Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnegoz 18 marca 2021 r., sygn. akt II GSK 475/18

Uzasadnienie

Wyrokiem z 30 listopada 2017 r. (sygn. akt III SA/Po 733/17) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu (dalej zwany "WSA"), działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (obecnie tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325; dalej zwanej "ppsa"), uwzględnił skargę Spółki A (dalej zwanej "Skarżącą"), uchylając zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu (dalej zwanego "Dyrektorem IAS") z [...] sierpnia 2017 r. (nr [...]) oraz utrzymaną nią w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w Pile z [...] stycznia 2017 r., którą wymierzono Skarżącej karę pieniężną za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry. Ponadto WSA zasądził od Dyrektora IAS na rzecz Skarżącej 4017 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania.

WSA orzekał w następującym stanie sprawy.

W dniu [...] grudnia 2014 r. funkcjonariusze celni przeprowadzili kontrolę przestrzegania przepisów ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (wówczas Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.; dalej zwanej "ugh") w niebędącym kasynem gry sklepie spożywczo-przemysłowym w Chodzieży przy ul. [...]. W lokalu tym ujawniono urządzenie o nazwie [...] podłączone do sieci elektrycznej i gotowe do gry. W drodze eksperymentu ustalono, że gry oferowane na wspomnianym urządzeniu są grami na automatach w rozumieniu ustawy o grach hazardowych.

Decyzją z [...] stycznia 2017 r. Naczelnik Urzędu Celnego w Pile, działając m.in. na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh, nałożył na Skarżącą karę pieniężną w wysokości 12 000 zł za urządzanie gier na wspomnianym automacie poza kasynem gry. W uzasadnieniu decyzji Naczelnik Urzędu Celnego wskazał m.in., że za urządzającego gry na automacie poza kasynem gry należało uznać Skarżącą, ponieważ udostępniła automat do gier w lokalu, w którym wzięła w najem powierzchnię na warunkach określonych w umowie z 1 sierpnia 2015 r. zawartej z wynajmującym (A. B.).

Skarżąca złożyła odwołanie od tej decyzji.

Decyzją z [...] sierpnia 2017 r. Dyrektor IAS utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego.

Skarżąca złożyła do WSA skargę na decyzję Dyrektora IAS. Zarzuciła m.in. naruszenie art. 187 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.; dalej zwanej "Op") przez niezasadne uznanie Skarżącej za podmiot urządzający gry na automatach oraz naruszenie art. 188 Op przez nieuwzględnienie wniosku dowodowego Skarżącej o przesłuchanie strony. W uzasadnieniu wskazała m.in., że wynajęła powierzchnię handlową od właściciela lokalu, w którym dokonano zatrzymania urządzeń do gier, a następnie podnajęła ją M. Spółce z o.o., która to spółka być może urządzała gry hazardowe na zatrzymanych urządzeniach. Gdyby organ przeprowadził postępowanie dowodowe w sposób prawidłowy, to ustaliłby, że Skarżąca jedynie podnajęła powierzchnię handlową innemu podmiotowi, jak również ustaliłby, że to ten podmiot jest dysponentem zatrzymanych urządzeń do gry.

WSA uwzględnił skargę.

WSA stwierdził, że "urządzanie gier" obejmuje podejmowanie aktywnych działań, czynności dotyczących zorganizowania i prowadzenia przedsięwzięcia w zakresie gier hazardowych (eksploatacji automatów) w znaczeniu art. 2 ust. 3 i ust. 5 ugh, natomiast urządzający gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 ugh to każdy podmiot realizujący (wykonujący) te działania, czynności. WSA dodał, że warunkiem przypisania odpowiedzialności na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh jest wykazanie, że dany podmiot aktywnie uczestniczył w procesie urządzania nielegalnych gier hazardowych, a więc podejmował określone czynności nie tylko związane z procesem udostępniania automatów, lecz także z ich obsługą oraz stwarzaniem technicznych, ekonomicznych i organizacyjnych warunków umożliwiających sprawne i niezakłócone funkcjonowanie samego urządzenia oraz jego używanie do celów związanych z komercyjnym procesem organizowania gier hazardowych.

Zdaniem WSA, organy obu instancji nie dokonały wyczerpujących ustaleń w zakresie tego, czy Skarżąca powinna być uznana za podmiot spełniający cechy urządzającego gry na automatach. WSA uznał, że organ oparł się w tym zakresie praktycznie jedynie na umowie najmu części lokalu i na zeznaniach B. B. Tymczasem z umowy i zeznań nie wynika, że Skarżąca urządzała gry na automatach, bowiem w umowie jest postanowienie, że bierze ona w najem część lokalu celem wykorzystania jej w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. WSA wskazał, że z odpisu z Krajowego Rejestru Sądowego wynika, że działalność Skarżącej to wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi i dzierżawionymi oraz zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie. WSA dodał, że z umowy wynikało też, że Skarżąca miała prawo podnająć powierzchnię osobie trzeciej według własnego uznania i nie musiała mieć w tym zakresie zgody wynajmującego, jak również nie miała obowiązku powiadamiania wynajmującego o takiej czynności.

WSA podkreślił, że w toku postępowania Skarżąca zgłaszała wniosek dowodowy o przesłuchanie prezesa zarządu, lecz Naczelnik Urzędu Celnego nie ustosunkował się do tego wniosku, a Dyrektor IAS nie uwzględnił tegoż wniosku, mimo że materiał dowodowy nie dawał podstaw do uznania Skarżącej za urządzającego gry na automatach. WSA wskazał jednak, że Skarżąca, mając wiedzę na temat podnajęcia przedmiotowej powierzchni spółce M., powinna wyraźnie wskazać organowi na tę okoliczność, wnioskując o przesłuchanie prezesa zarządu spółki. W konsekwencji WSA uznał, że w tym zakresie skarga jest zasadna, ponieważ decyzje organów obu instancji zostały wydane w toku postępowania prowadzonego w sposób niezgodny z art. 187 i art. 188 Op.

Dyrektor IAS złożył skargę kasacyjną od wyroku WSA, zaskarżając to orzeczenie w całości. Wniósł o rozpoznanie sprawy na rozprawie, uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił:

1. 1) naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie:
2. - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 141 § 4, art. 133 § 1 oraz art. 151 ppsa przez uwzględnienie skargi, chociaż postępowanie prowadzone przed organami administracji nie było dotknięte żadną z wad wskazanych przez WSA w zaskarżonym wyroku, co znalazło wyraz w wadliwym uzasadnieniu zaskarżonego wyroku i w efekcie w braku oddalenia skargi;
3. - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 141 § 4, art. 133 § 1 ppsa w zw. z art. 122 w związku z art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 Op przez uznanie przez WSA, że decyzja została wydana z naruszeniem przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, polegającym na tym, że zebrany w sprawie materiał dowodowy oraz podjęte na jego podstawie ustalenia nie pozwalają na przyjęcie, że Skarżąca była podmiotem urządzającym gry, podlegającym karze na mocy art. 89 ugh, bowiem organy obu instancji nie dokonały wyczerpujących i jednoznacznych ustaleń w tym zakresie, podczas gry organy podatkowe prawidłowo ustaliły stan faktyczny, a z całości zebranego materiału w sprawie jednoznacznie wynika, że to Skarżąca była podmiotem urządzającym gry na automatach;
4. - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 141 § 4, art. 133 § 1 ppsa w zw. z art. 187 i art. 188 Op przez uznanie przez WSA, że zaskarżona decyzja jak też poprzedzająca ją decyzja organu I instancji zostały wydane w toku postępowania prowadzonego w sposób niezgodny z przepisami Ordynacji podatkowej (art. 187 art. 188 Ordynacji podatkowej) tj.: że... organy obu instancji nie dokonały wyczerpujących ustaleń w zakresie tego, czy strona skarżąca winna być uznana za podmiot spełniający cechy podmiotu urządzającego gry na automatach bowiem Organ I instancji nie ustosunkował się w ogóle do wniosku dowodowego strony o przesłuchanie prezesa zarządu spółki na okoliczność braku urządzania gier na automatach poza kasynem gry bez koncesji lub zezwolenia, bez dokonania zgłoszenia lub bez wymaganej rejestracji automatu, zaś Organ II instancji nie uwzględnił tego wniosku mimo tego, że materiał dowodowy nie dawał podstaw do uznania skarżącej za urządzającego gry na automatach, podczas gdy Naczelnik Urzędu Celnego ustosunkował się do wniosku strony o przeprowadzenie ww. wniosku dowodowego w decyzji z [...] stycznia 2017 r., zaś Dyrektor IAS w postanowieniu z [...] sierpnia 2017 r.; zarówno Naczelnik Urzędu Celnego, jak i Dyrektor IAS wskazał na przyczyny odmowy przeprowadzenia dowodu z przesłuchania strony; Skarżąca reprezentowana w toku całego postępowania przez profesjonalnego pełnomocnika, przed organem administracji w istocie nie kwestionowała okoliczności pozwalających uznać ją za urządzającą gry na przedmiotowych automatach; zgłaszany przez nią wniosek dowodowy o przesłuchanie prezesa zarządu nie podawał udowodnieniu jakich konkretnie okoliczności faktycznych ma służyć; na etapie postępowania odwoławczego - w złożonym środku zaskarżenia - Skarżąca wprost podała, że dowód ten doprowadzić ma do uznania bezskuteczności regulacji przyjętych przez organ za podstawę rozstrzygnięcia, to jest ma mieć wpływ na ocenę prawną, a nie ustalenia faktyczne rozpatrywanej sprawy;
5. - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 141 § 4 ppsa w zw. z art. 187 i art. 188 Op przez niezgodność poczynionych przez WSA ustaleń z podjętym rozstrzygnięciem, bowiem z uzasadnienia wyroku wywieść można, że WSA zauważył, że strona wnioskując o przesłuchanie prezesa zarządu wskazywała jedynie, że dowód ma być przeprowadzony na okoliczność braku urządzania gier na automatach poza kasynem gry bez koncesji lub zezwolenia, bez dokonania zgłoszenia lub bez wymaganej rejestracji automatu, a nie na okoliczność zawarcia umowy podnajmu przedmiotowej powierzchni innej spółce; w uzasadnieniu wyroku WSA z jednej strony przyjął, że strona wnosząc o przeprowadzenie dowodu winna wyraźnie wskazać organowi na tę okoliczność (podnajmu) z drugiej zaś uznał, że organ powinien ten dowód przeprowadzić, pomimo że okoliczności na jakie wniosek został zgłoszony są stwierdzone wystarczająco innym dowodem, tym samym w tej części wyrok uznać należy za wewnętrznie sprzeczny; wskazać też należy, że kwestia podnajmu powierzchni innemu podmiotowi pojawiła się dopiero na etapie skargi do WSA;
6. - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 141 § 4 i art. 133 § 1 ppsa w zw. z art. 187 i art. 188 Op, ponieważ zawarta w uzasadnieniu wyroku argumentacja, że materiał dowodowy nie dawał podstaw do uznania Skarżącej za urządzającego gry na automatach, bowiem z treści umowy najmu wynika, że skarżąca miała prawo podnająć powierzchnię osobie trzeciej według własnego uznania i nie musiała mieć w tym zakresie zgody wynajmującego - nie da się wywieść z akt sprawy, w których nie tylko nie znajdowała się umowa podnajmu (gdyż takiej strona nigdy nie przedstawiła), ale także nie znajdowała się w nich żadna wzmianka na temat podnajmu, ponieważ Skarżąca w trakcie całego postępowania na tę okoliczność się nie powoływała, na organ zaś nie może nakładać nieograniczonego obowiązku prowadzenia postępowania dowodowego wobec milczącej postawy strony reprezentowanej przez fachowego pełnomocnika;
7. 2) naruszenie prawa materialnego, a mianowicie naruszenie art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 89 ust. 2 pkt 2 ugh, w wyniku odmowy jego zastosowania w rezultacie błędnie przyjętego przez WSA stanu faktycznego i uznania, że w sprawie doszło do naruszeń przepisów postępowania, pomimo że prawidłowo ustalony przez organy podatkowe stan faktyczny odpowiadał hipotezie normy prawnej wyrażonej w powołanym art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh.

W uzasadnieniu Dyrektor IAS przedstawił argumenty mające wskazywać na zasadność zarzutów sformułowanych w petitum skargi kasacyjnej.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (tekst jedn. Dz. U. z 2020 r., poz. 1842) przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku, przy czym na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów. Wobec tego, że taka sytuacja wystąpiła w tej sprawie, Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów.

Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej zgodnie z art. 183 § 1 ppsa, a zatem w zakresie wyznaczonym w podstawach kasacyjnych przez stronę wnoszącą omawiany środek odwoławczy, z urzędu biorąc pod rozwagę tylko nieważność postępowania, której przesłanki w sposób enumeratywny wymienione zostały w art. 183 § 2 tej ustawy, a które w niniejszej sprawie nie występują. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę wnoszącą skargę kasacyjną naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego, czy też procesowego, określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego.

W skardze kasacyjnej Dyrektor IAS zarzucił m.in. naruszenie art. 141 § 4 ppsa. Przepis ten został wymieniony w zarzutach, w których autor skargi kasacyjnej zakwestionował też przeprowadzoną przez WSA kontrolę dokonanej przez organy oceny materiału dowodowego zebranego w sprawie. W szczególności autor skargi kasacyjnej przywołał określone fragmenty uzasadnienia zaskarżonego wyroku (zawierające oceny WSA odnośnie do istotnych w sprawie okoliczności faktycznych) i wskazał, że są one sprzeczne lub nie uwzględniają innych okoliczności wynikających z dokumentów zgromadzonych w aktach sprawy.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, zarzut naruszenia art. 141 § 4 ppsa jest zasadny.

Przepis art. 141 § 4 ppsa stanowi: "Uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania". W judykaturze prezentowany jest pogląd, że wskazany przepis może stanowić samodzielną podstawę kasacyjną, jeżeli uzasadnienie orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego nie zawiera stanowiska co do stanu faktycznego przyjętego za podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia (vide uchwała NSA z 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09).

Ponadto przyjmuje się, że aczkolwiek uzasadnienie sporządzane jest po wydaniu orzeczenia, sporządzenie go z uchybieniem zasad określonych w art. 141 § 4 ppsa może stanowić mające wpływ na wynik sprawy naruszenie przepisów postępowania (por. wyrok NSA z 19 grudnia 2007 r., sygn. akt I OSK 1868/06). Taka sytuacja występuje przede wszystkim wtedy, gdy uzasadnienie orzeczenia sporządzone jest w sposób uniemożliwiający jego kontrolę instancyjną lub gdy motywy zaskarżanego wyroku nie pozwalają stronie na skuteczne wdanie się w spór.

Taki przypadek ma miejsce w niniejszej sprawie.

Kontroli sądowoadministracyjnej w tej sprawie została poddana decyzja w przedmiocie nałożenia na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh kary pieniężnej za urządzenie gier na automacie poza kasynem gry. Spór w sprawie dotyczył m.in. zgodności z prawem stanowiska organów, że Skarżąca podejmowała czynności, które można zakwalifikować jako "urządzanie gier". Nie ulega wątpliwości, że dokonanie sądowej kontroli tego stanowiska oceny wymagało odniesienia się przez WSA w uzasadnieniu wyroku do wszystkich istotnych w tym zakresie okoliczności wynikających z akt sprawy, w tym przede wszystkim dowodów i okoliczności, które organy uznały za wskazujące, że to Skarżąca była urządzającym gry na automacie poza kasynem.

W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku przebieg postępowania administracyjnego w tej sprawie został zreferowany na jednej stronie, przy czym kwestia wskazania podmiotu urządzającego gry – jednym zdaniem: "Skarżącą uznał za urządzającą gry ponieważ udostępniła automat do gier w lokalu, w którym najmowała powierzchnię na warunkach określonych w umowie z 1.08.2015r. zawartej z A. B..". W części merytorycznej uzasadnienia (na s. 5-6) WSA stwierdził ponadto, że "Organ oparł się w tym zakresie praktycznie jedynie na umowie wynajmu części lokalu i na zeznaniach B. B. Z treści umowy i zeznań nie wynika, że skarżąca urządzała gry na automatach, albowiem w umowie jest zapis, iż wynajmuje ona część lokalu celem wykorzystania jej w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej.".

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawiony przez WSA w uzasadnieniu wyroku stan faktyczny pomija niektóre okoliczności faktyczne, które wynikają z dokumentów zgromadzonych w aktach administracyjnych i które były istotne z punktu widzenia sądowej oceny, czy organy zasadnie uznały Skarżącą za urządzającego gry na automatach w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh. WSA jedynie wspomniał, że w sprawie został przesłuchany świadek, natomiast w ogóle nie odniósł się do treści złożonych przez świadka zeznań. Tymczasem świadek zeznał m.in., że: 1) automat został wstawiony do lokalu w dacie zawarcia umowy najmu powierzchni użytkowej (okazanej przez świadka w trakcie kontroli, a zawartej przez A. B. ze Skarżącą), 2) posiada numer telefonu do prezesa firmy automatowej M. R. (a więc osoby o takim samym imieniu i nazwisku, jak prezes zarządu Skarżącej, co wynika m.in. z treści wspomnianej umowy najmu). Brak odniesienia się przez WSA do tego tychże zeznań uniemożliwia kontrolę instancyjną stanowiska wyrażonego przez WSA, że "z zeznań tych nie wynika, że skarżąca urządzała gry na automatach (...)".

WSA w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku stwierdził też (na s. 6), że "W toku postępowania strona zgłaszała wniosek dowodowy o przesłuchanie prezesa zarządu spółki. Organ I instancji nie ustosunkował się w ogóle do tego wniosku dowodowego strony. Organ II instancji nie uwzględnił tego wniosku mimo tego, że materiał dowodowy nie dawał podstaw do uznania skarżącej za urządzającego gry na automatach.". Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że w uzasadnieniu decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Pile z [...] stycznia 2017 r. na s. 6-7 organ ten odniósł się do wniosku Skarżącej o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania prezesa jej zarządu, wyjaśniając dlaczego dowodu tego nie przeprowadził. Co się zaś tyczy dokonanej przez WSA oceny nieuwzględnienia tego dowodu w postępowaniu odwoławczym, należy uznać ją za co najmniej przedwczesną, z uwagi na brak rzetelnego przedstawienia i oceny przez WSA całości zgromadzonego przez organy materiału dowodowego, w tym zwłaszcza dowodu z zeznań świadka B. B. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że zaskarżony wyrok nie poddaje się kontroli instancyjnej, a zatem narusza art. 141 § 4 ppsa w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy.

W sytuacji pominięcia przez WSA treści jednego z dowodów istotnych z punktu widzenia kwestii kluczowej dla rozstrzygnięcia sprawy, nie jest możliwe skontrolowanie stanowiska WSA, że materiał dowodowy zebrany przez organy nie był wystarczający dla uznania Skarżącej za urządzającego gry i że konieczne było przeprowadzenie wnioskowanego przez Skarżącą dowodu z zeznań prezesa jej zarządu, mimo odmiennego stanowiska organów zaprezentowanego i uzasadnionego zarówno w decyzji Naczelnika Urzędu Celnego, jak i w postanowieniu Dyrektora IAS z [...] sierpnia 2017 r. (o odmowie przeprowadzenia tegoż dowodu), w którym wskazano m.in., że Skarżąca reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika złożyła wyjaśnienia w toku postępowania przez organem I instancji oraz w odwołaniu.

Brak poddającego się kontroli instancyjnej stanowiska WSA w istotnej dla rozstrzygnięcia kwestii skutkował koniecznością uchylenia zaskarżonego wyroku. Jednocześnie Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że przedwczesne byłoby odniesienie się do pozostałych zarzutów skargi kasacyjnej, skoro dotyczą one zgodności z prawem oceny WSA odnośnie do przeprowadzonego przez organy postępowania dowodowego. Kontrola instancyjna w tym zakresie byłaby bowiem możliwa do przeprowadzenia tylko w sytuacji, gdy sąd I instancji odniósł się do wszystkich kwestii istotnych z punktu widzenia materialnoprawnej podstawy kontrolowanej decyzji administracyjnej.

Ponownie rozpoznając sprawę, WSA oceni zgodność z prawem zaskarżonej decyzji i poprzedzającego ją postępowania administracyjnego. W szczególności WSA odniesie się w sposób rzetelny do każdego z dowodów zgromadzonych w toku postępowania administracyjnego, mogących mieć znaczenie z punktu widzenia zasadności kwalifikacji Skarżącej jako urządzającego gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh.

Ze wskazanych powodów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 ppsa uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę WSA do ponownego rozpoznania.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2 i art. 205 § 2 ppsa oraz § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) w zw. z § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 265), zasądzając od Skarżącej na rzecz Dyrektora IAS 2900 zł, przy czym na kwotę tę składają się: równowartość uiszczonego wpisu od skargi kasacyjnej (200 zł) oraz wynagrodzenie pełnomocnika, który sporządził skargę kasacyjną i nie prowadził sprawy w postępowaniu przed WSA (2700 zł).

PG