Uzasadnienie
I
Wyrokiem z dnia 7 listopada 2013 r. o sygn. akt III SA/Gd 628/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w G., działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; zw. dalej "p.p.s.a."), uwzględnił skargę "F." Spółki z o.o. z siedzibą w W., uchylając zaskarżoną przez tę spółkę decyzję Dyrektora Izby Celnej w G. z dnia [...] czerwca 2013 r. (nr [...]), którą organ ten uchylił w całości swoją wydaną w I instancji decyzję z dnia [...] stycznia 2013 r. (nr [...]; o odmowie uchylenia - po wznowieniu postępowania - decyzji odmawiającej zmiany udzielonego skarżącej spółce zezwolenia na urządzenie i prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa pomorskiego) oraz umorzył postępowanie w sprawie. Ponadto Sąd zasądził od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącej spółki 757 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania.
Sąd pierwszej instancji wskazał w swoim rozstrzygnięciu ustalenia faktyczne i stanowisko Dyrektora Izby Celnej wyrażone w kontrolowanych decyzjach administracyjnych. Organ ten ustalił, że wnioskiem z dnia 1 października 2012 r. skarżąca spółka wystąpiła o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Dyrektora Izby Celnej w Gdyni z dnia [...] lutego 2010 r. (wydaną m.in. na podstawie art. 135 ust. 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych - Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.) o odmowie zmiany (w zakresie zmiany miejsc urządzania gier) zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa pomorskiego (udzielonego skarżącej spółce decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia [...] października 2003 r. i przedłużonego decyzją tegoż organu z dnia [...] września 2009 r., nr [...]). Spółka powołała się przy tym na wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11.
Dyrektor Izby Celnej wznowił postępowanie w sprawie, lecz decyzją z dnia [...] czerwca 2013 r. odmówił dokonania zmiany decyzji ostatecznej z 8 lutego 2010 r. Organ uznał, że w sprawie wystąpiła sytuacja, o jakiej stanowi art. 245 § 1 pkt 3 lit. a) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), bowiem w wyniku uchylenia mogłaby zostać wydana wyłącznie decyzja rozstrzygająca istotę sprawy tak, jak decyzja dotychczasowa, skoro art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych zakazuje dokonania zmiany decyzji udzielającej zezwolenia na prowadzenie działalności polegającej na urządzeniu gier na automatach o niskich wygranych odnośnie do zmiany miejsca urządzania gry. Jednakże po rozpoznaniu odwołania spółki, Dyrektor Izby Celnej - powołując się na art. 221, art. 233 § 1 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 208 Ordynacji podatkowej - uchylił w całości swoją wcześniejszą decyzję i umorzył postępowanie w sprawie.
Organ odwoławczy zauważył, że na wniosek spółki decyzją z dnia [...] sierpnia 2010 r. (nr [...]) Dyrektor Izby Celnej wykreślił z zezwolenia z dnia [...] września 2009 r. 32 punkty gier, wśród których znajdowały się również lokalizacje, których dotyczy niniejsza sprawa (B. "J." w P., R. "B. J." w S.). Zdaniem organu administracji, wykreślenie wskazanych punktów prowadzenia gier z zezwolenia skutkuje bezprzedmiotowością postępowania, tj. nie istnieją już punkty gier na automatach o niskich wygranych, które miałyby podlegać zmianie. W konsekwencji Dyrektor Izby Celnej uznał, że nie można w tym zakresie zmienić decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w G..
Zdaniem Sądu pierwszej instancji, zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem art. 208 Ordynacji podatkowej, polegającym na nietrafnym przyjęciu, że postępowanie wznowieniowe stało się bezprzedmiotowe.
Sąd uznał, że organ odwoławczy wadliwie przyjął za przedmiot postępowania zmianę określenia punktów prowadzenia gier na automatach o niskich wygranych. Ocena ta byłaby trafna, gdyby postępowanie toczyło się w trybie zwykłym, lecz nie może zostać zaakceptowana w postępowaniu wznowieniowym. Zdaniem Sądu, nie można bowiem mówić o bezprzedmiotowości postępowania wznowieniowego, skoro w obrocie prawnym pozostaje i korzysta ze statusu ostateczności decyzja, której wzruszenia w trybie wznowieniowym domaga się strona skarżąca.
W ocenie Sądu pierwszej instancji, wydając zaskarżoną decyzję Dyrektor Izby Celnej zaniechał oceny, czy w sprawie występuje przesłanka wznowieniowa określona w art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej, a mianowicie, czy wyrok Trybunału Sprawiedliwości z 19 lipca 2012 r. ma wpływ na treść decyzji Dyrektora izby Celnej w G. z dnia [...] lutego 2010 r. Dopiero udzielenie odpowiedzi pozytywnej na takie pytanie powinno skutkować rozpatrzeniem sprawy co do istoty i wydaniem jednego z rozstrzygnięć wymienionych w art. 245 § 1 pkt 1 lub 3 Ordynacji podatkowej, zaś odpowiedź negatywna i niestwierdzenie istnienia przesłanek wznowieniowch rodzi skutek w postaci konieczności wydania decyzji odmawiającej uchylenia decyzji dotychczasowej na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej.
Sąd nakazał, by podczas ponownego rozpoznawania sprawy Dyrektor Izby Celnej rozpatrzył odwołanie strony skarżącej od decyzji z dnia [...] stycznia 2013 r. przy uwzględnieniu przedstawionej w uzasadnieniu wyroku oceny prawnej.
II
Skargę kasacyjną od wyroku Sądu pierwszej instancji złożył Dyrektor Izby Celnej w G.. Wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.
Strona wnosząca skargę kasacyjną zarzuciła zaskarżonemu wyrokowi naruszenie przepisów prawa procesowego w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:
- 1) art. 3 § 1 w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez nierozważenie wszystkich argumentów przedstawionych przez organ oraz wadliwe uzasadnienie zaskarżonego wyroku,
- 2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) i art. 208 § 1 oraz art. 245 § 1 pkt 1 - 3 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, że doszło do naruszenia przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na rozstrzygnięcie oraz uznanie, że postępowanie wznowieniowe nie może zostać umorzone,
- 3) art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. poprzez niewłaściwe uzasadnienie wyroku oraz sformułowanie błędnych wskazówek dla organu.
W uzasadnieniu autor skargi kasacyjnej nie odniósł się do zarzutów podniesionych w petitum tego środka odwoławczego.
III
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Wniesiona w sprawie skarga kasacyjna podlega odrzuceniu w oparciu o art. 178 p.p.s.a. w zw. z art. 180 p.p.s.a. i w zw. z art. 176 p.p.s.a. Wskazać należy, iż skarga kasacyjna jest sformalizowanym środkiem prawnym. Wymagania szczególne dla skargi kasacyjnej, wymienione w art. 176 p.p.s.a. po wyrazie "oraz", to:
- a) oznaczenie zaskarżonego orzeczenia,
- b) wskazanie, czy jest ono zaskarżone w całości czy w części,
- c) przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie,
- d) wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia,
- e) oznaczenie zakresu żądanego uchylenia lub zmiany.
Przytoczenie podstaw kasacyjnych polega na wskazaniu, czy strona skarżąca zarzuca naruszenie prawa materialnego, czy naruszenie przepisów postępowania, czy też oba naruszenia łącznie. Nie wystarczy przy tym powtórzyć treści art. 174 p.p.s.a., lecz konieczne jest wskazanie konkretnych przepisów naruszonych przez sąd, z podaniem numeru artykułu, paragrafu, ustępu, punktu oraz innych jednostek redakcyjnych (por. postanowienie NSA z dnia 8 marca 2004 r., FSK 41/04).
Powołanie podstaw kasacyjnych nie może być gołosłowne, lecz wymaga uzasadnienia. Uzasadnienie podstaw kasacyjnych powinno szczegółowo wskazywać do jakiego, zdaniem skarżącego kasacyjnie, naruszenia przepisów prawa materialnego lub procesowego doszło i na czym to naruszenie polegało, a w przypadku zarzucania uchybień przepisom procesowym należy dodatkowo wykazać, iż to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Uzasadnienie skargi kasacyjnej, jak podkreśla się zarówno w doktrynie, jak i w orzecznictwie sądów administracyjnych, należy do istotnych składników tego środka odwoławczego. (por. J. P. Tarno: Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz. Warszawa 2006, s. 384 i wskazane tam orzecznictwo).
Braki w zakresie uzasadnienia mogą być przyczyną odrzucenia skargi kasacyjnej tylko wtedy, gdy skarga nie zawiera żadnego uzasadnienia. Z taką sytuacją mamy do czynienia w przedmiotowej skardze kasacyjnej. Skarżący kasacyjnie organ administracji wprawdzie sformułował w petitum skargi kasacyjnej zarzuty naruszenia przez Sąd I instancji prawa procesowego, tj.: 1) art. 3 § 1 w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez nierozważenie wszystkich argumentów przedstawionych przez organ oraz wadliwe uzasadnienie zaskarżonego wyroku, 2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) i art. 208 § 1 oraz art. 245 § 1 pkt 1 - 3 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, że doszło do naruszenia przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na rozstrzygnięcie oraz uznanie, że postępowanie wznowieniowe nie może zostać umorzone, 3) art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. poprzez niewłaściwe uzasadnienie wyroku oraz sformułowanie błędnych wskazówek dla organu.
Skarga kasacyjna nie zawiera jednak jakiegokolwiek uzasadnienia tych zarzutów. Podkreślić należy, iż uzasadnienie zawarte w przedmiotowej skardze kasacyjne dotyczy innej sprawy administracyjnej, a mianowicie bliżej nie wskazanego (poprzez podanie daty wydania i sygnatury akt) wyroku WSA w G. uchylającego postanowienie Dyrektora Izby Celnej w G. w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenia.
Ponieważ same zarzuty skargi kasacyjnej, wymienione wyżej, sformułowane zostały na tyle ogólnie, Naczelny Sąd Administracyjny nie może jedynie na ich podstawie przystąpić do merytorycznego ich rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy, co powoduje, przy braku jakiegokolwiek ich uzasadnienia przez autora skargi kasacyjnej, iż skarga kasacyjna jest niedopuszczalna.
Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji, w oparciu o art. 178 p.p.s.a. w zw. z art. 180 p.p.s.a. i w zw. z art. 176 p.p.s.a.