Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z dnia 29 listopada 2017 r., sygn. akt III SA/Po 714/17, po rozpoznaniu sprawy ze skargi "D." Sp. z o. o. z siedzibą w L. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w P. z dnia [...] sierpnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry: uchylił zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w L. z dnia [...] października 2016 r. (pkt I) oraz zasądzał na rzecz strony skarżącej kwotę 4.337 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania (pkt II).
Z uzasadnienia wyroku wynika, że Sąd I instancji za podstawę rozstrzygnięcia przyjął następujące ustalenia.
I
W dniu 5 lipca 2016 r. funkcjonariusze Urzędu Celnego w L. ustalili, że w prowadzonym przez "D." Sp. z o. o. z siedzibą w L. (dalej: skarżąca, spółka, strona) sklepie znajdowały się dwa podłączone do sieci i gotowe do gry automaty do gier, na których są urządzane gry w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2009 r., Nr 201, poz. 1540 z późn. zm. - dalej: u.g.h.).
Za urządzającego gry kontrolujący uznali spółkę, gdyż zgodnie z umową najmu powierzchni użytkowej z dnia 18 grudnia 2015 r. strona zobowiązała się wynająć 2 m² powierzchni w przedmiotowym lokalu w celu wykorzystania jej przez najemcę w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, polegające na prowadzeniu działalności hazardowej.
W związku z ustaleniami kontroli Naczelnik Urzędu Celnego w L. decyzją z dnia [...] października 2016 r. - działając na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90, art. 91 u.g.h. - wymierzył skarżącej karę pieniężną w wysokości 24.000 zł za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry.
Decyzją z dnia [...] sierpnia 2017 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w P. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.
Według organu odwoławczego zgromadzony materiał dowodowy w sprawie wskazuje, że skarżąca urządzała gry w kontrolowanej lokalizacji na automatach, w którym gra zawiera element losowości, a zatem spełniających przesłanki z art. 2 ust. 3 u.g.h., do czego nie była uprawniona.
W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w P. za podmiot urządzający gry należało uznać spółkę. Organ odwoławczy wskazał, że w umowie najmu powierzchni użytkowej z dnia 18 grudnia 2015 r. - strona zobowiązała się wynająć 2 m² powierzchni w kontrolowanym lokalu w celu wykorzystania jej przez najemcę w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Z tego tytułu strona miała uzyskiwać miesięczny czynsz w wysokości 500 zł. Wprawdzie z umowy tej nie wynika, aby obowiązki wynajmującego obejmowały jakiekolwiek czynności wykraczające poza przedmiot umowy (wynajęcie fragmentu powierzchni) ani nie wynika, jaka działalność gospodarcza miała być prowadzona przez najemcę. Zgromadzone w aktach materiały wskazują jednak, że już w dniu zawarcia umowy strona była świadoma, w jakim celu będzie wykorzystywany wynajęty fragment powierzchni, a także podejmowała aktywne czynności związane z tą działalnością, wykraczające poza formalny zakres umowy.
Ze złożonych do protokołu z dnia 3 sierpnia 2016 r. zeznań świadka M. O. (Prezesa zarządu strony) wynika, że zaakceptowała warunki umowy zaproponowane przez N. Sp. z o.o. i że strona otrzymywała pieniądze za udostępnienie powierzchni pod automaty do gier. W chwili podpisywania umowy strona wiedziała zatem, że na wynajętym fragmencie powierzchni N. Sp. z o.o. będzie prowadziła działalność w zakresie urządzania gier na automatach. Ponadto pracownik sklepu J. C.zeznała, że w razie awarii automatu dzwoniła do serwisanta i jednocześnie odmówiła wydania urządzeń bez doręczenia jej postanowienia o ich zatrzymaniu.
Wskazanym na wstępie wyrokiem z dnia 29 listopada 2017 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uwzględnił skargę spółki.
Zdaniem Sądu I instancji skarga podlega uwzględnieniu, ponieważ organ błędnie uznał, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy pozwala na przyjęcie, że spółce można przypisać przymiot podmiotu urządzającego gry na automatach poza kasynem gry.
Jak podkreślił WSA warunkiem przypisania odpowiedzialności na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest wykazanie, że dany podmiot aktywnie uczestniczył w procesie urządzania nielegalnych gier hazardowych, a więc podejmował określone czynności nie tylko związane z procesem udostępniania automatów, lecz także z ich obsługą oraz stwarzaniem technicznych, ekonomicznych i organizacyjnych warunków umożliwiających sprawne i niezakłócone funkcjonowanie samego urządzania oraz jego używanie do celów związanych z komercyjnym procesem organizowania gier hazardowych.
Zatem uznanie danego podmiotu za "urządzającego gry" w rozumieniu analizowanego przepisu każdorazowo wymaga uwzględnienia okoliczności faktycznych konkretnej sprawy, w tym ustalenia, czy osoba taka lub podmiot podejmował czynności, polegające m. in. na opisanych wyżej aktywnych działaniach, wskazujących na istotny udział w procesie urządzania nielegalnych gier hazardowych.
Dokonując analizy treści umowy najmu z dnia 18 grudnia 2015 r. i podejmowanych przez stronę skarżącą czynności w czasie trwania tej umowy, zeznań prezes zarządu M.O. organ w ocenie Sądu I instancji przekroczył granice swobodnej oceny dowodów i wysnuł nieprawidłowe wnioski.
WSA wskazał, że zgodnie ze znajdującą się w aktach administracyjnych sprawy umową najmu powierzchni użytkowej z dnia 18 grudnia 2015 r., skarżąca zobowiązała się wynająć 2 m² powierzchni swojego lokalu w celu wykorzystania jej przez najemcę w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej (§ 1 ust. 1 umowy). Z tego tytułu strona miała uzyskiwać miesięczny czynsz w wysokości 500 zł (§ 3 ust. 1 umowy).
Zdaniem Sądu I instancji treść umowy w żaden sposób nie wskazuje, na jaki cel wynajmujący chce wykorzystywać najętą powierzchnię, poza tym, że ma być on zgodny z prawem. Z kolei umowa zezwalała na podnajęcie powierzchni objętej umową (§ 4). Skarżąca zawierając umowę nie mogła więc przewidzieć, że w jej lokalu na wynajętej powierzchni znajdą się automaty do gry.
Organ nieprawidłowo przytoczył też zeznania M. O.- Prezesa zarządu skarżącej. Nie wynika z nich, aby skarżąca otrzymywała pieniądze za udostępnienie powierzchni pod automaty do gier. Stosowny fragment zeznań stanowi, że wyraziła ona zgodę na warunki zawarcia umowy, a nie na udostępnienie powierzchni pod automaty do gier, jak stwierdził organ.
O urządzaniu gier przez skarżącą nie świadczą również podejmowane przez nią czynności faktyczne: informowanie przez pracownika sklepu J.C. serwisanta w razie awarii automatu ani odmowa wydania przez nią automatów bez doręczenia jej postanowienia o ich zatrzymaniu. Ta ostatnia mogła świadczyć jedynie o tym, że pracownik lokalu chce mieć urzędowe stwierdzenie braku obecności automatów w lokalu i przyczyny, z jakiej tak się stało. W żadnym razie nie można uznać, że oznacza to potwierdzenie, że automaty stanowią własność skarżącej lub że ona je umieściła w przedmiotowym lokalu.
Według WSA powyższe oznacza, że organ nieprawidłowo przyjął, iż skarżąca jest urządzającym gry.
Natomiast Sąd I instancji nie uwzględnił zarzutów skarżącej wskazujących, że art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. nie mogły być zastosowane w sprawie z uwagi na brak notyfikacji Komisji Europejskiej projektu u.g.h. w trybie przepisów dyrektywy 98/34/WE. Sąd wskazał, że uchwałą z dnia 16 maja 2016 r. o sygn. akt II GPS 1/16 Naczelny Sąd Administracyjny ostatecznie rozstrzygnął, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów u.g.h.
WSA podkreślił, że uchwała ta - na mocy art. 269 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm. – dalej: p.p.s.a.) - wiąże składy orzekające sądów administracyjnych.
II
Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w P. zaskarżając to orzeczenie w całości, wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, tj. zwrotu wpisu w całej jego uiszczonej wysokości oraz kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono:
- I. Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, które to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:
- 1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 141 § 4, art. 133 § 1 oraz art. 151 p.p.s.a. poprzez uwzględnienie skargi, chociaż postępowanie prowadzone przed organami administracji nie było dotknięte żadną z wad wskazanych przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w zaskarżonym wyroku - co znalazło wyraz w wadliwym uzasadnieniu zaskarżonego wyroku i w efekcie w braku oddalenia skargi;
- 2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 141 § 4, art. 133 § 1 oraz 151 p.p.s.a. w zw. z art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2017, poz. 201 ze zm - dalej: Ordynacja podatkowa lub O.p.) poprzez błędną ocenę stanu faktycznego polegającą na uznaniu, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, w zakresie uznania przez Sąd I instancji za przedwczesne stanowisko organu kwalifikujące stronę skarżącą jako podmiot "urządzający gry" w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Podczas gdy do takiego uchybienia nie doszło, bowiem organy podatkowe przeprowadziły postępowanie dowodowe zgodnie z obowiązującymi w tej materii przepisami procesowymi Ordynacji podatkowej, a w szczególności zgodnie z art. 120, art. 121 § 1 i § 2, art. 122, art. 124 i art. 187 § 1, a dokonana ocena nie jest oceną dowolną w rozumieniu art. 191 O.p., bowiem na podstawie zebranych dowodów, tj. umowy najmu powierzchni użytkowej z dnia 18 grudnia 2015 r., zawartej pomiędzy stroną skarżącą a N. Sp. z o.o., protokołu kontroli oraz protokołów przesłuchania świadka z dnia 5 lipca 2016 r. i 3 sierpnia 2016 r., uzasadnionym jest stanowisko, że strona skarżąca w okresie, którego kontrola dotyczy jest podmiotem "urządzającym gry";
- 3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 141 § 4, art. 133 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 120, art. 121 § 1 i § 2, art. 122, art. 124 i art. 187 § 1 O.p. oraz w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2 i art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. poprzez uznanie za niewystarczające ustalenie przez organ stanu faktycznego sprawy, który stwarzałby podstawy do zastosowania wobec skarżącej sankcji administracyjnej z art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. Podczas gdy do takiego uchybienia nie doszło, bowiem na tle zebranego w sprawie materiału dowodowego, a w szczególności na podstawie umowy najmu powierzchni użytkowej z dnia 18 grudnia 2015 r., zawartej pomiędzy stroną skarżącą a N. Sp. z o.o., protokołu kontroli oraz protokołów przesłuchania świadka z dnia 5 lipca 2016 r. i 3 sierpnia 2016 uzasadnionym jest twierdzenie, że stronie skarżącej, jako podmiotowi "urządzającemu gry" na automatach poza kasynem winna zostać wymierzona kara pieniężna na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h.
- II. Na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:
- 1) art. 89 ust. 1 pkt 2 i art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. poprzez ich niezastosowanie wynikające z przyjęcia, że w sprawie doszło do naruszenia przepisów postępowania, które uniemożliwiają zastosowanie przepisów materialnych. Podczas, gdy do tego rodzaju uchybień nie doszło, skutkiem czego art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. powinny być przez Sąd I instancji zastosowane.
Argumentację na poparcie powyższych zarzutów organ przedstawił w uzasadnieniu skargi kasacyjnej.
III
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie, chociaż nie wszystkie jej zarzuty są uzasadnione.
Naczelny Sąd Administracyjny jest związany podstawami skargi kasacyjnej, bowiem stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a, rozpoznając sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze pod rozwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania, która zachodzi w przypadkach przewidzianych w § 2 tego artykułu. W niniejszej sprawie nie występują jednak żadne z wad wymienionych we wspomnianym przepisie, które powodowałyby nieważność postępowania prowadzonego przez Sąd I instancji.
Skarga kasacyjna w rozpoznawanej sprawie została oparta na obu podstawach kasacyjnych określonych w art. 174 p.p.s.a., a komplementarny charakter zarzutów kasacyjnych uzasadnia łączne ich rozpoznanie.
Za usprawiedliwione należy uznać zarzuty naruszenia przez Sąd I instancji art. 145 § 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 120, art. 121 § 1 i § 2, art. 122, art. 124 i art. 187 § 1 O.p. oraz w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2 i art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. sformułowane w pkt I ppkt 3 petitum skargi kasacyjnej oraz zarzuty naruszenia art. 89 ust. 1 pkt 2 i art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. sformułowane w pkt II ppkt 1 petitum skargi kasacyjnej.
Z uzasadnienia skargi kasacyjnej wynika, że istota zarzutów sprowadza się do kwestionowania stanowiska Sądu I instancji, który uchylając zaskarżoną i poprzedzającą ją decyzję organów celnych stwierdził, że w sprawie nie ma wystarczających podstaw dla uznania skarżącej za podmiot urządzający gry, a w konsekwencji przypisania jej odpowiedzialności za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry.
Odniesienie się do tak zarysowanej istoty sporu rozpocząć należy od przypomnienia, że w myśl art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry. Sama ustawa o grach hazardowych nie zawiera legalnej definicji "urządzającego gry", jednak posługuje się tym określeniem w wielu przepisach, z których można wywnioskować zakres treściowy tego pojęcia. Na ich podstawie Naczelny Sąd Administracyjny w orzecznictwie przyjmuje, że "urządzanie gier hazardowych na automatach" to ogół czynności i działań umożliwiających takie gry hazardowe, a w szczególności: udostępnienie potencjalnym graczom automatów do gier, zorganizowanie i pozyskanie odpowiedniego miejsca na zamontowanie urządzeń, przystosowanie go do danego rodzaju działalności, umożliwienie dostępu do takiego miejsca nieograniczonej ilości graczy, utrzymywanie automatów w stanie stałej aktywności, umożliwiającej ich sprawne funkcjonowanie, wypłacanie wygranych, obsługa urządzeń, zatrudnienie i odpowiednie przeszkolenie personelu, zapewniające graczom możliwość uczestniczenia w grze (por. np wyroki NSA z dnia: 2 sierpnia 2018 r., sygn. akt II GSK 132/18; 19 lipca 2018 r., sygn. akt II GSK 4707/16).
Wykładnia tego pojęcia, umożliwiająca nakładanie kar administracyjnych na więcej niż jeden podmiot jest niezbędna, jeżeli system kontroli i skuteczność przewidzianych przez ustawodawcę sankcji ma mieć realny charakter, zwłaszcza zaś jeżeli spojrzy się na to zagadnienie z perspektywy eliminowania sytuacji obejścia bądź nadużycia prawa przez podmioty uczestniczące w działalności hazardowej. Nie do pogodzenia bowiem z zasadą skuteczności stanowionego prawa byłaby taka wykładnia przepisów ustawy hazardowej, która w istocie pozostawiałaby bez kontroli i sankcji, np. sytuacje tworzenia pozorów urządzania gier na automatach przez jeden podmiot, a więc też jego nominalnej odpowiedzialności, podczas gdy w rzeczywistości gry na automacie urządzane byłyby również na rachunek innego podmiotu jako element wspólnego przedsięwzięcia.
Jednakże w sprawach dotyczących podmiotów, którym nie można wprost przypisać cechy "urządzającego gry na automacie", organy prowadzące postępowanie w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej powinny dokładnie wyjaśnić ich udział w tego rodzaju przedsięwzięciu. W celu ustalenia odpowiedzialności takiego podmiotu istotne jest udowodnienie, że wykonywał on konkretne czynności pozwalające na przypisanie mu cechy "urządzającego gry na automatach" (por. wyroki NSA z dnia: 30 sierpnia 2018 r., sygn. akt II GSK 350/18; 27 kwietnia 2018 r., sygn. akt II GSK 4323/17).
Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny nie zgadza się ze stanowiskiem Sądu I instancji, że zebrany przez organy w sprawie materiał dowodowy nie dawał podstaw do przypisania skarżącej przymiotu "urządzającego gry na automatach", o którym mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego organy dokonały w tym zakresie niezbędnych i wystarczających ustaleń i ich oceny.
Bezsporne jest, że skarżąca w dniu 18 grudnia 2015 r. zawarła z N. Sp. z o.o. umowę najmu powierzchni użytkowej kontrolowanego lokalu. W ramach tej umowy skarżąca zobowiązała się wynająć 2 m² powierzchni lokalu w celu wykorzystania jej przez najemcę w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej (§ 1 ust. 1 umowy). Z tego tytułu strona miała uzyskiwać miesięczny czynsz w wysokości 500 zł (§ 3 ust. 1 umowy).
Naczelny Sąd Administracyjny dostrzega, że z treści ww. umowy nie wynika, aby obowiązki strony wynajmującej powierzchnię obejmowały jakiekolwiek czynności wykraczające poza przedmiot umowy, tzn. wynajęcie fragmentu powierzchni o określonej powierzchni, ani też nie precyzuje jaka konkretnie działalność gospodarcza miała być na niej prowadzona przez najemcę. Jednakże na dokonanie oceny roli podmiotu jako "urządzającego gry" znaczenie mają nie tylko postanowienia umowy najmu części powierzchni lokalu, lecz i okoliczności realizacji tej umowy. Lakoniczna w treści umowa może przemawiać na korzyść strony, ale tylko wówczas gdy okoliczności realizacji umowy nie pozwalają uznać strony za "urządzającego gry" (por. wyrok NSA z dnia 17 września 2019 r., sygn. akt II GSK 1662/17).
Natomiast nawet wobec treści umowy, nie zawierającej, jak w tej sprawie, szczegółowych postanowień co do praw i obowiązków stron umowy, możliwe jest uznanie wynajmującego za podmiot "urządzający gry", o ile okoliczności towarzyszące wykonaniu umowy wskazują na zaangażowanie wynajmującego powierzchnię w proceder nielegalnego urządzania gier hazardowych.
Taka sytuacja – pomimo braku szczegółowych postanowień umownych – zaistniała w rozpoznawanej sprawie. Z okoliczności towarzyszących wykonywaniu umowy wynika bowiem, że spółka wykonywała pewien zakres aktywnych działań w stosunku do zainstalowanych automatów, mieszczących się w pojęciu "urządzający gry", a co istotne – miała świadomość charakteru prowadzonej przez najemcę działalności gospodarczej.
Pomimo tego, że w umowie zdawkowo zostało określone, że najemca chce wykorzystywać najętą powierzchnię w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej (§ 1 ust. 1 umowy) i że działalność ta będzie prowadzona zgodnie z obowiązującym w Polsce prawem (§ 1 ust. 2 umowy), to zainstalowanie spornych automatów w sklepie prowadzonym przez skarżącą oznacza, iż z tą chwilą musiała ona powziąć wiadomość co do celu najmu powierzchni, tj. prowadzenia działalności hazardowej. Trudno też sobie wyobrazić, że strona wiedząc, jakie urządzenia zostały wstawione, nie powinna była powziąć wątpliwości co do charakteru prowadzonej przez kontrahenta działalności, zwłaszcza wobec powszechnej wiedzy co do nielegalności działalności hazardowej. Wręcz przeciwnie skarżąca musiała posiadać wiedzę co do nielegalnego charakteru prowadzonej działalności.
Sąd I instancji pominął okoliczność, że sporne w sprawie automaty działały w lokalu, w którym skarżąca spółka prowadziła też inną, własną działalność gospodarczą, tzn. sklep. Zatem skarżąca, zapewniając odpowiednie warunki do wstawienia, uruchomienia i eksploatacji w swoim lokalu i zapewniając co najmniej wydzielone miejsce z dostępem do automatów dla osób trzecich - współuczestniczyła w urządzaniu gier hazardowych. Bez jej udziału, tj. udostępnienia lokalu, nie byłoby bowiem możliwe wstawienie i eksploatowanie automatów przez najemcę na najmowanej powierzchni lokalu.
Ze złożonych do protokołu z dnia 3 sierpnia 2016 r. zeznań świadka M.O. - Prezesa zarządu spółki wynika, że wyraziła ona zgodę na warunki zawarcia umowy zaproponowane przez N. Sp. z o.o. W chwili podpisywania umowy strona wiedziała zatem, że na wynajętym fragmencie powierzchni N. Sp. z o.o. będzie prowadziła działalność w zakresie urządzania gier na automatach. Z kolei J. C.- sprzedawczyni zatrudniona na podstawie umowy o pracę w kontrolowanym sklepie, do protokołu przesłuchania świadka z dnia 5 lipca 2016 r. zeznała, że w przypadku awarii urządzenia dzwoniła do serwisanta - pana Darka.
Ponadto ta sama sprzedawczyni w toku przedmiotowej kontroli podpisała protokół zatrzymania rzeczy z dnia 5 lipca 2016 r., w którym odmówiła dobrowolnego wydania urządzeń, zgłaszając w nim jednocześnie żądanie doręczenia jej postanowienia w przedmiocie zatwierdzenia zatrzymania rzeczy w postaci dwóch automatów do gier, które nie były jej własnością.
Wobec powyższego organy celne słusznie uznały, że tak daleko idące zaangażowanie skarżącej w ochronę interesu prawnego najemcy – N. Sp. z o.o. świadczy tym, że udział spółki w przedsięwzięciu nie ograniczał się jedynie do biernego wynajmu powierzchni, lecz zakładał również aktywne zaangażowanie w stworzenie warunków do korzyści uzyskiwanych z ustawionych w jej lokalu automatów do gier. Analiza okoliczności sprawy nie mogła doprowadzić do innej oceny, niż tylko, jako podjęcia wspólnego przedsięwzięcia gospodarczego polegającego na połączeniu składników majątkowych, jakimi dysponowały strony umowy, a mianowicie lokalu użytkowego oraz automatów do gier, które dopiero wspólnie umożliwiały uruchomienie na nich gier w sposób dostępny dla ogółu, a więc ich "urządzanie", w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.
Powyższe prowadzi do stwierdzenia, że organy celne prawidłowo przyjęły odpowiedzialność administracyjną skarżącej na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Wbrew stanowisku Sądu I instancji nie doszło zatem do naruszenia przez organy przepisów nakazujących podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy, tj. art. 187 i art. 191 O.p. i dokonanie na tej podstawie oceny spełnienia przesłanek z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.
Za nieusprawiedliwione natomiast uznać należy zarzuty naruszenia art. 133 § 1 p.p.s.a., naruszenie którego powiązane zostało z art. 141 § 4 p.p.s.a.
Zgodnie z art. 133 § 1 p.p.s.a. sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy. Orzekanie na podstawie akt sprawy oznacza, że sąd w procesie kontroli sądowoadministracyjnej bierze pod uwagę okoliczności, które z akt tych wynikają. Podstawą orzekania przez sąd administracyjny jest zatem materiał dowodowy zgromadzony przez organ administracji publicznej w toku postępowania przed tym organem. Wskazany wyżej przepis mógłby zostać naruszony, gdyby sąd wyszedł poza ten materiał. Obowiązek wydania wyroku na podstawie akt sprawy oznacza bowiem jedynie zakaz wyjścia poza materiał znajdujący się w aktach sprawy.
W rozpoznawanej sprawie Sąd I instancji orzekał na podstawie akt sprawy, tzn. rozpatrywał sprawę na podstawie stanu faktycznego i prawnego istniejącego w dniu wydania zaskarżonej decyzji. To zaś, że WSA nieprawidłowo ocenił zebrany przez organy materiał dowodowy nie oznacza naruszenia ww. przepisu. Przepis art. 133 § 1 p.p.s.a. nie służy bowiem do zwalczania wniosków, jakie zostały wyprowadzone z materiału dowodowego, lecz nakazuje sądowi pewne konkretne zachowania przy wyrokowaniu.
Przepis art. 141 § 4 p.p.s.a. wskazuje zaś podstawowe elementy konstrukcyjne, które musi zawierać prawidłowo sporządzone uzasadnienie wyroku sądu administracyjnego, tj. zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie, a jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania. W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. może stanowić samodzielną podstawę kasacyjną w dwóch przypadkach: po pierwsze, jeżeli uzasadnienie orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego nie zawiera stanowiska co do stanu faktycznego przyjętego za podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia (por. uchwała składu siedmiu sędziów NSA z dnia 15 lutego 2010 r. o sygn. akt II FPS 8/09, publ. ONSAiWSA z 2010 r. nr 3, poz. 39), po drugie, gdy uzasadnienie zaskarżonego wyroku zostało sporządzone w sposób uniemożliwiający przeprowadzenie jego kontroli przez Naczelny Sąd Administracyjny.
W rozpoznawanej sprawie nie występuje żaden z wymienionych przypadków. Uzasadnienie zawiera wszystkie elementy konstrukcyjne przewidziane w tym przepisie. W uzasadnieniu Sąd I instancji przedstawił bowiem opis tego, co działo się w sprawie w postępowaniu przed organami oraz przedstawił stan faktyczny przyjęty za podstawę wyroku, wskazując z jakich przyczyn skarga zasługuje na uwzględnienie, co umożliwia przeprowadzenie kontroli instancyjnej orzeczenia Sądu w kwestionowanym zakresie. To natomiast, że autor skargi kasacyjnej jak i Sąd II instancji nie podzielają stanowiska Sądu I instancji - nie stanowi skutecznej przesłanki uwzględnienia tego zarzutu.
Jednak wobec uznania pozostałych zarzutów skargi kasacyjnej za usprawiedliwione, wniosek o uchylenia zaskarżonego wyroku Sądu I instancji zasługiwał na uwzględnienie. Jednocześnie uznając, że istota sprawy została dostatecznie wyjaśniona w rozumieniu art. 188 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 188 p.p.s.a. oraz art. 151 p.p.s.a., uchylił zaskarżony wyrok i oddalił skargę.
O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) w zw. z § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 265 ze zm.).