Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w K., wyrokiem z dnia 30 czerwca 2016 r., uwzględnił skargę H. Z. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] stycznia 2016 r., w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry, uchylając tą decyzję oraz poprzedzającą ja decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia [...] października 2015 r. oraz orzekając o kosztach postępowania sądowego.
Sąd I instancji orzekał w następującym stanie sprawy:
w wyniku przeprowadzonej w dniu 5 maja 2014 r. w należącym do H. Z. lokalu "V. P." przy ul. O. [...] w O. Ś. kontroli, Naczelnika Urzędu Celnego w K., decyzja z dnia [...] października 2015 r., wymierzył skarżącej karę pieniężną w łącznej wysokości 24.000,00 zł za urządzanie gry poza kasynem na ujawnionych automatach o nazwie: Hot Spot Admiral nr [...], Hot Spot nr [...] oraz umarzającą postępowanie w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gry poza kasynem gry na automacie o nazwie Black Horse nr [...].
Objętą skargą decyzją z dnia [...] stycznia 2016 r., dyrektor Izby Celnej w K. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Organ wskazał, że przeprowadzony w toku kontroli eksperyment, oględziny lokalu oraz pozostałe dokumenty włączone z postępowania przygotowawczego nr [...] dawały podstawy do stwierdzenia, że gry prowadzone na automatach Hot Spot były grami na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 w zw. z art. 2 ust. 4 ustawy z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r., poz. 612 ze zm., dalej: u.g.h.). Działalność prowadzona w zakresie urządzania gier na tych automatach miała miejsce poza kasynem gry zdefiniowanym w art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. a u.g.h. bez koncesji oraz rejestracji automatu, tj. z pominięciem wymogów określonych w art. 6 ust. 1 i art. 23a ust. 1 u.g.h. W odniesieniu do stwierdzenia, że urządzającym gry była skarżąca, organ wskazał, że stworzyła ona odpowiednie warunki do prowadzenia tego rodzaju działalności poprzez zawarcie z HOT FRUITS POLSKA Sp. z o.o. odpłatnej umowy dzierżawy powierzchni użytkowej w skontrolowanym lokalu – w wyniku której zainstalowano automaty do gier.
Organ wskazał przy tym na skromne wyposażenie lokalu oraz niewielką ofertę sprzedażową (paluszki, chipsy) przedmiotowego lokalu, co świadczyło o tym, że działalność tam prowadzona była nastawiona przede wszystkim na organizowanie gier na automatach, na co wskazywała również nazwa lokalu "V. P.", jego wystrój oraz ustawienie foteli przy każdym urządzeniu. W tematyce "hazardu" zostały oznaczone drzwi wejściowe i szyba wystawowa, a lokal był otwarty od godziny 9 do godziny 24. Zdaniem organu, wskazane czynności ewidentnie miały na celu zapewnienie ciągłości przebiegu nielegalnych gier na automatach poza kasynem gry. Istotnym, w ocenie organy, był również fakt, że H. Z., otwierając lokal, umożliwiła graczom dostęp do gier na automatach.
W konsekwencji zachowanie strony nie sprowadzało się wyłącznie do biernego oddania w najem H. F. P. Sp. z o.o. części powierzchni użytkowej swojego lokalu, lecz również na czynnym udziale w urządzaniu gier na zainstalowanych tam automatach.
Sąd I instancji uznał za zasadną skargę wniesioną na tą decyzję stwierdzając, że organ w ustalonym stanie faktycznym, błędnie zastosował wobec skarżącej art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., wadliwie przyjmując, że skarżąca spełnia przesłanki "urządzającego gry".
Wskazał na stanowisko organu, które sprowadzało się w ocenie Sądu, do przyjęcia, że każdy kto zawrze umowę cywilnoprawną zobowiązującą do oddania części powierzchni użytkowej lokalu pod instalację urządzeń do gry jest urządzającym gry w rozumieniu powołanego przepisu.
Nie zgadzając się z takim stanowiskiem, Sąd I instancji wskazał, że z zawartej pomiędzy skarżącą a dysponentem ujawnionych automatów H. F. P. Sp. z o.o. odpłatnej umowy dzierżawy części powierzchni użytkowej w skontrolowanym lokalu – w wyniku której zainstalowano automaty do gier - wynikało, że jej przedmiotem był najem części lokalu użytkowego, położonego przy ul. O. [...] w O. Ś.. W § 1 ust. 2 umowy spółka oświadczyła, że będzie wykorzystywać lokal "na zainstalowanie i eksploatację urządzeń wskazanych w załączniku do umowy". Z tytułu umowy dzierżawca zobowiązał się płacić skarżącej czynsz w wysokości 1500 zł miesięcznie. Poza udostępnieniem lokalu oraz niezwłocznego informowania dzierżawcy w przypadku włamania lub jakiegokolwiek istotnego uszkodzenia urządzeń, do których dzierżawca ma tytuł prawny, umowa nie przewidywała żadnych obowiązków skarżącej w zakresie obsługi automatów, w szczególności dotyczących ich włączania do prądu, zgłaszania awarii.
Strony nie ustaliły także, aby skarżąca wykonywała inne czynności związane z ich obsługą, objaśnianiem i ustalaniem zasad gier i wypłacaniem wygranych. Sąd zauważył, że aktywności skarżącej w tym przedmiocie nie potwierdzał zgromadzony w aktach administracyjnych materiał dowodowy, z którego nie wynikało, aby zasilała automaty środkami pieniężnymi, bądź wykonywała jakiekolwiek czynności wpływające na wysokość przychodu generowanego przez wstawione do lokalu automaty skoro czynsz najmu ustalony był w stałej kwocie i nie zależał od zysku z prowadzonej przez spółkę działalności. Z kolei z zeznań świadka (syna skarżącej) P. Z. wynikało, że "serwisant przyjeżdża co niedziela i uzupełnia bilon".
Sąd podkreślił, że organ nie przesłuchał skarżącej na okoliczności istotne z punktu widzenia prowadzonego postępowania, w tym w szczególności na okoliczność czy prowadzi w przedmiotowym lokalu działalność gospodarczą i jakiego rodzaju. Co istotne, w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji sam organ wskazał, że na podstawie materiału dowodowego trudno było ustalić jakiego rodzaju działalność prowadzona jest w tym lokalu. Protokół oględzin lokalu również nie pozwalał na jednoznaczne poczynienie ustaleń w tym zakresie.
W tym stanie rzeczy, w ocenie Sądu I instancji, lektura akt sprawy nie pozwala na dokonanie ustaleń koniecznych do definitywnego załatwienia sprawy. Z materiału dowodowego zebranego w sprawie, nie wynikało bowiem w sposób jednoznaczny czy w lokalu była prowadzona inna działalność gospodarcza, a była to okoliczność istotna z punktu widzenia wypełnienia definicji "urządzającego gry". Sąd stwierdził ponadto, że w ustalonym stanie faktycznym nie sposób było mówić o istnieniu porozumienia biznesowego polegającego na wspólnym urządzaniu gier na automatach. Samo oddanie części powierzchni lokalu nie może być uznane za wystarczającą przesłankę do kwalifikowania podmiotu wynajmującego lokal pod eksploatację automatów jako urządzającego gry i podlegającego karze pieniężnej.
Sąd podkreślił, że organ nie wykazał, aby skarżąca była zobowiązana do prawidłowego funkcjonowania automatów, posiadała do nich klucze lub inne urządzenia umożliwiające ich obsługę, pośredniczyła we właściwej eksploatacji urządzeń, wypłacała osobiście wygrane. Wobec tego brak było podstaw do przyjęcia, że H. Z. aktywnie uczestniczyła w procesie organizowania nielegalnych gier hazardowych, a tym samym była urządzającym gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.
W podstawie prawnej wyroku Sąd I instancji podał art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c w zw. z art. 135 oraz art. 200 w zw. z art. 205 § 2 i art. 209 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm., dalej: p.p.s.a.).
Dyrektor Izby Celnej w K. skargą kasacyjną zaskrzył w całości wyrok Sądu I instancji zarzucając mu naruszenie:
- 1. przepisów prawa materialnego, tj. art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. poprzez błędną wykładnię skutkującą niewłaściwym zastosowaniem i przyjęciem, że za urządzającego gry w rozumieniu art. 89 u.g.h. uznać należy taki podmiot, który aktywnie uczestniczy w prowadzeniu działalności na automatach, koordynuje i organizuje działalność w zakresie gier hazardowych na automatach, podczas gdy prawidłowa wykładnia wskazanego przepisu prowadzi do wniosku, że za urządzającego gry w rozumieniu ww. przepisu, może być uznany podmiot wykonujący inne czynności związane z udostępnianiem urządzenia do gier, zarządzania nim, pobierający korzyści z urządzania gier, sprawujący pieczę nad urządzeniami do gier, jak też podmiot stwarzający warunki do udziału w grze hazardowej, a w tym także podmiot udostępniający powierzchnię pod zainstalowanie urządzeń do gier;
- 2. przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a to naruszenie:
- - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. poprzez uznanie, że organy dopuściły się naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 89 ust. 1 pakt 2 u.g.h., co skutkowało uchyleniem zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu I instancji;
- - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że organy podatkowe dopuściły się naruszenia ww. przepisów Ordynacji podatkowej i w konsekwencji uznanie, że w sprawie nie było podstaw do ustalenia, że H. Z. jest urządzającym gry poza kasynem, podczas gdy, dowody zgromadzone w trakcie postępowania w pełni uzasadniały przypisanie H. Z. roli "urządzającego" gry w rozumieniu przepisu art. 89 ust. 1 pakt 2 u.g.h., gdyż wykonywała ona szereg czynności, które związane są z procesem urządzania gier, a tym samym poczynione przez organy ustalenia są prawidłowe i znajdują potwierdzenie w materialne dowodowym zebranym w sprawie;
- - art. 151 p.p.s.a. poprzez jego niezastosowanie w sprawie, w sytuacji gdy organy podatkowe dopuściły się naruszenia przepisów prawa w sposób określony w art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a.;
- - art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., poprzez niewskazanie i niewyjaśnienie podstaw prawnych wyroku w odniesieniu do stwierdzonych przez WSA w K. naruszeń przepisów postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy oraz poprzez niewskazanie jakie niezbędne czynności powinny podjąć organy celem wyjaśnienia sprawy.
Podnosząc te zarzuty skarżący kasacyjnie organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w K. ewentualnie uchylenie zaskarżonego orzeczenia i rozpoznanie skargi oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.
H. Z., w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniosła o jej oddalenie w całości jako niezasadnej oraz o zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie, ponieważ ma usprawiedliwione podstawy.
Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Oznacza to związanie NSA zarzutami i wnioskami skargi kasacyjnej, które mogą dotyczyć wyłącznie ocenianego wyroku Sądu I instancji, a nie postępowania administracyjnego i wydanych w nim rozstrzygnięć.
Natomiast stosownie do treści art. 176 p.p.s.a. skarga kasacyjna powinna czynić zadość wymaganiom określonym dla pisma w postępowaniu sądowym oraz zawierać oznaczenie zaskarżonego orzeczenia ze wskazaniem, czy jest ono zaskarżone w całości czy w części, przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia lub zmiany.
Przepis art. 174 p.p.s.a stanowi z kolei, iż skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: a) naruszenia prawa materialnego poprzez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.) lub b) naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.). W świetle cytowanych przepisów do autora skargi kasacyjnej należy wskazanie konkretnych przepisów prawa materialnego lub przepisów procesowych, które w jego ocenie naruszył Sąd I instancji i precyzyjne wyjaśnienie na czym polegało ich niewłaściwe zastosowanie lub błędna interpretacja - w stosunku do prawa materialnego, bądź wykazanie istotnego wpływu naruszenia prawa procesowego na rozstrzygnięcie sprawy przez Sąd I instancji – w odniesieniu do przepisów postępowania. A zatem Naczelny Sąd Administracyjny, z uwagi na ograniczenia wynikające ze wskazanych regulacji prawnych, nie może we własnym zakresie konkretyzować zarzutów skargi kasacyjnej, ani uściślać bądź w inny sposób ich korygować.
Gdy w skardze kasacyjnej zarzuca się zarówno naruszenie przepisów prawa materialnego, jak i przepisów postępowania, to w pierwszej kolejności należy rozpoznać ten drugi z zarzutów, ponieważ dopiero po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez sąd w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy albo nie został dostatecznie podważony, można przejść do skontrolowania procesu subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowany przez sąd pierwszej instancji przepis prawa materialnego (por. wyrok NSA z 9 marca 2005 t., FSK 618/04, ONSAiWSA 2005, nr 6, poz. 120; zob. szerzej J. P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2010, s. 419).
W analizowanej skardze kasacyjnej sformułowano zarówno zarzuty naruszenia przez Sąd I instancji przepisów prawa materialnego jak i zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania, które to naruszenie, w ocenie autora skargi kasacyjnej, miało postać kwalifikowaną, tzn. mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Odnosząc się w pierwszej kolejności do zarzutów naruszenia przez Sąd I instancji przepisów procesowych zacząć wypada od zarzutu sformułowanego w petitum skargi kasacyjnej jako naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że organy podatkowe dopuściły się naruszenia ww. przepisów Ordynacji podatkowej i w konsekwencji uznanie, że w sprawie nie było podstaw do ustalenia, że H. Z. jest urządzającym gry poza kasynem, podczas gdy, dowody zgromadzone w trakcie postępowania w pełni uzasadniały przypisanie H. Z. roli "urządzającego" gry w rozumieniu przepisu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., gdyż wykonywała ona szereg czynności, które związane są z procesem urządzania gier, a tym samym poczynione przez organy ustalenia są prawidłowe i znajdują potwierdzenie w materialne dowodowym zebranym w sprawie.
Zarzut ten jest zasadny. Zebrany w sprawie przez organy materiał dowodowy w postaci: umowy dzierżawy, protokołu oględzin lokalu "V. P." oraz zeznań świadków. Racę ma organ, iż niewątpliwie wskazany w aktach sprawy i uzasadnieniach decyzji organów administracji zewnętrzny wizerunek lokalu w sposób jednoznacznie charakteryzujący podstawowy profil działalności w nim prowadzonej. Nie można podzielić stanowiska Sądu I instancji, że organy podatkowe w niniejszej sprawie przyjęły, iż każdy kto zawrze umowę cywilnoprawną zobowiązującą do oddania części powierzchni użytkowej lokalu pod instalację urządzeń do gry jest "urządzającym gry" w rozumieniu art. 89 ust.1 u.g.h. Wbrew stanowisku Sądu I instancji organy w niniejszej sprawie wykazały w dostateczny sposób, iż rola H. Z. nie ograniczała się wyłącznie do udostępnienia powierzchni pod zainstalowanie automatów, ale obejmowała szereg dodatkowych działań, które skarżąca podjęła w celu umożliwienia prowadzenia gier na automatach.
Jak zasadnie stwierdziły organy w decyzjach dziania te mogą być podejmowane przy współudziale wielu podmiotów. Ważne jest przy tym, aby okoliczności sprawy wskazywały na to, że proces urządzania gier objęty był przez podmioty w nim występujące porozumieniem charakteryzującym się współdziałaniem czy współpracą. "O istnieniu tego elementu pomiędzy Stroną, a spółką H. F. P. Sp. z o.o. świadczą: umowa najmu, zeznania świadków, oględziny, oznaczenie lokalu w postaci "V. P." (....). Lokal, w którym H. Z. prowadziła działalność oznaczony został w sposób identyfikujący go jednoznacznie z hazardem, tj.: napis "V. P.", karty przyklejone do ściany symbolizujące "JOKERA", na oknie lokalu znajdują się rysunki kart do gier "AS TREFL" i "AS PIK", żetony używane w kasynach napisem "V. P.", na drzwiach i oknach napisy: "Szukasz szczęścia", "Tu je znajdziesz", wewnątrz lokalu na drzwiach żetony używane w kasynach (oględziny).
Jak wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego nazwa lokalu i szyld "V. P." został wymyślony i zamontowany przez syna H. Z. – P. Z. (zeznania P. Z.). Drzwi wejściowe do lokalu i szyba wystawowa zostały oznaczone w ten sposób, iż zasłaniają w całości wnętrze lokalu. Wśród oznaczeń lokalu znajduje się napis "+18" sugerujący, iż wstęp do lokalu mają osoby, które ukończyły 18 lat, a przecież nabycie napojów bezalkoholowych, chipsów i paluszków nie jest przeznaczone tylko dla pełnoletnich osób. Zatem już samo oznaczenie lokalu świadczyło o rodzaju prowadzonej w nim działalności.(...). (s. 9 i nast. Uzasadnienia decyzji organu odwoławczego oraz uzasadnienie skargi kasacyjnej organu).
Dodatkowo jak wynika z ustaleń poczynionych w trakcie prowadzonego postępowania administracyjnego wyposażenie lokalu było bardzo ubogie (trzy stołki barowe, umieszczone przy automatach do gry, dwa fotele oraz szklana ława). Równie uboga była oferta handlowa (m.in. paluszki, chipsy, napoje), co przemawia za przyjęciem, że działalność w tym lokalu, nastawiona była przede wszystkim na zorganizowanie gier na automatach. Zasadnie stwierdził organ, iż ponadto należy wziąć pod uwagę fakt, że lokal prowadzi H. Z., której pomaga syn P. Z., a lokal otwarty jest w godzinach od 9 do 24, tj. 15 godzin. Rację ma organ podkreślając, ze nie ma ekonomicznego uzasadnienia prowadzenie lokalu w takim wymiarze godzinowym celem sprzedaży tych artykułów, a także biorąc pod uwagę wysokość czynszu (1.500 zł miesięcznie).
Zatem należy stwierdzić, iż wiodącą działalnością w tymże lokalu jest działalność związana z urządzaniem gier na automatach, zaś podstawowym źródłem dochodu H. Z. był dochód z nielegalnie prowadzonych gier hazardowych. Zasadna jest ocena organu, że okoliczności sprawy (wynikające z akt sprawy) wskazują, że "celem" zawartej umowy dzierżawy, zarazem zgodnym zamiarem stron było nie tyle zawarcie klasycznej umowy dzierżawy, ile podjęcie wspólnego przedsięwzięcia gospodarczego, polegającego na połączeniu składników majątkowych, jakimi dysponowały strony kontraktu, tj. lokalem użytkowym H. Z. oraz automatami Spółki H. F. P., które dopiero wspólnie umożliwiały uruchomienie gier na automatach w sposób dostępny dla ogółu, a więc ich "urządzanie" w rozumieniu art. 89 ust.1 pkt 2 u.g.h. "Tezę tą uzasadnia także wysokość czynszu z tytułu dzierżawy. Wprawdzie wynika ona z ustaleń między stronami umowy poczynionych w ramach swobody umów, jednak w świetle doświadczenia życiowego, kwota czynszu za wydzierżawienie kilku metrów kwadratowych jest zdecydowanie wygórowana, na co organy zwracały uwagę w uzasadnieniu decyzji.
Zatem zasadnie organy przyjęły, iż H. Z. podejmowała czynności w ramach prowadzonej działalności właśnie w celu urządzania gier poza kasynem. Zdaniem organu H. Z. w niniejszej sprawie wykazała się dużą aktywnością polegającą m.in. na pozyskaniu odpowiedniego miejsca na zainstalowanie automatów, wydzierżawiając go od jego właściciela, a następnie podnajęcie go Spółce H. F. P.. Fakt umożliwienia klientom lokalu swobodnego dostępu do automatów w dniach i godzinach otwarcia lokalu potwierdza, że strona stwarzała odpowiednie warunki do udziału w grach hazardowych poza kasynem gry.
Nadto poziom eksploatacji urządzenia (czas) determinowany był czasem otwarcia lokalu. Zatem poprzez wyznaczenie godzin otwarcia lokalu, strona mogła wpływać na czas eksploatacji urządzeń, a tym samym na poziom osiąganych z tego zysków." (uzasadnienie zaskarżonej decyzji i skargi kasacyjnej organu). Jak podkreśla organ strona miała swój interes w kontynuacji współpracy, która zapewne była uzależniona od rentowności. Jak wskazuje treść § 2 umowy dzierżawy z dnia 26 października 2014 r.: "W zamian najemca zobowiązany był do uiszczania czynszu w wysokości 1.500 zł/miesięcznie, od chwili uruchomienia urządzeń do miesiąca, w którym urządzenie przestało być eksploatowane (włącznie). W przypadku nieeksploatowania urządzenia obowiązek zapłaty czynszu aktualizuje się w miesiącu, w którym rozpoczęła się eksploatacja urządzenia lub urządzenie dotychczas eksploatowane zostało zastąpione nowym uruchomionym urządzeniem." Zatem niewątpliwie strona była zainteresowana aby urządzenia funkcjonowały prawidłowo.
Co więcej otwarcie lokalu oraz włączenie urządzenia było warunkiem niezbędnym, aby gry w ogóle się odbywały. A to właśnie uzależnione było od aktywności strony. Uwzględniając całokształt ustalonych przez organy okoliczności sprawy, przyjąć należy, iż organy zasadnie uznały, że H. Z. "urządzała gry" w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Prawidłowo zatem organy celne stosownie do treści art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. wymierzyły stronie kary pieniężne.
W konsekwencji w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zasadny jest zarzut naruszenia przez Sąd instancji w analizowanej sprawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. poprzez niezasadne uznanie, iż organy w niniejszej sprawie dopuściły się naruszenia art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej i uznanie przez Sąd I instancji, iż w sprawie tej nie było, podstaw do ustalenia, że H. Z. jest urządzającym gry poza kasynem, ponieważ dowody zgromadzone w sprawie, a wskazane wyżej, uzasadniały przypisanie H. Z. roli "urządzającego gry" w rozumieniu przepisu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.
Końcowo wskazać trzeba, iż zasadnym okazał się pomieszczony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia przez Sąd I instancji przepisów prawa materialnego, tj. art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. poprzez błędną wykładnię skutkującą niewłaściwym zastosowaniem i przyjęciem, że za urządzającego gry w rozumieniu art. 89 u.g.h. uznać należy tylko taki podmiot, który aktywnie uczestniczy w prowadzeniu działalności na automatach, koordynuje i organizuje działalność w zakresie gier hazardowych na automatach, podczas gdy prawidłowa wykładnia wskazanego przepisu prowadzi do wniosku, że za urządzającego gry w rozumieniu tego przepisu, może być uznany podmiot wykonujący inne czynności związane z udostępnianiem urządzenia do gier, zarządzania nim, pobierający korzyści z urządzania gier, sprawujący pieczę nad urządzeniami do gier, jak też podmiot stwarzający warunki do udziału w grze hazardowej.
Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny w oparciu o art. 188 p.p.s.a., który stanowi, że: Naczelny Sąd Administracyjny w razie uwzględnienia skargi kasacyjnej, uchylając zaskarżone orzeczenie, rozpoznaje skargę, jeżeli uzna, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona.", orzekł jak w sentencji wyroku. O kosztach orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2 p.p.s.a. w zw. z § 2 pkt 5) oraz § 14 pkt 2) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U., poz. 1804), jak w punkcie 3 sentencji wyroku.