Uzasadnienie
Wyrokiem z 6 grudnia 2016 r. o sygn. akt II SA/Rz 1368/16 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie po rozpoznaniu skarg A. M, na decyzje Dyrektora Izby Celnej w Przemyślu z [...] sierpnia 2016 r. w przedmiocie kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, 1/ uchylił zaskarżone decyzje oraz 2/ zasądził na rzecz skarżącej zwrot kosztów postępowania sądowego.
Skargę kasacyjną od powyższego wyroku WSA złożył Dyrektor Izby Celnej Przemyślu, zaskarżając to orzeczenie w całości oraz domagając się uchylenia zaskarżonego wyroku w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji, ewentualnie uchylenia zaskarżonego orzeczenia i rozpoznania skargi. Ponadto organ wniósł o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.
Na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302; powoływanej dalej jako: p.p.s.a.) zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie:
- - przepisów prawa materialnego, tj. art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 612 ze zm.; zwanej dalej: u.g.h.), przez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że nie jest urządzającym gry na automatach (w rozumieniu tego przepisu) podmiot udostępniający we własnym lokalu część jego powierzchni z przeznaczeniem na instalację i eksploatację automatu do gier.
- - przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:
- 1. przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 135 p.p.s.a. poprzez uchylenie zaskarżonej decyzji mimo braku podstaw do ich uchylenia.
- 2. przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z przepisem art. 122, 187 § 1, 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015r., poz. 613 j.t) poprzez przyjęcie, że zebrany materiał dowodowy nie jest wystarczający do przypisania stronom statusu urządzających gry na automacie w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych.
W uzasadnieniu organ skarżący kasacyjnie przedstawił argumenty na poparcie zarzutów sformułowanych w petitum skargi kasacyjnej.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną A. M. podtrzymała stanowisko wyrażone w skargach na decyzje Dyrektora Izby Celnej w Przemyślu.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Zarzuty skargi kasacyjnej nie są uzasadnione i dlatego skarga nie może być uwzględniona.
Zgodnie z art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie;
2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Dodać należy, że w przypadku oparcia skargi kasacyjnej na naruszeniu prawa procesowego (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.) wnoszący skargę kasacyjną musi mieć na uwadze, że dla ewentualnego uwzględnienia skargi kasacyjnej niezbędne jest wykazanie wpływu naruszenia na wynik sprawy.
Naczelny Sąd Administracyjny jest związany podstawami skargi kasacyjnej, bowiem stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a., rozpoznając sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze z urzędu pod uwagę jedynie nieważność postępowania. Ze wskazanych przepisów wynika, że wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym podlega zasadzie dyspozycyjności i nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz ogranicza się do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. Istotą tego postępowania jest bowiem weryfikacja zgodności z prawem orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego oraz postępowania, które doprowadziło do jego wydania.
Wychodząc z tego założenia, należy na wstępie zaznaczyć, że wobec niestwierdzenia z urzędu nieważności postępowania (art. 183 § 2 p.p.s.a.) Naczelny Sąd Administracyjny ogranicza swoje rozważania do oceny zagadnienia prawidłowości dokonanej przez Sąd I instancji wykładni wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów prawa. W skardze kasacyjnej sformułowano wyłącznie zarzuty naruszenia prawa procesowego.
W tym kontekście należy podkreślić, iż skarga kasacyjna Dyrektora Izby Celnej w Przemyślu nie zasługuje na uwzględnienie. NSA podziela bowiem stanowisko Sądu I instancji, że organ nie ocenił prawidłowo materiału dowodowego zebranego w toku postępowania administracyjnego.
Jak wynika z art. 122 o.p., w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Na mocy art. 187 § 1 i art. 191 o.p. organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy, a następnie na jego podstawie ocenić, czy dana okoliczność została udowodniona. Ocena ta musi znajdować odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji. Organ powinien więc nie tylko opisać, jaki stan faktyczny ustalił i jakie dowody przeprowadził, lecz również wskazać, jakim dowodom dał wiarę, a których nie uwzględnił.
W ocenie NSA, zasadne jest twierdzenie, że organ w uzasadnieniu zaskarżonych decyzji nie zebrał i przeanalizował we właściwy sposób materiału dowodowego sprawy. Organ oparł bowiem swoje rozstrzygnięcie jedynie o umowę dzierżawy powierzchni lokalu. W tym kontekście trafna jest zatem konstatacja Sądu I instancji, że organ nie dysponował wystarczającymi dowodami dla uznania, że skarżąca urządzała gry na opisanych wyżej automatach. W aktach spraw znajdują się umowy najmu, z których wynika, że rola strony skarżącej polega przede wszystkim na odpłatnym udostępnieniu innemu podmiotowi powierzchni skontrolowanego lokalu, który to najemca miał zamiar prowadzić w tym lokalu działalność gospodarczą polegającą na eksploatacji skontrolowanych urządzeń. Na podstawie tak niepełnego materiał dowodowego zgromadzonego w toku postępowania administracyjnego organ nie mógł uznać, że skarżąca urządzała gry na automatach poza kasynem gry, w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.
Należy przypomnieć, że w orzecznictwie przyjmuje się, że "urządzanie gier hazardowych na automatach" to ogół czynności i działań umożliwiających takie gry hazardowe, a w szczególności: udostępnienie potencjalnym graczom automatów do gier, zorganizowanie i pozyskanie odpowiedniego miejsca na zamontowanie urządzeń, przystosowanie go do danego rodzaju działalności, umożliwienie dostępu do takiego miejsca nieograniczonej ilości graczy, utrzymywanie automatów w stanie stałej aktywności umożliwiającej ich sprawne funkcjonowanie, wypłacanie wygranych, obsługa urządzeń, zatrudnienie i odpowiednie przeszkolenie personelu zapewniające graczom możliwość uczestniczenia w grze. W sprawach dotyczących podmiotów, którym nie można wprost przypisać cechy "urządzającego gry na automacie", to jest np. w odniesieniu do podmiotu, który wynajmują powierzchnie w celu urządzania gier hazardowych na automatach, organy prowadzące postępowanie w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej powinny dokładnie wyjaśnić jego udział w przedsięwzięciu.
W celu ustalenia odpowiedzialności takiego podmiotu istotne jest udowodnienie, że wykonywał on konkretne czynności pozwalające na przypisanie mu cechy urządzającego gry (por. wyrok NSA z 27 kwietnia 2018 r., sygn. akt II GSK 5527/16).
W rozpoznawanej sprawie niewątpliwie zabrakło prawidłowego zebrania i oceny materiału dowodowego, co skutkowało uznaniem, że organ przedwcześnie uznał, że skarżący urządzał gry na automatach poza kasynem gry.
Z powyższych powodów zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 122, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 o.p. został uznany za nieuzasadniony.
Odnosząc się zaś do argumentów powołanych w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, świadczących zdaniem organu o prawidłowości zaskarżonej decyzji, NSA stwierdza, że nie mogą one stanowić przedmiotu oceny na obecnym etapie postępowania. Stanowią one bowiem uzupełnienie zaskarżonej decyzji o elementy wskazane w zaskarżonym wyroku jako niewyjaśnione. Uzupełnianie decyzji po jej wydaniu jest natomiast możliwe jedynie w trybie przewidzianym w odpowiednich przepisach prawa. Miejscem na takie działanie nie jest z całą pewnością skarga kasacyjna od wyroku uchylającego decyzję. Stosowne wyjaśnienia powinny zostać ujęte w uzasadnieniu decyzji wydanej przez organ w wyniku uchylenia decyzji obecnie zaskarżonej. Z tego powodu dodatkowe argumenty przemawiające za uznaniem skarżącego za urządzającego gry nie mogły być uwzględnione przez NSA.
Nie jest też uzasadniony zarzut naruszenia art. 135 p.p.s.a. W myśl tego przepisu sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. Z art. 135 p.p.s.a. wynika bowiem – aczkolwiek nie zostało to wyrażone expressis verbis – że zasada niezwiązania sądu administracyjnego granicami skargi w zakresie merytorycznego elementu wniosku skarżącego (zakresu zaskarżenia), determinująca granice rozpoznania skargi przez wojewódzki sąd administracyjny, dotyczy również następnej fazy postępowania sądowoadministracyjnego, a mianowicie fazy orzekania przez ten sąd (T. Woś, H. Knysiak - Molczyk, M. Romańska Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz. Warszawa 2008, s. 500).
Warunkiem zastosowania trybu określonego w tym art. 135 p.p.s.a. jest niezbędność takiego rozstrzygnięcia do końcowego załatwienia sprawy. Spełnienie przesłanki niezbędności następuje, gdy bez zastosowania trybu określonego w art. 135 p.p.s.a. załatwienie sprawy byłoby "niemożliwe lub co najmniej utrudnione" (Z. Kmieciak, Głębokość orzekania w sprawach objętych kognicją sądów administracyjnych, PiP 2007, z. 4, s. 39).
Z powyższego wynika, że autor skargi kasacyjnej stawiając ten zarzut nie dostrzega istoty regulacji zawartej w przytoczonym przepisie, sprowadzającej się do umożliwienia zastosowania środków pozostających do dyspozycji sądu administracyjnego do aktów administracyjnych innych niż te wskazane bezpośrednio w skardze, a tym samym do rozszerzenia zakresu kontroli sprawowanej przez ten sąd na wszelkie postępowania, o ile są prowadzone w granicach danej sprawy. Kasator związków takich nie wykazał, gdyż jego zdaniem naruszenie art. 135 p.p.s.a. miało nastąpić "poprzez uchylenie zaskarżonej decyzji". W tym kontekście należy podkreślić, iż użyty w tym przepisie zwrot "we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga" oznacza zarówno postępowanie zaliczone do trybu zwyczajnego, czyli toczące się przed organami administracyjnymi pierwszej i drugiej instancji, jak i postępowanie nadzwyczajne, a więc w sprawie wznowienia postępowania, stwierdzenia nieważności decyzji, jak i też w sprawie uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej czy też stwierdzenia jej wygaśnięcia.
Przepis ten nie dotyczy jednak decyzji objętej skargą oraz przebiegu postępowania administracyjnego poprzedzającego tę decyzję. W przepisie tym chodzi bowiem o inne postępowania "prowadzone w granicach sprawy", a nie sprawę zakończoną zaskarżoną decyzją i już z tego powodu zarzut nie zasługiwał na uwzględnienie.
Podsumowując stwierdzić należy, że dokonana przez Sąd I instancji kontrola działalności administracji publicznej była prawidłowa, a podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty ocenić należało jako pozbawione usprawiedliwionych podstaw.
Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 184 p.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną.
O kosztach postępowania kasacyjnego w pkt 2 sentencji wyroku orzeczono stosownie do art. 204 pkt 2 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) i § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) oraz § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r. poz. 1804, obecny tekst jednolity: Dz. U. z 2018 r. poz. 265), zasądzając od organu na rzecz skarżącej 1.800 zł za terminowe sporządzenie odpowiedzi na skargę kasacyjną przez pełnomocnika, który reprezentował stronę w postępowaniu przed Sądem I instancji.