Uzasadnienie
Wyrokiem z dnia 25 września 2014 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (dalej: WSA w Warszawie lub Sąd I instancji) oddalił skargę M. B. (dalej: M.) na decyzję Ministra Finansów (dalej: Minister) z dnia [...] 2013 r. w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty należności budżetowych.
Ze stanu faktycznego sprawy przyjętego przez Sąd I instancji wynika, że M. (na prawach powiatu) złożyło [...] 2012 r. do Wojewody Śląskiego wniosek o stwierdzenie nadpłaty dochodów związanych z realizacją zadań z zakresu administracji rządowej w zakresie opłat z tytułu przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości za 2007 r. oraz zwrot kwoty [...] zł. Wskazano, że wnioskodawca ma prawo potrącenia 25% środków zgromadzonych z tytułu przekształcenia prawa użytkowania wieczystego przysługującego osobom fizycznym w prawo własności nieruchomości na podstawie art. 4 ust. 14 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 83), dalej: u.p.p.u.w., w związku z art. 23 ust. 3 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651, ze zm.), dalej: u.g.n.
Wyjaśniono również, że M. w 2007 r. dokonywało wyłącznie potrąceń 5% udziału z uzyskiwanych wpływów, co doprowadziło do powstania nadpłaty w kwocie [...] zł, stanowiącej niepodatkową należność budżetową o charakterze publicznoprawnym w rozumieniu art. 60 pkt 8 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.), dalej: u.f.p.
Wojewoda Śląski decyzją z dnia [...] 2013 r. odmówił stwierdzenia nadpłaty w kwocie [...] zł.
Decyzją z dnia [...] 2013 r., po rozpatrzeniu odwołania strony, Minister utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.
W uzasadnieniu decyzji organ powołał się na treść art. 23 ust. 3 u.g.n., zgodnie z którym od wpływów osiąganych ze sprzedaży, opłat z tytułu trwałego zarządu, użytkowania, czynszu dzierżawnego i najmu – nieruchomości Skarbu Państwa, a także od wpływów osiąganych z opłat z tytułu użytkowania wieczystego nieruchomości Skarbu Państwa oddanych w użytkowanie wieczyste oraz od odsetek za nieterminowe wnoszenie tych należności potrąca się 25% środków, które stanowią dochód powiatu, na obszarze którego położone są te nieruchomości.
Minister wyjaśnił, że art. 255 ust. 1 u.f.p. stanowi o realizacji powyższego uprawnienia jedynie poprzez pomniejszenie, przy przekazywaniu na właściwy rachunek bieżący dochodów dysponenta części budżetowej, pobranych dochodów budżetowych o określone procentowo kwoty należne powiatowi. Tym samym potrącenia 25% wskazanych środków można dokonać wyłącznie na podstawie art. 255 ust. 1 u.f.p., czyli wyłącznie przy przekazywaniu dochodów (nie później). Przepisy u.f.p. nie przewidują możliwości przywrócenia terminu do dokonania stosownego pomniejszenia (potrącenia).
WSA w Warszawie oddalając skargę wyjaśnił, że art. 60 pkt 8 u.f.p. zalicza w poczet środków publicznych stanowiących niepodatkowe należności budżetowe o charakterze publicznoprawnym, pobrane przez jednostkę samorządu terytorialnego dochody związane z realizacją zadań z zakresu administracji rządowej oraz innych zadań zleconych jednostkom samorządu terytorialnego odrębnymi ustawami i nieodprowadzone na rachunek dochodów budżetu państwa. Art. 60 u.f.p. nie zawiera zamkniętego katalogu środków publicznych, gdyż używa słów "w szczególności". Trudno jednak uznać, wobec brzmienia art. 60 pkt 8 u.f.p., że katalog ten może być rozszerzony o dochody już odprowadzone do budżetu państwa.
W ocenie Sądu sprzeciwia się takiemu rozszerzeniu wyraźne zaznaczenie, że chodzi o środki nieodprowadzone do budżetu państwa. Wobec powyższego tryb przewidziany w dziale III Ordynacji podatkowej, związany z postępowaniem w przypadku nadpłaty w podatku, nie może być w niniejszej sprawie zastosowany.
Zdaniem Sądu I instancji, jedyny tryb na skorygowanie "nadpłaty" to tryb wynikający z art. 255 u.f.p. Korekta jest możliwa najpóźniej do [...] roku następującego po roku, w którym środki zostały przekazane (art. 255 ust. 2 u.f.p.). Późniejsze domaganie się korekty jest niemożliwe z uwagi na specyfikę finansów publicznych, statuowaną przede wszystkim przez zasadę roczności budżetu (art. 162 u.f.p.). Odmowa przyznania jednostce samorządu terytorialnego prawa do korekty przekazanych środków nie stoi, w ocenie Sądu, w sprzeczności z treścią art. 23 ust. 3 u.g.n., w którym użyto sformułowania "potrąca się 25% środków", co wskazuje na obligatoryjny, nieuznaniowy charakter tej czynności. Z kolei art. 255 ust. 1 u.f.p. stanowi o terminach przekazania środków wg stanu tych środków na dzień 10-tego oraz 20-tego dnia miesiąca.
Uwzględniając fakt, że sprawa dotyczy zwrotu środków przekazanych do budżetu państwa w latach ubiegłych, WSA stwierdził, że w obowiązujących przepisach nie można znaleźć podstawy prawnej do wydania decyzji orzekającej o zwrocie na rzecz powiatu nadpłaconych środków.
M. zaskarżyło wyrok w całości, domagając się jego uchylenia i przekazania sprawy Sądowi I instancji do ponownego rozpoznania oraz zasądzenia kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonemu wyrokowi M. zarzuciło naruszenie:
- a) art. 255 ust. 1 i 2 u.f.p. przez ich błędną wykładnię i w rezultacie zastosowanie tych przepisów w taki sposób, że wykluczone zostało prawo skarżącego do dochodzenia od Skarbu Państwa nadpłaty do budżetu państwa kwoty w wysokości [...] zł, powstałej tytułem niepotrąconej (w 2007 r.) kwoty dochodów z wpływów osiągniętych w związku z realizacją zadań z zakresu administracji rządowej oraz innych zadań zleconych jednostce samorządu terytorialnego odrębnymi ustawami, dotyczących gospodarowania nieruchomościami stanowiącymi własność Skarbu Państwa;
- b) art. 162 u.f.p. przez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że przepis ten wyklucza dochodzenie od Skarbu Państwa dochodów należnych jednostce samorządu terytorialnego na podstawie art. 4 ust. 14 u.p.p.u.w. w zw. z art. 23 ust. 3 u.g.n., po upływie roku budżetowego, w którym powstało dla jednostki samorządu terytorialnego prawo do tych dochodów;
- c) art. 60 u.f.p. przez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że dochody należne jednostki samorządu terytorialnego od Skarbu Pastwa na podstawie art. 4 ust. 14 u.p.p.u.w. w zw. 23 ust. 3 ustawy z 21 sierpnia 1997 r. o u.g.n., nie są środkami publicznymi stanowiącymi niepodatkowe należności budżetowe o charakterze publiczno-prawnym, o których mowa w wymienionym art. 60 u.f.p.;
- d) art. 67 u.f.p. przez jego niezastosowanie w związku z błędną wykładnią art. 60 tej ustawy, a w konsekwencji do niezastosowania art. 67u.p.f., a w dalszej kolejności przepisów działu III Ordynacji podatkowej, w szczególności przepisów Rozdziału 9 -Nadpłata.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA lub Sąd II instancji) rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod uwagę przyczyny nieważności postępowania sądowoadministracyjnego. W rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły okoliczności skutkujące nieważnością postępowania wymienione w art. 183 § 2 p.p.s.a., zatem zostały spełnione warunki do rozpoznania skargi kasacyjnej.
Zgodnie z treścią art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na naruszeniu prawa materialnego, które może polegać na błędnej wykładni lub niewłaściwym zastosowaniu albo na naruszeniu prawa procesowego, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.
Skarga kasacyjna M. oparta została na naruszeniu prawa materialnego, więc podstawie kasacyjnej z art. 174 pkt 1 p.p.s.a. W ocenie NSA nie ma ona usprawiedliwionych podstaw, dlatego nie mogła prowadzić do uchylenia skarżonego wyroku. W pierwszym rzędzie stwierdzić należy, że skarga kasacyjna formułuje zarzuty w sposób formalnie wadliwy. Wada w ich ujęciu nie daje podstaw do odrzucenia skargi kasacyjnej, jednak ogranicza możliwość dokonania kontroli kasacyjnej skarżonego wyroku, gdyż ta kontrola możliwa jest tylko w takim zakresie jaki daje się ustalić w oparciu o uzasadnienie i w jakim może być naruszenie prawa łączone z wadliwym działaniem Sądu I instancji.
Sąd II instancji podkreśla, że skarga kasacyjna jest środkiem kontroli wyroku Sądu I instancji, zatem ma stawiać zarzuty temu Sądowi i wskazywać jakie przepisy naruszył wydając zaskarżony wyrok. Nadto ma także, stosownie do treści art. 176 § 1 pkt 2 p.p.s.a. wskazywać naruszone przepisy i wyjaśniać w uzasadnieniu na czym polega to naruszenie oraz przedstawiać sposób prawidłowego ich stosowania lub wykładni.
Rozpoznawana skarga kaucyjna nie spełnia tych wymogów. Przede wszystkim nie wymienia konkretnych przepisów p.p.s.a., które naruszył Sąd I instancji, również nie podaje na czym polega ich naruszenie, a zwrócić trzeba uwagę, że w zakresie naruszeń prawa materialnego, naruszenia te mogą polegać na błędnej wykładni przepisów prawa lub ich niewłaściwym zastosowaniu. Sąd II instancji podkreśla, że skarżony wyrok oddalił skargę M., zatem Sąd I instancji działał na podstawie art. 151 p.p.s.a., co wyraźnie wskazał w uzasadnieniu. Zatem skarga kasacyjna powinna kwestionować zastosowanie tego przepisu w połączeniu z właściwymi przepisami materialnymi lub procesowymi i na tej kanwie wykazywać wadliwość działania Sądu I instancji. Skarga kasacyjna wychodzi z założenia, że wystarczającym jest powołanie przepisów stosowanych przez organ, jednak tych przepisów Sąd I instancji nie stosował, a tylko kontrolował ich stosowanie, toteż jego wadliwe działanie powinno być łączone z wadami takiej kontroli, a nie wprost ze skarżonym rozstrzygnięciem organów.
Wykazane braki odnoszące się do strony formalnej skargi kasacyjnej pozwalają przyjąć, że zarzut kasacyjny w obrębie prawa materialnego sformułowany przez M. odnosi się do wadliwej wykładni i sposobu stosowania przepisów wymienionych w zarzucie kasacyjnym. Jeżeli tak jest, bo to wynika z treści uzasadnienia, to skarga kasacyjna powinna wyraźnie, a więc z odniesieniem się do konkretnych naruszeń, określić sposób naruszenia przepisów, więc wykazać, czy chodzi o ich błędną wykładnię, czy też wadliwe zastosowanie. Ogólne ujęcie wady działania Sądu I instancji jako błędnej wykładni i niewłaściwego stosowania przepisów prawa nie spełnia wymogów ustawy, bo przecież Sąd II instancji nie jest uprawniony do tego, by przypisywać powołanym w zarzutach naruszeniom określoną formę naruszenia, zatem błędu co do wykładni lub zastosowania. Sąd II instancji podkreśla, że sprawa kasacyjna jest wyznaczona przez stronę granicami skargi kasacyjnej i tylko w tym zakresie może być wykonywana kontrola kasacyjna wyroku Sądu I instancji.
Poza tym, Sąd II instancji zauważa i stwierdza, że w ramach podstawy kasacyjnej z art. 174 pkt 1 p.p.s.a., więc naruszeń prawa materialnego, mogą być podnoszone tylko naruszenia tych przepisów, które mają charakter materialny. Zdaniem NSA tego charakteru nie mają przepisy art. 67 i art. 162 u.f.p. Pierwszy stanowi o zakresie korzystania z przepisów k.p.a. i o.p., zatem przepisów zasadniczo procesowych, bowiem w zakresie o.p. mogłyby pojawić się kwestie materialne, ale M. powinno w takim stanie rzeczy wyraźnie powołać przepisy o.p., które nie zostały zastosowane i wykazać, że mają one charakter materialny.
W ocenie NSA tego warunku nie spełnia ogólna formuła, że chodzi o przepisy o nadpłacie, bo nie zostały one powołane, a przecież rozdział 9 działu III o.p. zawiera zarówno przepisy materialne, jak i procesowe. Zdaniem NSA nie ma materialnego charakteru przepis art. 162 u.f.p., który określa zasady budżetowe, bo on nie kształtuje bezpośrednio praw lub obowiązków publicznoprawnych. Po wtóre, materialnego charakteru nie ma art. 255 ust. 1 i ust. 2 u.f.p. Z treści tego przepisu wynika procedura przekazywania przez organ jednostki samorządu terytorialnego pobranych dochodów budżetu państwa związanych z realizacją zadań z zakresu administracji rządowej. Z tego więc powodu Sąd II instancji nie mógł rozpoznać tego zarzutu jako zarzutu z art. 174 pkt 1 p.p.s.a.
Z kolei zarzut naruszenia art. 60 u.f.p. w związku z art. 23 ust. 3 u.g.n., a więc przepisów, które zdaniem strony skarżącej kasacyjnie powinny stanowić podstawę do zwrotu nadpłaty, czyli różnicy w odprowadzonej kwocie z tytułu pobranych opłat za użytkowanie wieczyste, a kwocie należnej z tego tytułu, został postawiony ogólnikowo. Art. 60 u.f.p. zbudowany jest z 8 punktów, z których każdy obejmuje inne środki publiczne będące niepodatkowymi należnościami budżetowymi. Poprawne zbudowanie tego zarzutu kasacyjnego powinno odnosić się do konkretnego przepisu, zatem jednoznacznie wskazanej należności budżetowej niemającej podatkowego charakteru. Ponieważ skarga kasacyjna nie realizuje tego warunku, to Sąd II instancji musi odnieść się do zarzutu przez pryzmat analizy dokonanej w uzasadnieniu wyroku.
Sąd I instancji w tym zakresie stwierdził, że pośród należności wskazanych w art. 60 u.f.p., zwłaszcza pkt 8 tego przepisu, nie mieszczą się wynagrodzenia jednostki samorządu terytorialnego będące konsekwencją wykonywania przez tę jednostkę zadań administracji rządowej odprowadzanych na rachunek budżetu państwa. W ramach tego przepisu art. 60 pkt 8 u.f.p. środkami publicznymi stanowiącymi niepodatkową należność budżetu są tylko takie, które zostały pobrane przez jednostkę samorządu terytorialnego, a wynikały z realizacji zadań administracji rządowej lub zadań zleconych odrębnymi ustawami i nie zostały odprowadzone na rachunek dochodów państwa. Skoro tak stanowi ustawa, to Sąd I instancji trafnie uznał, że organy prawidłowo przyjęły, że do środków odprowadzonych przez M. w zawyżonej wysokości nie może być stosowana instytucja nadpłaty. Sąd II instancji podziela ten pogląd, a jego konsekwencją musi być uznanie, że zarzut kasacyjny podnoszący naruszenie art. 60 u.f.p. jest formalnie i merytorycznie niezasadny.
Z tych wszystkich powodów oraz ze względu na treść art. 184 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji.