Uzasadnienie
Wyrokiem z dnia 11 lipca 2013 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w G (dalej: WSA w G lub Sąd I instancji) oddalił skargę F Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W (dalej: Spółka) na decyzję Dyrektora Izby Celnej w G (dalej: Dyrektor) z dnia [...] lutego 2013 r. w przedmiocie odmowy zmiany decyzji w zakresie miejsca urządzania gier na automatach o niskich wygranych.
Sąd I instancji orzekał w następującym stanie faktycznym.
Wnioskiem z dnia 15 października 2012 r. Spółka wystąpiła o zmianę zezwolenia na prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych w zakresie miejsca urządzania gry.
Decyzją z dnia [...] listopada 2012 r. Dyrektor odmówił uwzględnienia wnioskowanej przez skarżącą zmiany decyzji, powołując się na art. 135 ust. 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.), dalej: u.g.h. W myśl tego przepisu w wyniku zmiany zezwolenia nie może nastąpić zmiana miejsc urządzania gry, z wyjątkiem zmniejszenia liczby punktów gry na automatach o niskich wygranych.
Organ powołał się na wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach C-213/11, C-214/11 i C-217/11 i uznał, że art. 135 ust. 2 u.g.h. nie ma charakteru technicznego w świetle art. 1 pkt 11 dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady nr 98/34/WE z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz.U.UE.L.98.204.37 z późn. zm.), dalej: dyrektywa 98/34. Tym samym wspomniany przepis nie podlegał obowiązkowi notyfikacji Komisji Europejskiej.
Po rozpatrzeniu odwołania skarżącej Dyrektor uchylił decyzję organu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania z uwagi na konieczność zebrania dowodów na okoliczności wskazane w przepisie art. 253a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) – dalej Ordynacja podatkowa lub o.p. Zgodnie z tym przepisem, decyzja ostateczna, na mocy której strona nabyła prawo, może być za jej zgodą uchylona lub zmieniona przez organ podatkowy, który ją wydał, jeżeli przepisy szczególne nie sprzeciwiają się uchyleniu lub zmianie takiej decyzji i przemawia za tym interes publiczny lub ważny interes strony.
WSA w G oddalił skargę Spółki, jednakże nie podzielił stanowiska organu zgodnie z którym podstawą rozstrzygania w sprawie wniosku o zmianę zezwolenia na prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych w zakresie miejsca prowadzenia gry powinien być przepis art. 253a Ordynacji podatkowej.
Sąd I instancji wskazał, że art. 135 ust. 2 u.g.h. ma charakter przepisu technicznego w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE, a w konsekwencji – skoro nie został notyfikowany Komisji Europejskiej wbrew obowiązkowi wynikającemu z tej dyrektywy - to nie może być stosowany wobec jednostek.
Zdaniem WSA konsekwencją odmowy zastosowania art. 135 ust. 2 u.g.h. z uwagi na naruszenie przepisów unijnych musi być konieczność rozpoznania wniosku skarżącej o zmianę miejsca urządzania gier na automatach o niskich wygranych w oparciu o art. 135 ust. 1 u.g.h. Przepis ten stanowi samoistną podstawę prawną do orzeczenia o zmianie zezwolenia na prowadzenie gry, której brak było w stanie prawnym poprzedzającym wejście w życie ustawy o grach hazardowych. Z tego powodu pod rządami poprzednio obowiązującej ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych uzasadnione było poszukiwanie podstawy prawnej dla orzeczenia o zmianie zezwolenia w przepisie art. 155 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (t.j.: Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 z późn. zm.). W obecnym stanie prawnym istnieje art. 135 ust. 1 u.g.h., który wyklucza tego rodzaju zabieg interpretacyjny.
Nie nakłada on na organ administracji bezwzględnego obowiązku uwzględnienia w każdym przypadku wniosku o zmianę zezwolenia w zakresie miejsca prowadzenia gry, wprowadzając przez użycie sformułowania "zezwolenia... mogą być zmieniane" element uznania administracyjnego.
Sąd I instancji podniósł, że orzekanie na nowej podstawie prawnej, tj. w oparciu o art. 135 ust. 1 u.g.h. wymaga zachowania gwarancji dwuinstancyjności określonej w art. 127 o.p. Zatem słuszne było uchylenie przez Dyrektora decyzji wydanej w pierwszej instancji - w sytuacji, gdy podstawą tej decyzji był art. 135 ust. 2 u.g.h. przewidujący bezwzględny zakaz orzekania o zmianie miejsca prowadzenia i urządzania gry. Wprawdzie w podstawie prawnej decyzji pierwszoinstancyjnej powołano przepis art. 253a Ordynacji podatkowej, to jednak z jej uzasadnienia wynika, że w istocie rozstrzygnięcie sprawy nie zostało oparte o ten przepis.
Dyrektor zaskarżył wyrok w całości domagając się jego uchylenia i przekazania sprawy Sądowi I instancji do ponownego rozpoznania oraz zasądzenia kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonemu wyrokowi organ zarzucił naruszenie:
- I. Przepisów prawa procesowego (art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. dalej: p.p.s.a.) w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:
- 1) art. 3 § 1 w zw. art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez nierozważenie wszystkich argumentów przedstawionych przez organ oraz wadliwe uzasadnienie zaskarżonego wyroku,
- 2) art. 3 § 1 p.p.s.a. poprzez przekroczenie zakresu kontroli zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Celnej w Gdyni,
- 3) art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 253a § 1 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, że przepis art. 253a § 1 Ordynacji podatkowej nie znajduje w sprawie zastosowania oraz sformułowanie wadliwych wskazówek dla organu co do dalszego postępowania.
- II. Przepisów prawa materialnego (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.), tj.: art. 1 pkt 4 i 11 w związku z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy Dyrektywy nr 98/34/WE w związku z art. 135 ust. 2 u.g.h. w świetle wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 poprzez ich błędną wykładnię, polegającą na uznaniu, że przepis art. 135 ust. 2 u.g.h. podlegał notyfikacji Komisji w trybie przepisu art. 8 ust. 1 dyrektywy, a wobec jej braku przepis ten nie mógł być stosowany w stosunku do podmiotów gospodarczych i innych jednostek przez organy administracji publicznej.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA lub Sąd II instancji) rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod uwagę przyczyny nieważności postępowania sądowoadministracyjnego. W rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły okoliczności skutkujące nieważnością postępowania wymienione w art. 183 § 2 p.p.s.a., zatem zostały spełnione warunki do rozpoznania skargi kasacyjnej.
Zgodnie z treścią art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na naruszeniu prawa materialnego, które polegać może na błędnej wykładni lub niewłaściwym zastosowaniu albo na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.
Skarga kasacyjna Dyrektora oparta została na obu podstawach kasacyjnych z art. 174 p.p.s.a. W takiej sytuacji Sąd II instancji w pierwszej kolejności rozpoznaje zarzuty podnoszące naruszenia przepisów postępowania. Przyjęcie takiej kolejności rozpoznania zarzutów kasacyjnych wynika z tego, że warunkiem oceny stosowania prawa materialnego, zarówno przez organy i Sąd I instancji, jest ustalenie, że stan faktyczny sprawy jest bezsporny albo, że nie został skutecznie zakwestionowany w postępowaniu kasacyjnym.
Skarga kasacyjna Dyrektora nie zasługuje na uwzględnienie, chociaż uzasadnienie wyroku należy uznać za błędne. Wada uzasadnienia nie pozwala na uchylenie wyroku, bo rozstrzygnięcie Sądu I instancji odpowiada prawu, mimo że argumentacja prezentowana przez WSA w G jest wadliwa.
W tych okolicznościach oddalenie skargi kasacyjnej znajduje oparcie w treści art. 184 p.p.s.a.
Niewątpliwie nietrafne są podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty dotyczące naruszeń prawa procesowego. Dyrektor twierdzi, że wyrok Sądu I instancji narusza art. 141 § 4 w związku z art. 3 § 1 p.p.s.a. oraz art. 253a § 1 o.p. Zdaniem Sądu II instancji tak stawiany zarzut jest chybiony. Wadliwie uzasadniony wyrok nie może być poczytywany jako nadzwyczajne osiągnięcie Sądu I instancji, ale też nie może być traktowany jako taki, który narusza art. 141 § 4 w związku z art. 3 § 1 p.p.s.a. Z treści art. 141 § 4 p.p.s.a. wynikają formalne elementy uzasadnienia, co oznacza, że te składniki musi posiadać każde uzasadnienie wyroku, by spełniało wymogi prawa. Formalnie poprawne uzasadnienie wyroku nie musi być trafne merytorycznie. Jeżeli nie jest merytorycznie poprawne to ten rodzaj wady powinien być zwalczany przez stawianie konkretnych zarzutów obejmujących prawo materialne lub formalne, albo łączne naruszenie tych przepisów, nie zaś przez odwoływanie się do formalnych wymogów jakie powinno ono spełniać.
W podobny sposób należy odnieść się do zarzutu łączącego art. 141 § 4 p.p.s.a. z art. 253a § 1 o.p., a podnoszącego wadliwe formułowanie wskazówek dla organu, odnoszących się do dalszego postępowania. Sąd II instancji zwraca uwagę, że skarżony wyrok oddalił skargę, zatem Sąd I instancji nie formułuje wskazówek co do dalszego postępowania, bo te są możliwe tylko przy uwzględnieniu skargi i uchyleniu decyzji, co jest oczywiste w świetle art. 141 § 4 w związku z art. 153 p.p.s.a.
Odnosząc się do zarzutu opartego na podstawie z art. 174 pkt 1 p.p.s.a. Sąd II instancji stwierdza, że argumentacja przedstawiona w uzasadnieniu skarżonego wyroku w zakresie technicznego charakteru art. 135 ust. 2 u.g.h., a więc jego nieobowiązywania w rozpoznawanej sprawie i przez to konieczność stosowania w tej materii art. 135 ust. 1 u.g.h. jest chybiona.
Sąd II instancji zwraca uwagę, że w wyroku z 19 lipca 2012 r. w sprawie Fortuna i inni TSUE zakwalifikował przepisy przejściowe u.g.h. do tzw. innych wymagań. Inne wymagania według art. 1 pkt 4 dyrektywy 98/34/WE to wymagania nałożone na produkt, które mogą mieć istotny wpływ na skład lub rodzaj produktu lub jego obrót.
Ocena technicznego charakteru przepisów zaliczonych do “innych wymagań" jest warunkowa. W pkt 36 wyroku TSUE stwierdził, że przepisy przejściowe u.g.h. nakładają na automaty warunki mogące wpływać bezpośrednio na ich sprzedaż. TSUE dokonał więc bezpośredniej oceny tych przepisów z punktu widzenia kryteriów wyprowadzonych z dyrektywy. Jednak zauważyć trzeba, że wypowiadając się w tej kwestii powołał się na wyroki dotyczące gier hazardowych, w szczególności na wyrok w sprawie C-267/07 Lindberg. W sprawie tej chodziło o merytoryczne przepisy krajowe, które bezpośrednio dotyczyły automatów w sposób pozwalający przyjąć, że te przepisy mogły w istotny sposób wpływać na sprzedaż automatów, a nie przepisy przejściowe.
W sprawie Fortuna i inni TSUE rozstrzygał wątpliwości dotyczące przepisów przejściowych. Przepisy przejściowe to wyraz wyprowadzanej z zasady państwa prawnego zasady prawidłowej legislacji oraz zasady zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez niego prawa. Zapewniają one ochronę praw nabytych lub interesów w toku, szczególnie istotną wówczas, gdy prawodawca zmieniając prawo zmierza do pogorszenia sytuacji prawnej jego adresatów. Taką właśnie rolę spełniają przepisy przejściowe (art. 129 ust. 2, art. 135 ust. 1, art. 135 ust. 2 i art. 138 ust. 1 u.g.h.). Roli przepisów przejściowych nie można utożsamiać z rolą przepisów merytorycznych, które wprowadzają szereg istotnych ograniczeń działalności w zakresie urządzania gier hazardowych, w porównaniu z poprzednio obowiązującym stanem prawnym. Przepisy przejściowe co do zasady chronią przez pewien okres przed skutkami u.g.h. Ze swej istoty nie wprowadzają ograniczeń i zakazów.
Wyznaczone tymi przepisami granice zachowania dotychczasowych uprawnień, związane z zastąpieniem zezwoleń koncesjami na prowadzenie kasyna gry, nie pozwalają na wydawanie, po wejściu w życie u.g.h., nowych zezwoleń na starych zasadach. Nie znaczy to, że te przepisy wprowadzają zakaz wydawania nowych zezwoleń, ponieważ taki zakaz wynika z przepisów merytorycznych.
Nie ulega wątpliwości, że chodzi w nich o zezwolenia na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych, które w u.g.h. zostały zastąpione, w zakresie gier na automatach, koncesjami na prowadzenie kasyna gry (art. 6 ust. 1 u.g.h.), zatem wątpliwości interpretacyjne związane z przepisami przejściowymi mają bezpośredni związek z art. 6 ust. 1 u.g.h., bowiem dotyczą podmiotowej reglamentacji działalności gospodarczej w zakresie urządzania gier hazardowych.
TSUE w wyroku w sprawie CIA Security International SA (C-194/94) z dnia 30 kwietnia 1996 r. orzekł, że przepisy techniczne są w rozumieniu dyrektywy 83/189 specyfikacjami określającymi cechy produktów, nie obejmują więc przepisów, które określają warunki niezbędne do prowadzenia określonej działalności (pkt 25). W wyroku w sprawie Lindberg (C-267/03) z dnia 21 kwietnia 2005 r. TSUE również stwierdził, że przepisy krajowe, ustanawiające warunki zakładania przedsiębiorstw, takie jak przepisy poddające wykonywanie jakiejś działalności zawodowej uprzedniemu uzyskaniu zezwolenia, nie stanowią przepisów technicznych w rozumieniu art. 1 pkt 9 dyrektywy 83/189 (pkt 87 i przytoczone w tej kwestii orzeczenia w sprawach: Canal Satelite Digital (C-390/99, pkt 45) i van der Burg (C-278/99, pkt 20).
Zdaniem NSA w ten sam sposób należy oceniać stosowane w sprawie przepisy przejściowe, jest tak dlatego, że dotyczą materii związanej z podmiotowymi wymaganiami w zakresie urządzania gier hazardowych i regulują kwestie związane z przejściem z systemu zezwoleń na system koncesji. Zatem należy uznać, że art. 132 ust.2 u.g.h. nie jest przepisem technicznym, tak jak nie są nimi inne przepisy przejściowe tej ustawy. Oczywiście trzeba mieć na uwadze to, że spośród przepisów przejściowych u.g.h. tylko art. 135 ust. 2 ustawy odnosi się w pewnym zakresie do strony przedmiotowej prowadzonej działalności gospodarczej, bo wyłącza możliwość zmiany miejsca urządzania gry określonego w zezwoleniu, zatem w tym zakresie modyfikuje ten aspekt zezwolenia. Jednak ten kontekst analizowanego przepisu pozostawiony jest ocenie sądu krajowego. Jej przeprowadzenie wymaga uprawdopodobnienia, że przepisy przejściowe mogą mieć istotny wpływ na właściwości i obrót automatami do gry.
Ocena taka ma mieć charakter ogólny i abstrakcyjny, w tym sensie, że ma odnosić się do określonych przepisów ustawy w oderwaniu od ich zastosowania w konkretnej, indywidualnej sprawie i polegać powinna na rozważeniu prawdopodobieństwa ich istotnego wpływu na obrót automatami do gry w skali ogólnorynkowej. Inaczej mówiąc, ocena technicznego charakteru przepisu przejściowego nie może być relatywizowana do sytuacji faktycznej właściwej dla rozpatrywanej sprawy. Nie wymaga zatem prowadzenia postępowania dowodowego. Nie może to być ocena dowolna i nie może być oparta na nieweryfikowalnych przesłankach. O zasadności hipotezy o możliwym istotnym wpływie przepisu prawa na obrót automatami do gry mogą świadczyć wyłącznie pewne uznane za prawdziwe fakty i okoliczności, wskazujące na istnienie zależności pomiędzy przepisem prawa a sprzedażą automatów, z których ta hipoteza logicznie wynika.
Mając na uwadze te okoliczności oraz stanowisko zawarte w wyroku TSUE z dnia 19 lipca 2012 r. stwierdzić należy, że przepisy przejściowe u.g.h., w tym art. 135 ust.2 u.g.h., nie spełniają kryteriów właściwych dla uznania ich za przepisy techniczne, bowiem nie można im przypisać istotnego wpływu na spadek sprzedaży automatów do gry, gdyż takiego skutku nie można łączyć z przepisami prawnymi, których rolą jest zapewnienie przez okres przejściowy utrzymania dotychczasowego stanu w zakresie miejsc urządzania gry i liczby używanych automatów. Brak notyfikacji tych przepisów nie stoi na przeszkodzie w ich zastosowaniu.
W kontekście przedstawionych uwag należy stwierdzić, że Sąd I instancji prezentuje wadliwy pogląd w zakresie wykładni i możliwości stosowania art. 135 ust. 2 u.g.h., tym samym uznanie, że ten przepis nie ma zastosowania w rozpoznawanej sprawie nie znajduje prawnego uzasadnienia. Z tego powodu NSA podkreśla, że stanowisko prezentowane przez Sąd I instancji, odnoszące się do technicznego charakteru art. 135 ust. 2 u.g.h., nie ma oparcia w przepisach prawa. Równocześnie Sąd II instancji zauważa, że skarżonym wyrokiem oddalono skargę na decyzję, którą uchylono rozstrzygnięcie odmawiające zmiany zezwolenia na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych z powołaniem się na konieczność stosowania w sprawie zmiany zezwolenia art. 253a o.p.. W tym zakresie Sąd I instancji trafnie twierdzi, że ten przepis nie mógł być stosowany. Oczywiście w rozpoznawanej sprawie ten przepis nie miał zastosowania, bo w porządku prawnym istnieje przepis szczególny jakim jest art. 135 ust. 2 u.g.h., a z treści art. 235a o.p. jasno wynika, że nie może on mieć zastosowania, jeżeli podstawą zmiany ostatecznej decyzji jest przepis szczególny.
Ze wskazanych powodów oraz przy założeniu, że uwzględnienie skargi kasacyjnej wiązałoby się z uchyleniem wyroku Sądu I instancji, skutkiem czego musiałoby być uwzględnienie skargi złożonej przez Spółkę, a w konsekwencji powrót sprawy do postępowania przed organ celny, NSA uznał, że oddalenie skargi kasacyjnej pomimo wadliwości uzasadnienia w zakresie technicznego charakteru art. 135 ust. 2 u.g.h. jest uzasadnione treścią art. 184 p.p.s.a i względami ekonomiki procesowej.
Mając na uwadze powyższe orzeczono jak na wstępie.