych w skardze kasacyjnej. Jej zdaniem, wynikający z § 15 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 maja 2012 r. w sprawie szczegółowych warunków rejestracji i eksploatacji automatów i urządzeń do gier w związku z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 maja 2011 r. "zmieniającej" ustawę o grach hazardowych i art. 18 ust. 3 ustawy o grach hazardowych obowiązek potwierdzenia, w formie opinii uzupełniającej, dostosowania eksploatowanych automatów do wymogu określonego w art. 18 ust. 3 u.g.h. dotyczy jedynie automatów, które tego wymagania nie spełniały w dniu wejścia w życie wymienionych przepisów. Podmiot prowadzący działalność w zakresie urządzania gier hazardowych przy użyciu automatu do gier, w którym, w dniu [...] maja 2011 r. zaprogramowana wartość wygranych w automacie nie mogła być niższa niż 75% kwoty wpłaconych stawek, nie ma zatem obowiązku przedstawienia opinii uzupełniającej jednostki badającej, dotyczącej tego automatu, ponieważ automat nie wymaga dostosowania.
Może wobec tego wykazać spełnianie tego wymagania przez eksploatowany automat do gier za pomocą innych dowodów, tak jak w rozpatrywanej sprawie - za pomocą opinii uzupełniającej dotyczącej innego automatu tego samego typu czy o takich samych parametrach technicznych.
Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, taka interpretacja omawianych przepisów jest błędna i prowadzi do pozbawienia możliwości sprawowania efektywnej kontroli przestrzegania przez podmioty wykorzystujące w swej działalności gospodarczej automaty do gier hazardowych wymagań wprowadzonych art. 18 ust. 3 ustawy o grach hazardowych.
Określony w § 15 ust. 1 i 2 rozporządzenia obowiązek potwierdzenia dostosowania eksploatowanych automatów do wymagań wynikających z art. 18 ust. 3 ustawy o grach hazardowych ma oczywiście na celu zapewnienie, aby wszystkie eksploatowane automaty do gier spełniały te wymagania. Ten cel pozwala osiągnąć objęcie obowiązkiem potwierdzenia w odpowiedni sposób spełnienia tych wymagań wszystkich eksploatowanych automatów, niezależnie od tego, czy automaty faktycznie te wymagania spełniały w chwili wprowadzenia zmian w przepisach prawnych. Przepis § 15 ust. 2 stanowi, że potwierdzenie jednostki badającej ma formę uzupełnienia do opinii tej jednostki, dotyczącej automatu, stanowiącej warunek rejestracji automatu. Z treści § 1 ust. 1 pkt 3 i ust. 3 pkt 6 wspomnianego rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 marca 2012 r. wynika niewątpliwie, że opinia jednostki badającej z badania technicznego automatu jest opinią indywidualną, dotyczącą konkretnego automatu.
Opinia uzupełniająca ma taki sam indywidualny charakter jak opinia "podstawowa", co potwierdza m.in. § 16 rozporządzenie. Na tej podstawie należy przyjąć, że nie spełnia wymagania opinii uzupełniającej opinia dotycząca innego automatu, nawet jeżeli te automaty nie różnią się od siebie z punktu widzenia wymagań określonych w art. 18 ust. 3 ustawy o grach hazardowych.
Mając to wszytko na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.