Uzasadnienie
Wyrokiem z dnia 4 listopada 2011 r., sygn. akt III SA/Wr 340/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił skargę G. sp. z o. o. w N. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we Wrocławiu z dnia [...], Nr [...] wydaną w przedmiocie cofnięcia rejestracji automatu o niskich wygranych. Wyrok ten zapadł na tle następującego stanu faktycznego i prawnego sprawy.
Dyrektor Izby Celnej we Wrocławiu decyzją z dnia [...], Nr [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w Legnicy z dnia [...] w sprawie cofnięcia skarżącej spółce rejestracji automatu o niskich wygranych HOT SPOT.
Uzasadniając decyzję organ odwoławczy wskazał, że w dniu 28 stycznia 2010 r. funkcjonariusze celni przeprowadzili kontrolę w zakresie urządzania i prowadzenia gier na automatach o niskich wygranych, w ramach której dokonano, w drodze eksperymentu, odtworzenia możliwości gry na automacie o niskich wygranych HOT SPOT, celem sprawdzenia prawidłowości stosowania maksymalnej stawki za udział w jednej grze. W wyniku eksperymentu stwierdzono, że automat umożliwił grę za stawkę 100 pkt kredytowych, tj. za kwotę 10 zł (1 pkt kredytowy - 0,10 zł) co było niezgodne z art. 129 ust. 3 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2009 r., nr 201, poz. 1540 ze zm. – powoływanej dalej jako ustawa o grach hazardowych), który określa, że wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze nie może być wyższa niż 0,50 zł.
Zdaniem organu odwoławczego stan automatu ustalono za pomocą eksperymentu i opinii biegłego sądowego. Do zbadania automatu HOT SPOT powołany został biegły z zakresu informatyki i telekomunikacji, który stwierdził, że stawka za udział w jednej grze może być wyższa od 0,50 PLN, a łączna jednorazowa wartość wygranej w grze liczona jako suma wygranej bezpośredniej oraz pośredniej może przekroczyć równowartość 60 PLN, co narusza przepisy ustawy o grach hazardowych.
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalając zaskarżonym wyrokiem skargę spółki stwierdził, że nie doszło do naruszenia prawa. Sąd I instancji wskazał, że pomimo wejścia z dniem 1 stycznia 2010 r. ustawy o grach hazardowych zachowało moc obowiązującą rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych (Dz. U. z 2003 r., nr 102, poz. 946 ze zm. - powoływane dalej jako rozporządzenie w sprawie warunków urządzania gier). Zgodnie zaś z § 14 ust. 5 tego rozporządzenia, w razie stwierdzenia niezgodności stanu rzeczywistego automatów lub urządzeń do gier z warunkami rejestracji, wyznaczony naczelnik urzędu celnego cofa rejestrację takiego automatu lub urządzenia do gier. Na tej podstawie prawnej powinnością organów było ustalenie, czy w stanie faktycznym sprawy wystąpiła niezgodność stanu rzeczywistego automatu o niskich wygranych HOT SPOT z warunkami rejestracji.
W ocenie Sądu I instancji, obowiązkiem spółki było zapewnienie takiego sposobu funkcjonowania automatu do gry, który zapewniłby zgodność z warunkami rejestracji a także dochowanie wymogu ustawowego w zakresie obowiązującej wartości jednorazowej wygranej oraz maksymalnej stawki za udział w jednej grze. Tymczasem przeprowadzony eksperyment odtworzenia gry na automacie o niskich wygranych wykazał, że automat ten umożliwiał zagranie za stawkę wyższą niż wskazane wyżej dopuszczalne 0,50 zł za udział w jednej grze – to znaczy możliwe było na nim zagranie za stawkę 10 zł (odpowiadającą wartości 100 punktów kredytowych). Ustalenia te zostały zaś potwierdzone dopuszczoną przez organ w poczet materiału dowodowego opinią biegłego sądowego z zakresu informatyki i telekomunikacji. Zdaniem Sądu I instancji, zarówno eksperyment, jak i opinia biegłego mają walor dowodów bezpośrednich, gdyż zostały dokonane w wyniku oględzin spornego automatu i przeprowadzenia na nim gry.
Opinia sporządzona przez biegłego sądowego na potrzeby postępowania karnego skarbowego posiada – w świetle obowiązujących przepisów – taką samą moc dowodową, jak opinia jednostki badającej, o której mowa w rozporządzeniu w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych, a zatem opierając podjęte decyzje na dopuszczonej w poczet materiału dowodowego opinii biegłego sądowego, organy nie dopuściły się naruszenia § 8 ust. 1, ani § 14 ust. 4 tego rozporządzenia.
W skardze kasacyjnej z dnia 4 stycznia 2012 r., na podstawie art. 174 pkt 1 i pkt 2 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit "a" i "c" ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. - powoływanej dalej jako p.p.s.a.) oraz art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r., nr 153, poz. 1269 ze zm. – powoływanej dalej jako p.u.s.a.) zaskarżonemu wyrokowi zarzucono:
- 1. Bezzasadne uznanie za zgodną z prawem decyzji wydanej przy naruszeniu § 14 ust. 4 rozporządzenia w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych, poprzez jego niezastosowanie i bezpodstawne przyjęcie, że wyniki przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celnych, w toku kontroli z dnia 28 stycznia 2010 r., eksperymentu gry na automacie o niskich wygranych HOT SPOT o numerze fabrycznym [...], numerze poświadczenia rejestracji [...] oraz opinia sporządzona przez biegłego nie będącego osobą uprawnioną zgodnie z § 8 ust. 1 i § 14 ust. 4 rozporządzenia w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych, są dowodami wystarczającymi na potrzeby niniejszego postępowania w sprawie cofnięcia rejestracji, w szczególności dla przyjęcia, że weryfikowany w ten sposób automat gier o niskich wygranych nie odpowiada warunkom rejestracji. Stwierdzić natomiast należy, że § 14 ust. 4 rozporządzenia wykonawczego stanowi szczególną regułę dowodową, wyprzedzającą ogólne zasady postępowania dowodowego, a w konsekwencji bez opinii technicznej, sporządzonej przez stosownie umocowaną Jednostkę Badającą, nie można dokonać prawnie doniosłego ustalenia na temat sposobu działania urządzenia, w tym nie można uzasadnić twierdzenia o wadliwości jego funkcjonowania.
- 2. Bezzasadne uznanie, iż stwierdzone przez Sąd I instancji uchybienie przepisowi art. 210 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; powoływanej dalej jako Ordynacja podatkowa) stosowanemu w związku z art. 235 tej samej ustawy, mające postać pominięcia, w sentencji zaskarżanego orzeczenia odwoławczego, jego materialnej podstawy prawnej, jest ułomnością nie mającą wpływu na wynik sprawy, w sytuacji gdy okoliczności faktyczne wskazują na konieczność dostrzeżenia przy orzekaniu dwóch różnych, konkurencyjnych wobec siebie uregulowań prawnych, z których organ orzekający wybrać musi do zastosowania tylko jedno właściwe.
Z uwagi na powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz o przekazanie sprawy Sądowi I instancji do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie od organu na rzecz spółki kosztów postępowania według norm przepisanych.
W piśmie z dnia 7 czerwca 2013 r. Dyrektor Izby Celnej we Wrocławiu zawarł replikę wobec argumentacji przedstawionej w skardze kasacyjnej.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje.
Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie.
Postępowanie administracyjne w rozpoznawanej sprawie zostało wszczęte w dniu 26 maja 2010 r., a zatem już pod rządami nowej ustawy o grach hazardowych, tj. u.g.h. W myśl art. 8 tej ustawy do postępowań w sprawach określonych w ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy - Ordynacja podatkowa, chyba że ustawa stanowi inaczej.
W świetle art. 129 ust. 1 i 3 u.g.h. do działalności spółki podjętej pod rządem u.g.z.w. mają dalej zastosowanie przepisy tej ustawy, z uwzględnieniem zmiany wprowadzonej przez art. 129 ust. 1 i 3 u.g.h. Zatem, w rozpatrywanej sprawie materialnoprawną podstawą oceny wymagań dotyczących gier prowadzonych na automatach należących do spółki powinien być przepis art. 129 ust. 3 u.g.h.
Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia § 14 ust. 4 i ust. 5 w związku z § 8 ust. 1 rozporządzenia z 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier poprzez przyjęcie, że ww. przepisy dopuszczają możliwość skutecznej prawnie weryfikacji statusu urządzenia zakwalifikowanego przez jednostkę badającą jako automat o niskich wygranych, przez podmiot inny niż jednostka badająca i z pominięciem zasięgnięcia opinii jednostki badającej oraz w konsekwencji na cofnięcie rejestracji automatu o niskich wygranych na podstawie opinii podmiotów innych niż jednostka badająca.
Stosownie do przepisu § 7 rozporządzenia z 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier, warunkiem dopuszczenia automatu lub urządzenia do gier do eksploatacji i użytkowania na terytorium Polski jest rejestracja takiego automatu lub urządzenia na podstawie badania takiego automatu lub urządzenia, o którym mowa w § 8 rozporządzenia z 2003 r., a więc badania przeprowadzonego przez tzw. jednostkę badającą, upoważnioną przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych. Badanie to polega na ustaleniu, czy konstrukcja automatu lub urządzenia zapewnia m.in.: prawidłowe ustalenia wartości maksymalnej stawki i uniemożliwia przekraczanie wartości maksymalnej stawki w wyniku kontynuacji gry za uzyskane wygrane (§ 8 ust. 2 pkt 5 lit. a), prawidłowe ustalenie wartości jednorazowej wygranej i uniemożliwia uzyskanie jednorazowej wygranej w kwocie wyższej niż 15 euro, o której mowa w art. 2 ust. 2b ustawy (obecnie w kwocie określonej w art. 129 ust. 3 u.g.h.).
W myśl powyższych przepisów podstawą rejestracji automatu może być wyłącznie dowód potwierdzający spełnienie przez automat określonych prawem wymagań w postaci badania wspomnianej jednostki badającej, a nie jakikolwiek inny dowód, jak m. in. opinia biegłego albo eksperyment funkcjonariusza celnego.
Ponadto, co należy podkreślić, stosownie do § 14 ust. 4 rozporządzenia z 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier, wyznaczony naczelnik urzędu celnego może zarządzić przeprowadzenie na koszt podmiotu prowadzącego gry na automatach o niskich wygranych badań kontrolnych automatów i urządzeń do gier przez jednostkę badającą. W razie stwierdzenia niezgodności stanu rzeczywistego automatów lub urządzeń do gier z warunkami rejestracji wyznaczony naczelnik urzędu celnego cofa rejestrację takiego automatu lub urządzenia do gier (§ 14 ust. 5).
Przepisy § 14 ust. 4 i ust. 5 rozporządzenia z 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier należy interpretować łącznie i w powiązaniu z przepisami § 7 i § 8 tego rozporządzenia. W rezultacie, zarówno dopuszczenie automatu lub urządzenia do eksploatacji i użytkowania (zarejestrowanie), jak i cofnięcie rejestracji, wymaga przeprowadzenia przez jednostkę badającą odpowiednio: badania poprzedzającego rejestrację i badania kontrolnego. W obu tych przypadkach podstawą rozstrzygnięcia organu o zarejestrowaniu lub cofnięciu rejestracji automatu lub urządzenia do gier powinien być dowód w postaci opinii jednostki badającej.
Natomiast nie jest prawidłowa interpretacja § 14 ust. 4 powołanego rozporządzenia z 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier, która czyni te badania jednym tylko z możliwych dowodów służących stwierdzeniu niezgodności stanu rzeczywistego automatów z warunkami rejestracji. Jest tak z uwagi na użycie zwrotu "może zażądać przeprowadzenia badań kontrolnych". Oznacza to, że naczelnik urzędu celnego może zażądać przeprowadzenia badań kontrolnych przez jednostkę badającą w tym tylko znaczeniu, że ma takie prawo. Nie ciąży więc na nim obowiązek permanentnego żądania przeprowadzania takich badań. Jeżeli zaś zamierza cofnąć rejestrację, powinien się oprzeć na opinii jednostki badającej (por. wyrok NSA z dnia 29 listopada 2011 r., sygn. akt II GSK 1031/11).
Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy celne wezmą pod uwagę powyższe wywody poczynione przez Naczelny Sąd Administracyjny orzekający w rozpoznawanej sprawie.
Z przedstawionych powodów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 188 p.p.s.a., art. 135 p.p.s.a. oraz art. 203 pkt 1 p.p.s.a. i art. 200 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.