Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnegoz 7 maja 2015 r., sygn. akt II GSK 497/14

Uzasadnienie

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 7 listopada 2013 r., sygn. akt V SA/Wa 1899/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w W., na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r. poz. 270, dalej: p.p.s.a.), oddalił skargę Powiatu P. na decyzję Ministra Finansów z dnia [...] czerwca 2013 r. w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie umorzenia wpłaty do budżetu państwa z przeznaczeniem na część równoważącą subwencji ogólnej dla powiatów na 2013 rok.

W uzasadnieniu powyższego wyroku Sąd I instancji przedstawił następujący stan faktyczny sprawy.

Powiat P. wnioskiem z [...] marca 2013 r. wystąpił o umorzenie wpłaty wynikającej z art. 30 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2010 r. Nr 80, poz. 526, z późn. zm. – dalej: u.d.j.s.t.). Skarżący jako podstawę prawną umorzenia wskazał m.in. art. 55, art. 57 pkt 1, art. 58 ust. 1 pkt 1, art. 60 pkt 7, art. 61 ust. 1 pkt 1 i art. 67 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240, z późn. zm. – dalej: u.f.p.). W uzasadnieniu wniosku podniósł, iż znajduje się w bardzo złej sytuacji finansowej, a determinantami przytoczonego stanu rzeczy są przedmiotowe wpłaty do budżetu państwa, które systematycznie uszczuplają budżet jednostki. W ocenie skarżącego umorzenie kwoty w wysokości 4.724.610 zł pozwoliłoby zyskać środki, które umożliwiłyby skarżącemu przywrócenie płynności finansowej.

Minister Finansów na podstawie art. 105 § 1 k.p.a. decyzją z [...] maja 2013 r. umorzył w całości jako bezprzedmiotowe postępowanie w sprawie umorzenia wpłaty do budżetu państwa z przeznaczeniem na część równoważącą subwencji ogólnej dla powiatów na 2013 rok.

W uzasadnieniu decyzji organ wyjaśnił, iż obowiązujące przepisy nie przewidują stosowania ulgi w spłacie, polegającej na umorzeniu przedmiotowego zobowiązania, dlatego z uwagi na brak przedmiotu postępowania należało postępowanie wszczęte na wniosek skarżącego umorzyć w oparciu o art. 105 § 1 k.p.a. Dodatkowo zwrócił uwagę, iż przywołane we wniosku przepisy ustawy o finansach publicznych nie mają zastosowania, gdyż w przedmiotowej sprawie chodzi o zobowiązanie publiczno-prawne, a nie cywilnoprawne. W ocenie organu nie mają w sprawie zastosowania także przepisy art. 60 pkt 7 i art. 67 ustawy o finansach publicznych.

W wyniku rozpatrzenia wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy Minister Finansów decyzją z [...] czerwca 2013 r. utrzymał w mocy decyzję własną z dnia [...] maja 2013 r. podtrzymując stanowisko w sprawie.

Organ wyjaśnił, że skarżący spełnia dyspozycję art. 30 u.d.j.s.t., wobec czego jest zobowiązany do dokonania wpłaty do budżetu państwa przeznaczonej na część równoważącą subwencji ogólnej dla powiatów na rok 2013 r. W ocenie organu nie jest możliwe umorzenie wpłat do budżetu państwa na podstawie przepisów art. 60 pkt 7 w zw. z art. 64 u.f.p., gdyż nie mają one zastosowania do wpłat regulowanych ustawą o dochodach jednostek samorządu terytorialnego. Stosowanie ustawy o finansach publicznych jest wyłączone w tej sytuacji jakiej dotyczy wniosek skarżącego poprzez odesłanie do ustawy - Ordynacja podatkowa, zawarte w art. 35 ust. 3 u.d.j.s.t. Stanowisko to znajduje też oparcie w poglądzie, że nie jest możliwe jednoczesne stosowanie dwóch reżimów prawnych, tj. przepisów ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego oraz ustawy o finansach publicznych do tej samej należności budżetowej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. oddalił skargę Powiatu P. na powyższą decyzję, uznając ją za niezasadną.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Sąd I instancji wyjaśnił, że wpłaty do budżetu państwa, regulowane przepisami prawa publicznego mieszczą się w grupie niepodatkowych należności budżetowych o charakterze publiczno-prawnym. Nie mają więc charakteru należności cywilnoprawnej. Wpłaty do budżetu państwa nie przejawiają fundamentalnej cechy stosunku cywilnoprawnego, jaką jest autonomia woli stron, zgodnie z którą strona może swobodnie decydować o tym, czy i z kim zawrze umowę oraz jaka będzie jej treść. W ramach tej autonomii obowiązuje także brak bezpośredniego przymusu ze strony państwa. W przypadku spornych wpłat wymieniona cecha stosunku cywilnoprawnego nie występuje. Tym samym przedmiotowe wpłaty nie są należnościami pieniężnymi mającymi charakter cywilnoprawny, a o takich stanowi art. 55 u.f.p.

Sąd I instancji uznał, że organ zasadnie wywiódł też, iż nie jest możliwe umorzenie wpłat do budżetu państwa na podstawie art. 55 w związku z art. 64 u.f.p. Przepisy art. 64 u.f.p. umożliwiają wprawdzie umorzenie należności budżetowych o charakterze publiczno-prawnym, jednak nie mają zastosowania do wpłat regulowanych ustawą o dochodach jednostek samorządu terytorialnego. Stosowanie ustawy o finansach publicznych jest bowiem w odniesieniu do takich wpłat wyłączone poprzez odesłanie do Ordynacji podatkowej, zawarte w art. 35 ust. 3 u.d.j.s.t. Zgodnie z przywołanym przepisem do wpłat określonych w art. 29-31 stosuje się przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, z zastrzeżeniem ust.

4. Przepisy ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego oraz przepisy ustawy - Ordynacja podatkowa, do których odsyła ustawa o dochodach jednostek samorządu terytorialnego, stanowią zatem lex specialis wobec przepisów ustawy o finansach publicznych, co powoduje, że do wpłat określonych w art. 29-31 u.d.j.s.t. nie mają zastosowania regulacje dotyczące niepodatkowych należności budżetowych o charakterze publiczno-prawnym, zawarte w art. 60 i następnych przepisach ustawy o finansach publicznych.

W art. 35 ust. 4 u.d.j.s.t. zastosowano odwołanie do zawartej w Ordynacji podatkowej instytucji umorzenia zaległości podatkowych, przy czym wyłączenie tych przepisów oznacza, że nie jest możliwe umorzenie zarówno zaległych wpłat, jak i wpłat, których termin płatności jeszcze nie nastąpił.

Za niezasadny uznał też Sąd I instancji zarzut niewłaściwego zastosowania art. 105 k.p.a. W ocenie Sądu przesłankami konstruującymi postępowanie administracyjne są: typ organu administracji publicznej stosującego normę prawną, właściwość organu, indywidualny charakter sprawy będącej przedmiotem postępowania, rodzaj rozstrzygnięcia oraz podstawa materialnoprawna do zaspokojenia roszczeń stron. Wszystkie te przesłanki muszą być spełnione łącznie, aby droga administracyjna była dopuszczalna i jednocześnie istniał przedmiot postępowania. W tej sprawie nie zostały spełnione wszystkie wyżej wymienione przesłanki, brak jest bowiem przesłanki w postaci podstawy prawnej do zaspokojenia roszczeń strony w postaci umorzenia wpłat, co implikuje bezprzedmiotowość postępowania, a w konsekwencji jego umorzenie na podstawie art. 105 k.p.a.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł Powiat P., zaskarżając go w całości i zarzucając mu naruszenie

1. 1) przepisów prawa materialnego:
2. a) poprzez błędną wykładnię art. 105 k.p.a. i bezpodstawne uznanie, że postępowanie jest bezprzedmiotowe, mimo że sprawa miała charakter sprawy administracyjnej w rozumieniu art. 1 pkt 1 k.p.a., gdyż spełnione były przesłanki konstruujące postępowanie administracyjne, a w szczególności istniała podstawa prawna do zaspokojenia roszczenia strony w postaci umorzenia wpłat, określona w art. 55 i 64 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, co istotnie wpłynęło na wynik postępowania,
3. b) poprzez odmowę zastosowania art. 55 i art. 64 ust. 1 u.f.p., jako samodzielnych podstaw prawnych do zastosowania ulg przewidzianych w tych przepisach, co istotnie wpłynęło na wynik postępowania;
4. c) błędną wykładnię art. 55 w związku z art. 64 u.f.p. polegającą na uznaniu, że przepisy te umożliwiają umorzenie należności budżetowych o charakterze publiczno-prawnym, jednak nie mają zastosowania do wpłat regulowanych ustawą z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego i w tym zakresie autonomiczna ustawa o finansach publicznych jest derogowana przez ustawę o dochodach jednostek samorządu terytorialnego, mimo braku klauzuli derogacyjnej w przepisach tej ustawy, co istotnie wpłynęło na wynik postępowania;
5. d) poprzez błędną wykładnię art. 35 ust. 4 u.d.j.s.t., polegającą na przyjęciu, że skoro do wpłat określonych w art. 29-31 tej ustawy nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej dotyczących odraczania terminu płatności podatku lub zapłaty zaległości podatkowej, rozkładania na raty podatku lub zapłaty zaległości podatkowej, a także umarzania zaległości podatkowej oraz odsetek za zwłokę, to wyłączenie to, wbrew werbalnemu brzmieniu tego przepisu, oznacza, że nie jest także możliwe umorzenie wpłat, których termin płatności jeszcze nie nastąpił, co skutkuje uznaniem tożsamości zaległości podatkowej z należnością niebędącą jeszcze zaległością podatkową, mimo że skarżący starał się o umorzenie części należności, stosownie do art. 57 pkt 1 u.f.p., czego nie wziął pod uwagę Sąd, a co istotnie wpłynęło na wynik postępowania;
6. 2) przepisów postępowania, poprzez naruszenie art. 3 § 2 pkt 7 P.o.p.p.s.a.", poprzez uznanie, że zaskarżona decyzja Ministra Finansów nie narusza prawa, co miało istotny wpływ na wynik sprawy,

Wskazując na powyższe podstawy skargi kasacyjnej, wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w W. do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów sądowych, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej wnoszący skargę kasacyjną ponownie podkreślił, że wniosek, którym Powiat P. zwrócił się do Ministra Finansów o umorzenie należności, miał charakter sprawy administracyjnej w momencie wszczęcia postępowania i nie utracił tego charakteru w toku postępowania administracyjnego, winien być zatem załatwiony w drodze decyzji. Podstawą tego wniosku były przepisy art. 55 i 64 u.f.p., funkcjonujące autonomicznie w obrocie prawnym, które nie mogły i nie mogą być derogowane przepisami ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego. Przepisy ustawy o finansach publicznych umożliwiają umorzenie należności zarówno cywilnoprawnych, jak i należności budżetowych o charakterze publiczno-prawnym, do których bez wątpienia należy zaliczyć należności określone w ustawie o dochodach jednostek samorządu terytorialnego. Przeciwny pogląd Sądu I instancji nie ma dostatecznego oparcia w systemie prawnym i pozostaje w jawnej sprzeczności z przyjętym w polskim systemie tworzenia prawa założeniem "racjonalnego ustawodawcy".

Skarżący zarzucił, że Sąd I instancji dokonał własnej interpretacji pojęcia "należność cywilnoprawna" określonego w art. 55 u.f.p. i przez to nie uwzględnił, że prawidłowe rozumienie "należności", o których mowa w powołanym przepisie, oznacza, iż obejmują one także należność, o której umorzenie wnosił Powiat P. Przy czym zarówno Sąd I instancji, jak i organ nie powinien był odnosić wniosku skarżącego tylko do trybu umorzenia określonego w art. 55 u.f.p., ale także trybu z art. 64 ust. 1 u.f.p., który to przepis stanowi podstawę prawną udzielania ulg w spłacie niepodatkowych należności budżetowych o charakterze publicznoprawnym, a taką należnością była wpłata objęta wnioskiem o umorzenie.

Skarżący zarzucił, że Sąd I instancji błędnie uznał, że przepis art. 35 ust. 4 u.d.j.s.t. dotyczy zarówno zaległości podatkowej, jak i należności niebędącej taką zaległością, o jakiej umorzenie zwracał się Powiat P. Minister Finansów w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie jako bezzasadnej. Ponadto podkreślił, że Powiat P. w 2013 roku wpłacił do budżetu państwa całą wymaganą kwotę z tytułu wpłat z przeznaczeniem na część równoważącą subwencji ogólnej dla powiatów. W związku z tym zobowiązanie Powiatu wygasło.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje

Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie.

Istota zarzutów sformułowanych w pkt 1 petitum skargi kasacyjnej w pierwszej kolejności sprowadza się do rozstrzygnięcia kwestii, czy do wniosku o umorzenie należności, o których stanowi art. 30 u.d.j.s.t., mogły mieć zastosowanie przepisy art. 55 i 64 u.f.p. z 2009 r., czy też stosowanie tych przepisów zostało wyłączone poprzez odesłanie do ustawy – Ordynacja podatkowa, zawarte w art. 35 ust. 3 u.d.j.s.t.

Zgodnie z art. 55 u.f.p. z 2009 r. należności pieniężne mające charakter cywilnoprawny, przypadające organom administracji rządowej, państwowym jednostkom budżetowym i państwowym funduszom celowym, mogą być umarzane w całości albo w części lub ich spłata może być odraczana lub rozkładana na raty. Przepis ten określa rodzaje ulg w spłacie należności pieniężnych mających charakter cywilnoprawny, jakie mogą stosować określone w nim jednostki. Natomiast zakres i warunki dopuszczalności stosowania ulg przewidzianych w art. 55 u.f.p. z 2009 r., określają przepisy art. 56-59 tej ustawy. Przepisy te nie indywidualizują "należności pieniężnych mających charakter cywilnoprawny", ale – uwzględniając ogólną definicję środków publicznych w ujęciu art. 5 ust. 2 u.f.p. z 2009 r. – należy do nich zaliczyć zwłaszcza wpływy umów najmu, dzierżawy, leasingu lub użytkowania wieczystego mienia publicznego, należności za pobyt w szpitalu, za wodę i odbiór ścieków, dywidendy z praw majątkowych, a także wpływy z odsetek z kar umownych (por. R. Szostak "Udzielanie ulg w sprawie należności cywilnoprawnych przysługujących jednostkom samorządu terytorialnego" opubl.

ST 2011/6/48-56). Tego rodzaju należnościami cywilnoprawnymi nie są należności, o których stanowi art. 30 u.d.j.s.t. Zgodnie z treścią art. 30 ust. 1 u.d.j.s.t. powiaty, w których wskaźnik P jest większy niż 110 % wskaźnika Pp, dokonują wpłat do budżetu państwa, z przeznaczeniem na część równoważącą subwencji ogólnej dla powiatów. Natomiast w myśl art. 23 ust. 1 u.d.j.s.t. część równoważącą subwencji ogólnej dla powiatów ustala się w wysokości łącznej kwoty wpłat powiatów określonych w art.

1. 30. Część równoważącą subwencji ogólnej dzieli się między powiaty w sposób określony w art. 23a (ust. 2 art. 23).

Z ostatnio powołanych regulacji wynika, że ustalona w ustawie budżetowej kwota przeznaczona na część równoważącą dla powiatów stanowi sumę wpłat, wniesionych przez powiaty zobowiązane na podstawie art. 30 u.d.j.s.t. Nałożony na powiaty obowiązek wpłat do budżetu państwa na podstawie art. 30 u.d.j.s.t. stanowi finansowanie tymi wpłatami części równoważących subwencji, czyli wyrównywanie zróżnicowanego dostępu do źródeł dochodów własnych oraz wyrównywanie zróżnicowanego obciążania wydatkami (por. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 lipca 2006 r., sygn. akt 30/04 opubl. OTKA 2006/7/86). Wpłaty do budżetu państwa, o których stanowi art. 30 u.d.j.s.t. regulowane są więc przepisami prawa publicznego.

Zatem tego rodzaju wpłaty do budżetu państwa mieszczą się grupie niepodatkowych należności budżetowych o charakterze publiczno-prawnym. Trafne w tej sytuacji jest stanowisko Sądu I instancji, że do tego rodzaju należności pieniężnych nie ma zastosowania art. 55 u.f.p. z 2009 r., który wprost odnosi się do należności cywilnoprawnych. Wbrew zarzutom strony skarżącej, trafne jest też stanowisko Sądu I instancji, iż do należności, o których stanowi art. 30 u.d.j.s.t. nie ma zastosowania art. 55 w zw. z art. 64 ust. 1 u.f.p. z 2009 r.

Zgodnie z art. 64 ust. 1 u.f.p. z 2009 r. właściwy organ, na wniosek zobowiązanego, może udzielać określonych w art. 55 ulg w spłacie zobowiązań z tytułu należności, o których mowa w art. 60.

Stosownie natomiast do art. 60 u.f.p. z 2009 r. środkami publicznymi stanowiącymi niepodatkowe należności budżetowe o charakterze publiczno-prawnym są w szczególności następujące dochody budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego:

1. 1) kwoty dotacji podlegające zwrotowi w przypadkach określonych w niniejszej ustawie;
2. 2) należności z tytułu gwarancji i poręczeń udzielonych przez Skarb Państwa i jednostki samorządu terytorialnego;
3. 3) wpłaty nadwyżek środków obrotowych samorządowych zakładów budżetowych;
4. 4) wpłaty nadwyżek środków finansowych agencji wykonawczych;
5. 5) wpłaty środków z tytułu rozliczeń realizacji programów przedakcesyjnych;
6. 6) należności z tytułu zwrotu środków przeznaczonych na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich oraz inne należności związane z realizacją projektów finansowanych z udziałem tych środków, a także odsetki od tych środków i od tych należności;
7. 7) dochody pobierane przez państwowe i samorządowe jednostki budżetowe na podstawie odrębnych ustaw;
8. 8) pobrane przez jednostkę samorządu terytorialnego dochody związane z realizacją zadań z zakresu administracji rządowej oraz innych zadań zleconych jednostkom samorządu terytorialnego odrębnymi ustawami i nieodprowadzone na rachunek dochodów budżetu państwa.

Przywołany przepis wprowadza pojęcie niepodatkowych należności budżetowych oraz formułuje ich przykładowy katalog. Zważywszy na treść powyższej normy prawnej, a w szczególności zawartą w pkt 7 art. 60 u.f.p. z 2009 r., na który wskazywał kasator, oraz uwzględniwszy pojęcie "jednostki budżetowej" zdefiniowane w art. 11 tejże ustawy, nie sposób uznać, że ta regulacja odnosi się do należności budżetowych, o których stanowi art. 30 u.d.j.s.t. Podkreślić przy tym należy, że powiaty w oparciu o obowiązek określony w art. 30 ust. 1 u.d.j.s.t. dokonują wpłat do budżetu państwa i jak wynika z art. 35 ust. 1 u.d.j.s.t. wpłaty te dokonywane są na rachunek budżetu państwa.

Trafne jest ponadto stanowisko Sądu I instancji, że stosowanie art. 55 w zw. z art. 64 ust. 1 u.f.p. z 2009 r. zostało wyłączone w stosunku do wpłat określonych w art. 30 u.d.j.s.t. poprzez odesłanie do ustawy – Ordynacja podatkowa, zawarte w art. 35 ust. 3 u.d.j.s.t.

Jak już wyżej wskazał Naczelny Sąd Administracyjny, wpłaty określone w art. 30 u.d.j.s.t. przeznaczone są na finansowanie części równoważących subwencji ogólnej dla powiatów.

Zgodnie z art. 35 ust. 1 u.d.j.s.t. jednostki samorządu terytorialnego dokonują wpłat określonych w art. 21-31 na rachunek budżetu państwa w dwunastu równych ratach w terminie do 15 dnia każdego miesiąca, z zastrzeżeniem art.

91. Od kwot niewpłaconych w tym terminie nalicza się odsetki ustalone jak dla zaległości podatkowych. Natomiast w myśl ust. 2 art. 35 ww. ustawy, jeżeli jednostka samorządu terytorialnego, mimo ciążącego na niej obowiązku, nie dokonała w terminie - w całości lub w części - wpłat określonych w art. 29-31, minister właściwy do spraw finansów publicznych wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania z tytułu wpłat wraz z odsetkami ustalonymi jak dla zaległości podatkowych.

Z kolei w ust. 3 art. 35 u.d.j.s.t. ustawodawca wskazał, że do wpłat określonych w art. 29-31 stosuje się przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa, z zastrzeżeniem ust.

4. W myśl zaś art. 35 ust. 4 tejże ustawy do wpłat określonych w art. 29-31 nie stosuje się przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa dotyczących odraczania terminu płatności podatku lub zapłaty zaległości podatkowej, rozkładania na raty podatku lub zapłaty zaległości podatkowej, a także umarzania zaległości podatkowej oraz odsetek za zwłokę. Jednocześnie w art. 35 ust. 5 ww. ustawy stwierdzono, że do egzekucji wpłat określonych w art. 29-31 stosuje się przepisy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

Przepis art. 35 u.d.j.s.t. w sposób kompleksowy reguluje kwestie związane z zasadami i trybem wpłat do budżetu państwa m.in. należności, o których stanowi art. 30 tej ustawy. Ustawodawca w przepisie tym określił w jakich terminach i w jaki sposób przedmiotowe należności mają być wpłacane (ust. 1). Następnie określił obowiązek właściwego organu administracji publicznej, w sytuacji gdy jednostka samorządu terytorialnego nie wykonuje obowiązku ciążącego na niej z mocy prawa. Z kolei w ust. 3 art. 35 u.d.j.s.t. ustawodawca zawarł odesłanie do stosowania przepisów działu III ustawy Ordynacji podatkowej, z zastrzeżeniem zawartym w ust. 4, a więc poprzez wyłączenie do stosowania do wpłat określonych w art. 29-31 tych przepisów Ordynacji podatkowej, które dotyczą tzw. ulg w spłacie zobowiązań. Wbrew jednakże stanowisku strony skarżącej, odesłanie zawarte w art. 35 ust. 4 u.d.j.s.t. oznacza, iż przepisów zawartych w Ordynacji podatkowej dotyczących tzw. ulg w spłacie zobowiązań nie można stosować zarówno do zaległych wpłat, jak i wypłat, których termin płatności jeszcze nie nastąpił. Wniosek taki wynika z tego, że zarówno w ust. 3, jak i w ust. 4 (a także w ust.

1. 5) art. 35 u.d.j.s.t. ustawodawca zastosował odesłanie do wpłat określonych w art. 29-31, a nie tylko do sytuacji, o której stanowi ust. 2 tego przepisu.

Tego rodzaju regulacja oznacza też, że przepisy zawarte w art. 35 ust. 3 i 4 u.d.j.s.t. stanowią lex specialis wobec przepisów art. 55 w zw. z art. 64 ust. 1 i art. 60 u.f.p. z 2009 r. Zauważyć należy, że zgodnie z art. 66 u.f.p. z 2009 r. do egzekucji należności, o których mowa w art. 60, mają zastosowanie przepisy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Natomiast z art. 67 tejże ustawy wynika, że do spraw dotyczących należności, o których mowa w art. 60, nieuregulowanych ustawą o finansach publicznych znajdują wprost zastosowanie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego i odpowiednio przepisy działu III Ordynacji podatkowej. Zakresem regulacji ustawy o finansach publicznych z 2009 r. objęte zostały m.in. ulgi w spłacie należności (art. 64).

Wraz z wejściem w życie ustawy o finansach publicznych z 2009 r. ustawodawca nie uchylił jednakże regulacji zawartych w art. 35 ust. 3, ust. 4 oraz ust. 5 u.d.j.s.t., które to przepisy odnoszą się wprost do wpłat do budżetu państwa, o których stanowi m.in. art. 30 u.d.j.s.t. Nie można uznać, że było to nieracjonalne działanie ustawodawcy. W ten sposób stosowanie ustawy o finansach publicznych zostało wyłączone, tj. poprzez odesłanie do ustawy Ordynacja podatkowa, zawarte w art. 35 ust. 3, a także poprzez odesłanie do przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Taka regulacja jednocześnie oznacza – zważywszy na treść art. 35 ust. 4 u.d.j.s.t. – że ulgi w spłacie należności wskazanych w art. 29-31 tejże ustawy, przewidziane w rozdziale 7a działu III Ordynacji podatkowej zostały całkowicie wyłączone. Brak możliwości stosowania ulg w spłacie tychże należności znajduje uzasadnienie w tym, że ustawa o dochodach jednostek samorządu terytorialnego przewiduje ratalny system wnoszenia wpłat na rachunek budżetu państwa – art. 35 ust. 1 tejże ustawy.

Ponadto jak podkreśla się w literaturze nieprzyznanie jednostkom samorządu terytorialnego uprawnień do ulg w spłacie należności, o których stanowią art. 29-31 u.d.j.s.t., wydaje się mieć uzasadnienie w założeniu bezwzględnej pewności, że ustalone kwoty wpłat wpłyną do budżetu, a co z tym związane, budżet państwa nie będzie obciążony dodatkowymi wydatkami z tytułu konieczności przekazania jednostkom samorządu terytorialnego części równoważącej i regionalnej subwencji, gdyż części te są ustalone przede wszystkim w oparciu o planowane kwoty wpłat, nie stanowią praktycznie żadnego obciążenia dla budżetu państwa (por. E. Ruśkowski, J. A. Salachna "Komentarz do art. 35 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego" – lex/el).

Z tych zatem względów zarzuty dotyczące naruszenia art. 55 i 64 u.f.p. z 2009 r. oraz art. 35 ust. 4 u.d.j.s.t. nie są zasadne.

W konsekwencji za bezzasadny należało też uznać zarzut dotyczący naruszenia art. 105 § 1 k.p.a. Bezprzedmiotowość postępowania administracyjnego, o której stanowi się w art. 105 § 1 k.p.a., oznacza, że brak jest któregoś z elementów materialnoprawnego stosunku prawnego, a wobec tego nie można wydać decyzji załatwiającej sprawę przez rozstrzygnięcie jej co do istoty. Trafnie wyjaśnił Sąd I instancji, że w niniejszej sprawie brak podstawy prawnej do zaspokojenia roszczeń strony w postaci umorzenia wpłat, co implikuje bezprzedmiotowość postępowania.

Z tych wszystkich przyczyn zarzuty zawarte w pkt 1 petitum skargi kasacyjnej należało uznać za bezzasadne.

Brak podstaw do uznania za usprawiedliwiony zarzut sformułowany w pkt 2 petitum skargi kasacyjnej. Przede wszystkim zarzut ten w ogóle nie został uzasadniony, co stanowi istotne uchybienie wobec treści art. 176 p.p.s.a., a w konsekwencji nie pozwala sądowi kasacyjnemu dokonać merytorycznej oceny zarzutu. Zważywszy na treść zarzutu sformułowaną w petitum pkt 2 skargi kasacyjnej należy jedynie zauważyć, że przepis art. 3 § 2 pkt 7 p.p.s.a. nie mógł zostać w żaden sposób naruszony przez organ oraz Sąd I instancji, gdyż przedmiotem skargi do sądu administracyjnego nie był akt, o którym mowa w tym przepisie, lecz decyzja administracyjna w rozumieniu art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a. Ten przepis zaś nie został wskazany w podstawach kasacyjnych jako naruszony.

Mając powyższe na względzie, Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji na podstawie art. 184 p.p.s.a. Orzeczenie o kosztach postępowania kasacyjnego wynika z art. 204 pkt 1 p.p.s.a.