Uzasadnienie
Wyrokiem z dnia 25 listopada 2015 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (dalej: WSA w Warszawie lub Sąd I instancji) oddalił skargę K (dalej: Kasa) na postanowienie Komisji Nadzoru Finansowego (dalej: Komisji) z dnia [..] stycznia 2015 r. w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy w przedmiocie zlecenia zbadania prawidłowości i rzetelności sprawozdania finansowego.
Ze stanu faktycznego sprawy przyjętego przez Sąd I instancji wynika, że postanowieniem z dnia [..] stycznia 2015 r. Komisja stwierdziła niedopuszczalność wniosku Kasy o ponowne rozpatrzenie sprawy z dnia 8 września 2014 r. w przedmiocie zlecenia biegłemu rewidentowi zbadania prawidłowości i rzetelności sprawozdania finansowego sporządzonego przez Kasę za okres od 1 stycznia 2013 r. do 31 grudnia 2013 r.
Organ wyjaśnił, że wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy przysługuje jedynie od rozstrzygnięć wydawanych przez Komisję w formie decyzji lub postanowień, od których przysługuje zażalenie. Zlecenie ponownego badania biegłemu rewidentowi w trybie art. 62d ust. 2 ustawy o s.k.o.k. nie jest zawierane przez KNF z biegłym rewidentem w trybie administracyjnym, zatem nie przybiera formy decyzji administracyjnych. Środek nadzorczy przewidziany w art. 62d ust. 2 ustawy z dnia 5 listopada 2009 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych (tekst jednolity: Dz.U. z 2013 r. poz. 1450 ze zm.), dalej: ustawa o s.k.o.k., zaliczany jest do środków oddziaływania o charakterze niewładczym, związanych z dostępem do informacji uzyskiwanych przez organ nadzoru w kontekście badania sytuacji finansowej podmiotów nadzorowanych, stosowany poza rygorem postępowania administracyjnego. Zlecenie, o którym stanowi przepis, opiera się na umowie cywilnej pomiędzy KNF a podmiotem uprawnionym do badania sprawozdań finansowych.
Zdaniem organu wydane w dniu 8 września 2014 r. na podstawie art. 62d ust. 2 ustawy o s.k.o.k., zlecenie zbadania prawidłowości i rzetelności zatwierdzonego sprawozdania finansowego za rok obrotowy kończący się 31 grudnia 2013 r. nie rozstrzyga sprawy co do istoty, nie przybiera formy decyzji administracyjnej i w konsekwencji nie może być skarżone w trybie wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy.
WSA w Warszawie oddalił skargę na powyższą decyzję. W uzasadnieniu Sąd podał, że środek przewidziany w art. 62d ust. 2 ustawy o s.k.o.k. zaliczany jest do środków oddziaływania o charakterze niewładczym, związanych z dostępem do informacji uzyskiwanych przez organ nadzoru w kontekście badania sytuacji finansowej podmiotów nadzorowanych. Czynności podjęte przez KNF dnia 8 września 2014 r. w sprawie zlecenia biegłemu rewidentowi zbadania prawidłowości i rzetelności zatwierdzonego sprawozdania finansowego Kasy nie posiadają cech pozwalających zakwalifikować je jako decyzję.
Zlecenie, o którym mowa w art. 62d ust. 2 ustawy o s.k.o.k., opiera się na umowie cywilnej pomiędzy organem a podmiotem uprawnionym do badania sprawozdań finansowych. Istotą tej umowy z punktu widzenia organu jest realizacja zlecenia przez wyspecjalizowany podmiot dla potrzeb i ochrony interesu publicznego na rynku kapitałowym. Po zawarciu przedmiotowej umowy organ kieruje jednostronne oświadczenie woli (zlecenie) do podmiotu uprawnionego do kontroli sprawozdań finansowych. Zlecenie precyzuje przedmiot umowy, zakres kontroli, określa formę prezentacji jej wyników oraz zawiera uzasadnienie wątpliwości organu, co służy dodatkowemu sprecyzowaniu obszaru kontroli. Komisja nadzoru Finansowego działa więc wyłącznie dla potrzeb i w ochronie interesu publicznego na rynku kapitałowym nie podejmując działań władczych, ale wchodząc w obrębie przydanych KNF uprawnień w umowę cywilnoprawną.
Czynności kontroli nie wyrażają władztwa administracyjnego, lecz pozwalają na zrealizowanie określonej funkcji nadzorczej przez KNF za pośrednictwem podmiotu uprawnionego do badania sprawozdań finansowych. Zlecenie kontroli i jej wykonywanie przez podmiot uprawniony do badania sprawozdań finansowych nie kształtuje nowego stosunku prawnego kontrolowanego podmiotu (skarżącej) ani w sposób bezpośredni, ani też pośredni. Przedmiotowe zdarzenia mogą prowadzić jedynie do ustaleń, które same w sobie nie kreują nowej sytuacji prawnej.
Kasa zaskarżyła wyrok w całości, domagając się jego uchylenia i przekazania sprawy Sądowi I instancji do ponownego rozpoznania oraz zasądzenia kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonemu wyrokowi strona zarzuciła:
- 1. Mające istotny wpływ na wynik sprawy naruszenie przepisów postępowania:
- - art. 145 § 1 pkt 1) c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm.), dalej: p.p.s.a., w związku z art. 127 § 3 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jednolity: Dz. U. z 2013 r. poz. 267), dalej: k.p.a., art. 134 k.p.a. i 144 k.p.a. poprzez brak uchylenia postanowienia Komisji z dnia [..] stycznia 2015 r., pomimo że Komisja stwierdziła niedopuszczalność wniosku Kasy o ponowne rozpatrzenie sprawy zakończonej pismem Komisji z dnia 3 września 2014 roku skierowane do D sp. z o.o. sp.k. stanowiącym decyzję administracyjną;
- - art. 145 § 1 pkt 1) c) p.p.s.a. w związku z art. 138 par. 1 pkt.
- 2) k.p.a. i 144 k.p.a. poprzez brak uchylenia postanowienia Komisji z dnia [..] stycznia 2015 r., pomimo że Komisja nie uchyliła własnej decyzji administracyjnej wydanej z naruszeniem prawa art. 145 § 1 pkt.
- 1) c) p.p.s.a.) w związku z art. 10 par.
- 1) k.p.a. poprzez brak uchylenia postanowienia Komisji z dnia [..] stycznia 2015 r., pomimo że Komisja naruszyła obowiązek zapewnienia stronom czynnego udział w każdym stadium postępowania oraz obowiązek umożliwienia stronom wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań,
- - art. 145 § 1 pkt 1) c) p.p.s.a. w związku z art. 107 par. 1 i § 3 k.p.a. poprzez brak uchylenia postanowienia Komisji, pomimo że Komisja nie uchyliła własnej decyzji, która nie zawiera wszystkich wymaganych elementów decyzji administracyjnej,
- - art. 145 § 1 pkt 1) a) p.p.s.a. w związku z art. 104 § 1 i par. 2 k.p.a. oraz art. 62d ust. 2 ustawy o s.k.o.k. poprzez brak uchylenia postanowienia Komisji, pomimo że Komisja niezasadnie stwierdziła niedopuszczalność wniosku Kasy o ponowne rozpatrzenie sprawy zakończonej decyzję administracyjną,
- - art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 62 d ust. 2 ustawy o s.k.o.k., art. 104 par. 1 i par. 2 k.p.a., 127 par. 3 k.p.a. oraz art. 134 k.p.a. poprzez niezasadne oddalenie skargi, pomimo że Komisja stwierdziła niedopuszczalność wniosku Kasy o ponowne rozpatrzenie sprawy, która zakończona została decyzją administracyjną;
niezależnie od powyższego z ostrożności procesowej zarzucam jednocześnie:
- 2. Naruszenie prawa materialnego:
- - art. 104 par. 1 i par. 2 k.p.a. w związku z art. 62 d ust. 2 ustawy o s.k.o.k. w związku z art. 62 d ust. 1 ustawy o s.k.o.k. poprzez błędną jego wykładnię i w konsekwencji niezasadne przyjęcie, że czynność Komisji z dnia 8 września 2014 roku nie stanowi decyzji administracyjnej,
- - art. 62 d ust. 2 w związku z art. 62 d ust. 1 ustawy o s.k.o.k. poprzez błędną jego wykładnię i w konsekwencji niezasadne przyjęcie, że Komisja jest uprawniona do zlecenia wykonania badania sprawozdania finansowego podmiotowi innemu niż biegły rewident i to w sytuacji jedynie powzięcia wątpliwości przez Komisję odnośnie określonej dokumentacji finansowej podmiotu nadzorowanego,
- - art. 62 d ust. 2 w związku z art. 62 d ust. 1 ustawy o s.k.o.k. poprzez jego błędną wykładnię i w konsekwencji niezasadne przyjęcie, że wystąpiły przesłanki bezpośredniego zlecenia wykonania badania sprawozdania finansowego przez Komisję.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA lub Sąd II instancji) rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod uwagę przyczyny nieważności postępowania sądowoadministracyjnego określone w art. 183 § 2 p.p.s.a. W rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły okoliczności skutkujące nieważnością postępowania, zatem spełnione zostały warunki do rozpoznania skargi kasacyjnej.
Zgodnie z art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na naruszeniu prawa materialnego, które może polegać na błędnej wykładni lub niewłaściwym zastosowaniu albo na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.
Skarga kasacyjna Kasy oparta została na obu podstawach kasacyjnych z art. 174 p.p.s.a. W takiej sytuacji Sąd II instancji w pierwszej kolejności rozpoznaje podniesione w niej zarzuty wskazujące na naruszenie prawa procesowego, a dopiero w dalszej zarzuty naruszenia prawa materialnego. Konieczność zachowania takiej kolejności rozpoznania zarzutów kasacyjnych wynika z tego, że poprawna ocena sposobu stosowania prawa materialnego jest możliwa tylko wtedy, gdy zostanie przesądzone, że stan faktyczny sprawy jest między stronami niesporny, albo że nie został skutecznie zakwestionowany w postępowaniu kasacyjnym.
Skarga kasacyjna Kasy nie ma usprawiedliwionych podstaw, dlatego nie mogła prowadzić do uchylenia zaskarżonego wyroku.
W ocenie NSA nietrafne są podniesione przez Kasę zarzuty naruszenia prawa procesowego. W skardze kasacyjnej zostały one ujęte w sześciu punktach, przy czym w pięciu zostało podniesione naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. w związku z art. 127 § 3 i art. 138 § 1 pkt 2 oraz art. 10 i art. 104 § 1 i § 2 k.p.a. w powiązaniu z art. 134, art. 144 i art. 107 § 3 k.p.a. W tak postanowionych zarzutach Kasa dopatruje się wadliwości wyroku Sądu I instancji, która polega na nieuchyleniu zaskarżonego postanowienia Komisji z dnia [..] stycznia 2015 r., pomimo że w ocenie Kasy pismo wydane w tej dacie i skierowane do D w sprawie zbadania sprawozdania finansowego Kasy za 2013 r. jest decyzją administracyjną wydaną z naruszeniem prawa, od której stronie przysługuje wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy.
Zarzuty ujęte w taki sposób, które prowadzą do wyżej wskazanej tezy, są nietrafne. Zgodzić należy się z Sądem I instancji, że z treści art. 62d ust. 2 u.s.k.o.k. nie wynika dla Kasy żadne uprawnienie ani obowiązek, zatem na gruncie tego przepisu nie można twierdzić, że Kasie przysługuje interes prawny w rozumieniu przepisów k.p.a., którego konkretyzacja mogłaby przyjąć formę władczego działania Komisji, szczególnie w formie decyzji. Sąd II instancji podziela w tym zakresie własne stanowisko, które wcześniej prezentował, że zlecenie badania prawidłowości i rzetelności sprawozdania finansowego, kontroli ksiąg rachunkowych i innych czynności w ramach postępowania nadzorczego jakie prowadzi Komisja nie ma charakteru władczego, gdyż nie odnosi się wprost do działania Kasy, ale jest podejmowane w ramach relacji między Komisją a podmiotem trzecim, uprawnionym do dokonania takich czynności.
Zatem przyjąć należy, że takie zlecenie jest przekazaniem podmiotowi spoza administracji uprawnienia do dokonania takich czynności w prowadzonym przez Komisję postępowaniu nadzorczym (zob. wyrok NSA z dnia 3 grudnia 2015 r., II GSK 3109/15, CBOIS).
Zdaniem Sądu II instancji interes Kasy w ramach art. 62d ust. 2 u.s.k.o.k. pojawia się dopiero wówczas, gdy Kasa musiałaby ponieść koszty takiego zlecenia, bo w jego trakcie wykazano by, że sprawozdanie jest nieprawidłowe. Wówczas obciążenie Kasy kosztami powinno być kontrolowane, jednak nie samo zlecenie, a już na pewno nie trybem właściwym dla decyzji. Gdyby nawet hipotetycznie przyjąć, że zlecenie takie jest decyzją w rozumieniu art. 104 § 1 k.p.a, to przecież Kasa nie jest adresatem takiego rozstrzygnięcia, co więcej nie jest stroną takiego postępowania. Już choćby z tych powodów stanowisko prezentowane w analizowanych zarzutach jest chybione, zatem zarzuty są niezasadne. Konsekwencją przyjętego poglądu musi być stwierdzenie, że nietrafny jest także zarzut naruszenia art. 151 p.p.s.a. w związku ze wskazanymi w nim przepisami u.s.k.o.k. i przepisami k.p.a., bo skoro zlecenie z art. 62d ust. 2 u.s.k.o.k. nie jest decyzją, to Sąd I instancji trafnie orzekał oddalając skargę Kasy.
Zdaniem NSA nie ma usprawiedliwienia prawnego również zarzut naruszenia przez Sąd I instancji prawa materialnego. W tym zakresie Kasa stawia tezę, że zlecenie jako decyzja może być odnoszone tylko do biegłego rewidenta i tylko w związku z powzięciem wątpliwości co do rzetelności sprawozdania wykonanego na zlecenie Kasy. W zakresie tak zbudowanego zarzutu Sąd II instancji jeszcze raz podkreśla, że Kasa nie będąc stroną postępowania z art. 62d ust. 2 u.s.k.o.k. nie może kwestionować zasadności zlecenia, natomiast może nie godzić się z poniesieniem kosztów badania (zlecenia), gdyby została nimi obciążona.
Mając na uwadze powyższe oraz treść art. 184 p.p.s.a. orzeczono jak na wstępie. O kosztach postępowania postanowiono w oparciu o treść art. 204 pkt 1 p.p.s.a.