Uzasadnienie
Wyrokiem z 27 czerwca 2014 r., sygn. akt VI SA/Wa 3227/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. oddalił skargę na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w W. z [...] września 2013 r. w przedmiocie odmowy zatwierdzenia zmian dotyczących dołączenia do akt weryfikacyjnych pomocniczych punktu gier na automatach o niskich wygranych.
Sąd I instancji orzekał w następującym stanie sprawy:
W dniu [...] lutego 2013 r. do Urzędu Celnego w C. wpłynęło zgłoszenie F. Sp. z o.o. w W. dot. dołączenia do akt weryfikacyjnych punktu gier na automatach niskich wygranych zlokalizowanego w B. M. G. PUH N. K. A., ul. G. 44, C., Informacji uzupełniającej z [...] stycznia 2013 r. do Opinii technicznej wraz z Uzupełnieniem z [...] października 2012 r. dla automatu A. D. S. L. I Nr fabryczny [...].
W dniu [...] marca 2013 r. Naczelnik Urzędu Celnego w C. przeprowadził w punkcie gier urzędowe sprawdzenie, w wyniku którego stwierdzono, że przedłożona Informacja uzupełniająca do Opinii technicznej z [...] stycznia 2012 r. nie została wydana po przebadaniu automatu [...], lecz automatu o tej samej nazwie, lecz innym numerze [...], a ponadto nie ma formy określonej w § 15 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 9 marca 2012 r. w sprawie szczegółowych warunków rejestracji i eksploatacji automatów i urządzeń do gier (Dz. U. poz. 312; dalej rozporządzenie z 9 marca 2012 r.). Również przedłożone Uzupełnienie do ważnej Opinii technicznej Nr [...] w zakresie art. 18 ust. 3 oraz art. 23 ust. 1a ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r., poz. 612 ze zm.; dalej u.g.h.) nie odnosi się do przedmiotowego automatu o niskich wygranych.
W piśmie z [...] maja 2013 r. Naczelnik Urzędu Celnego w C. stwierdził, że dokument o nazwie Informacja uzupełniająca do Opinii technicznej Nr [...], a także Uzupełnienie nr [...] z [...] października 2012 r. do ważnej opinii technicznej Nr [...] nie dotyczy eksploatowanego w ww. punkcie gier automatu A. D. S. L. I o numerze fabrycznym [...]. Jednocześnie zaznaczył, że w trakcie przeprowadzania urzędowego sprawdzenia funkcjonariusze nie negowali zapisów opinii technicznej Nr [...] dotyczących m. in. programu gry, w który wyposażony jest automat. Jednocześnie stwierdzono, że plomby są nienaruszone i zgodne z opinią techniczną.
W dniu [...] maja 2013 r. Naczelnik Urzędu Celnego w C. przeprowadził powtórne urzędowe sprawdzenie i podtrzymał wcześniej zajęte stanowisko dotyczące kwestii braku udokumentowania spełnienia przez ww. automat warunku określonego w art. 18 ust. 3 u.g.h.
Postanowieniem z [...] czerwca 2013 r. Naczelnik Urzędu Celnego w C. odmówił zatwierdzenia zmian dotyczących dołączenia do akt weryfikacyjnych pomocniczych punktu gier Informacji uzupełniającej z [...] stycznia 2013 r. do Opinii technicznej Nr [...] wraz z Uzupełnieniem Nr [...] z [...] października 2012 r. z uwagi na fakt, że dokumenty te nie dotyczą automatu A. D. S. L. I o numerze fabrycznym [...], eksploatowanego w punkcie gier.
Postanowieniem z [...] września 2013 r. Dyrektor Izby Celnej w W. utrzymał w mocy powyższe postanowienie. Stwierdził, że dokonana przez organ I instancji wykładnia art. 187 § 1 oraz art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.; dalej o.p.), art. 9 ust. 1 ustawy dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 134, poz. 779; dalej ustawa zmieniająca) oraz § 15 rozporządzenia z 9 marca 2012 r. jest prawidłowa. Wyjaśnił, że teoretyczna wypłacalność automatu do gier o niskich wygranych, ustawiona programowo na poziomie 94% nie zwalnia strony z obowiązku przedłożenia właściwego potwierdzenia spełnienia przez automat warunku określonego w art. 18 ust. 3 u.g.h. dla każdej gry. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej w W., organ I instancji słusznie nie uznał przedłożonej informacji z uwagi na fakt, że nie spełnia ona wymogu określonego w § 15 rozporządzenia MF z 9 marca 2012 r., a zatem nie może stanowić potwierdzenia, że automat o niskich wygranych spełnia warunek, o którym mowa w art. 18 ust. 3 u.g.h.
WSA w W. oddalił skargę na powyższą decyzję.
Uznał, że zgodnie z art. 9 ust. 1 i 2 ustawy zmieniającej podmioty prowadzące działalność w zakresie gier na automatach obowiązane są dostosować automaty eksploatowane w dniu wejścia w życie niniejszej ustawy do wymogu określonego w art. 18 ust. 3 u.g.h., w terminie 6 miesięcy od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy. Przepis art. 18 ust. 3 u.g.h. stosuje się również do podmiotów prowadzących na podstawie art. 129 ust. 1 tej ostatniej ustawy działalność w zakresie gier.
Zdaniem WSA w dacie złożenia wniosku – [...] lutego 2013 r. skarżąca była już po terminie określonym w art. 9 ust. 1 ustawy zmieniającej, czyli przedmiotowy automat powinien być dostosowany do wymogów art. 18 ust. 1 u.g.h.
W ocenie Sądu, w zaskarżonych postanowieniach oba organy zasadnie wskazywały, że skarżąca nie przedstawiła właściwego uzupełnienia do opinii technicznej w zakresie zgłaszanych zmian, powołując się na § 15 ust. 1 rozporządzenia MF z 9 marca 2012 r., a tym samym miały rację oceniając, że dołączony dokument z badania automatu o innym numerze fabrycznym nie może stanowić potwierdzenia, że przedmiotowy automat, eksploatowany w ww. punkcie gier, spełnia warunek 18 ust. 3 u.g.h.
Sąd stwierdził, że organ prawidłowo odmówił zatwierdzenia zmian polegających na dołączeniu do akt weryfikacyjnych pomocniczych przedmiotowego punktu gier Informacji uzupełniającej do Opinii technicznej z [...] stycznia 2013 r. oraz Uzupełnienia do ważnej Opinii technicznej w zakresie art. 18 ust. 3 oraz art. 23 ust. 1a u.g.h. z upoważnienia Ministra Finansów z [...] października 2012 r. dla automatu A. D. S. L. I o numerze fabrycznym [...], bowiem dokonane przez skarżącą zgłoszenie nie spełniało wymogów obowiązującego w tym zakresie prawa. Dokument ten nie został wydany po przebadaniu przedmiotowego automatu, lecz po przebadaniu automatu o tej samej nazwie, ale o innym numerze fabrycznym. Z tego powodu nie mogło zostać uznane jako właściwe uzupełnienie opinii w rozumieniu § 15 rozporządzenia MF z 9 marca 2012 r., dlatego organ odmówił - na tej podstawie - dokonania zmiany akt weryfikacyjnych pomocniczych punktu gier na automatach o niskich wygranych.
Ponadto, WSA uznał, że skarżąca nie wypełniła wymogów w zakresie udokumentowania obowiązku wynikającego z art. 18 ust. 3 u.g.h.
Sąd I instancji nie podzielił zarzutu skarżącej, że organ odwoławczy naruszył art. 124 i art. 210 § 4 w zw. z art. 239 o.p. przez brak uzasadnienia dla zastosowania art. 33 ust. 1 oraz art. 34 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz. U. z 2015 r., poz. 990 ze m.; dalej u.s.c.).
Odnosząc się do zarzutu naruszenia przez organ art. 191 o.p. oraz § 15 rozporządzenia z dnia 9 marca 2012 r. przez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, polegającej na odmowie przyznania mocy dowodowej dokumentom załączonym do wniosku i nieuznaniu przedłożonych dokumentów, które zdaniem skarżącej miały wykazać zgodność tego automatu z wymogiem art. 18 ust. 3 u.g.h. bez żadnego dostosowania, Sąd wskazał, że teoretyczna wypłacalność automatu ustawiona programowo na poziomie 94% nie zwalnia spółki z obowiązku przedłożenia właściwego potwierdzenia spełnienia przez automat warunku określonego w art. 18 ust. 3 u.g.h. dla każdej gry.
Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożyła skarżąca, wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w W. oraz o zasądzenie od organu na rzecz skarżącego kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych. Na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej p.p.s.a.) zarzuciła naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię § 15 w związku z § 1 ust. 3 pkt 14 rozporządzenia z dnia 9 marca 2012 r. i w zw. z art. 9 ust. 1 ustawy zmieniającej oraz w zw. z art. 18 ust. 3 u.g.h. poprzez błędną wykładnię polegającą na niewłaściwym dokonaniu egzegezy art. 18 ust. 3 u.g.h. w zw. z art. 9 ust. 1 ustawy zmieniającej, tj. z zastosowaniem definicji zawartej w powołanym wyżej rozporządzeniu z pominięciem wykładni językowej zwrotów użytych w art. 18 ust. 3 u.g.h. (relacja zaprogramowanych wygranych do wartości wpłaconych stawek – liczba mnoga) oraz w art. 9 ust. 1 ustawy zmieniającej ("dostosować") i to w sytuacji gdy w grach na spornym automacie od początku istnienia (nawet przed [...].07.2011 r. jako datą wejścia w życie ustawy zmieniającej), zaprogramowana wartość wygranych wynosiła co najmniej 75% kwot wpłaconych stawek, co przesądza o braku konieczności dostosowania automatu do wymogu art. 18 ust. 3 u.g.h., gdyż § 15 rozporządzenia z 9 marca 2012 r. reguluje wyłącznie sposób udokumentowania dostosowania automatów do wymogów art. 18 ust. 3 u.g.h., czyli dotyczy tylko takich zarejestrowanych automatów, które w okresie przed [...].07.2011 r. nie były zgodne z wymogiem art. 18 ust. 3 u.g.h., natomiast obowiązujące przepisy prawa nie regulują w sposób szczególny sposobu dowodzenia, że dany zarejestrowany automat nie wymagał dostosowania do wymogu art. 18 ust. 3 u.g.h.
Wobec tego do dowodzenia takiej okoliczności zastosowanie znalazła ogólna reguła dowodowa z art. 180 § 1 o.p., mająca w postępowaniu w sprawie urzędowego sprawdzenia odpowiednie zastosowanie w związku z art. 65 u.s.c.
W uzasadnieniu przedstawiono argumenty na poparcie zarzutów.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna nie zawiera uzasadnionych zarzutów, więc podlega oddaleniu.
Wnoszący skargę kasacyjną zarzucił zaskarżonemu wyrokowi wyłącznie naruszenie prawa materialnego przez niewłaściwą jego wykładnię. Nie zakwestionował natomiast niewłaściwego zastosowania przepisów wymienionych w skardze kasacyjnej. Jego zdaniem, wynikający z § 15 ust. 1 i 2 rozporządzenia z dnia 9 marca 2012 r. w sprawie szczegółowych warunków rejestracji i eksploatacji automatów i urządzeń do gier w związku z art. 9 ust. 1 ustawy zmieniającej i art. 18 ust. 3 u.g.h. obowiązek potwierdzenia, w formie opinii uzupełniającej, dostosowania eksploatowanych automatów do wymogu wprowadzonego art. 18 ust. 3 u.g.h. dotyczy jedynie automatów, które tego wymagania nie spełniały w dniu wejścia w życie wymienionych przepisów. Podmiot prowadzący działalność w zakresie urządzania gier hazardowych przy użyciu automatu do gier, w którym jeszcze przez zmianą przepisów zaprogramowana wartość wygranych w automacie nie mogła być niższa niż 75% kwoty wpłaconych stawek, nie miałby zatem obowiązku przedstawienia opinii uzupełniającej jednostki badającej, dotyczącej tego automatu, ponieważ automat nie wymaga dostosowania.
Może wobec tego wykazać spełnianie tego wymagania przez eksploatowany automat do gier za pomocą innych dowodów, tak jak w rozpatrywanej sprawie – za pomocą opinii uzupełniającej dotyczącej innego automatu tego samego typu czy o takich samych parametrach technicznych.
Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, taka interpretacja omawianych przepisów jest błędna i prowadzi do pozbawienia możliwości sprawowania efektywnej kontroli przestrzegania przez podmioty wykorzystujące w swej działalności gospodarczej automaty do gier hazardowych wymagań określonych w art. 18 ust. 3 u.g.h.
Określony w § 15 ust. 1 i 2 rozporządzenia z dnia 9 marca 2012 r. obowiązek potwierdzenia dostosowania eksploatowanych automatów do wymagań wynikających z art. 18 ust. 3 u.g.h. ma oczywiście na celu zapewnienie, aby wszystkie eksploatowane automaty do gier spełniały te wymagania. Ten cel pozwala osiągnąć objęcie obowiązkiem potwierdzenia w odpowiedni sposób spełnienia tych wymagań wszystkich eksploatowanych automatów, niezależnie od tego, czy automaty faktycznie te wymagania spełniały w chwili wprowadzenia zmian w przepisach prawnych. Przepis § 15 ust. 2 rozporządzenia z dnia 9 marca 2012 r. stanowi, że potwierdzenie jednostki badającej ma formę uzupełnienia do opinii tej jednostki dotyczącej automatu, stanowiącej warunek rejestracji automatu. Z treści § 1 ust. 1 pkt 3 i ust. 3 pkt 6 wspomnianego rozporządzenia z dnia 9 marca 2012 r. wynika niewątpliwie, że opinia jednostki badającej z badania technicznego automatu jest opinią indywidualną, dotyczącą konkretnego automatu.
Opinia uzupełniająca ma taki sam indywidualny charakter jak opinia "podstawowa", co potwierdza m.in. § 16 rozporządzenie. Na tej podstawie należy przyjąć, że nie spełnia wymagania opinii uzupełniającej opinia dotycząca innego automatu, nawet jeżeli te automaty nie różnią się od siebie z punktu widzenia wymagań określonych w art. 18 ust. 3 u.g.h.
Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.