Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie wyrokiem z dnia 9 listopada 2016 r., sygn. akt II SA/Sz 774/16, po rozpoznaniu sprawy ze skargi R. S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Szczecinie z dnia [...] maja 2016 r. w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry, uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w Szczecinie z dnia [...] września 2015 r., a także zasądził koszty postępowania.
Sąd I instancji orzekał w następującym stanie sprawy:
W dniu [...] marca 2015 r. funkcjonariusze celni przeprowadzili przeszukanie w Sklepie Spożywczo-Przemysłowym "[...] " położonym w G. przy ul. O. [...] należącym do R. S. W wyniku przeszukania ww. lokalu ujawnili automat Apollo Games nr [...], który był włączony do sieci elektrycznej i gotowy do grania. Funkcjonariusze celni przeprowadzili na ww. automacie czynności odtworzenia możliwości przeprowadzenia gier, które pozwoliły na zakwalifikowanie gier dostępnych na tym urządzeniu do gier na automacie w rozumieniu ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r., poz. 612– zwanej dalej: "u.g.h.").
Decyzją z dnia [...] września 2015 r. Naczelnik Urzędu Celnego w Szczecinie wymierzył stronie karę pieniężną w wysokości 12 000,00 zł z tytułu urządzania gier na automacie Apollo Games poza kasynem gry, uznając że strona prowadziła gry na automatach poza kasynem gry, co wyczerpało przesłanki z przepisu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. i podlegało karze pieniężnej. Organ wskazał, że strona zawarła w dniu [...] września 2014 r. umowę dzierżawy z prawnym dysponentem automatu A. Sp. z o.o., na mocy której spółka wydzierżawiła część lokalu celem zainstalowania urządzeń do gier. Strona uzyskiwała miesięczny czynsz dzierżawny, który wynosił 40% przychodów z eksploatacji zainstalowanego urządzenia od sumy przychodów w danym miesiącu. Podstawą ustalenia wysokości czynszu był protokół wyjęcia gotówki, sporządzany raz w miesiącu przez przedstawiciela firmy A. Sp. z o.o., dokumentujący uzyskane przychody (wyjętą gotówkę).
W ocenie organu osobą urządzającą gry na automacie był R. S. Organ zwrócił uwagę, że w toku przeszukania funkcjonariusze zatrzymali klucz, za pomocą którego obsługa sklepu resetowała automat. Organ stwierdził, że skarżący zapewnił warunki do korzystania z gier zainstalowanych na wstawionym do jego lokalu automacie.
Dyrektor Izby Celnej w Szczecinie decyzją z dnia [...] maja 2016 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zaskarżonym wyrokiem uchylił rozstrzygnięcia organów administracji. Sąd I instancji nie zgodził się z twierdzeniem organu co do tego, że strona była podmiotem urządzającym gry, gdyż zapewniła warunki do korzystania z gier zainstalowanych na wstawionym do jej lokalu automacie, podejmując czynności związane z uzgodnieniem warunków wstawienia automatu do sklepu z inną osobą, umiejscowieniem automatu i podłączeniem go do sieci elektrycznej niezbędnej do jego funkcjonowania, włączaniem lub wyłączaniem automatu, realizacją wygranej pieniężnej, niewątpliwie zorganizowała klientom sklepu przedsięwzięcie w postaci gier na automatach.
Sąd stwierdził, że na podstawie zebranego materiału dowodowego (m.in. zeznań R. S., umowy dzierżawy powierzchni) nie można uznać, że strona skarżąca była zaangażowana w proces urządzania gier na automatach, w tym czerpała z nich zyski, gdyż strona jedynie wydzierżawiała część powierzchni lokalu, w którym prowadziła sklep. Dopuszczalne było również ustalenie czynszu w wysokości 40% przychodów uzyskiwanych z eksploatacji zainstalowanych urządzeń od sumy przychodów w danym miesiącu, co więcej nie można uznać, że w ten sposób strona skarżąca uzyskiwała udział w zyskach z gier na automatach.
Wobec powyższego, w ocenie Sądu I instancji organy naruszyły art. 121, art. 122 i art. 187 § 1 o.p. w stopniu mającym istotny wpływ na wydane decyzje. Sąd wskazał również, że skoro organ posługuje się kopiami dokumentów winny być one potwierdzone za zgodność z oryginałem. Ponadto akta sprawy wymagają uzupełnienia przez wskazanie, czy w stosunku do skarżącego wszczęto postępowanie karne skarbowe z art. 107 § 1 Kks, a jeśli tak - to na jakim etapie jest obecnie. Powyższe jest niezbędne z uwagi na treść art. 11 p.p.s.a.
Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł organ, zaskarżając go w całości i zarzucając mu, na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm., dalej: p.p.s.a.), naruszenie przepisów postępowania, poprzez naruszenie:
- 1. art. 145 § 1 pkt. 1 lit c p.p.s.a., polegające na przyjęciu przez Sąd I instancji, że organy naruszyły art. 121, art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 8 i 91 ustawy z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych (j.t. Dz. U. 2015r., poz. 612 dalej ustawa o grach hazardowych), uznając skarżącego za urządzającego grę na automatach w rozumieniu przepisu art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego (m. in. zeznań R. S., umowy dzierżawy powierzchni), podczas gdy z dosłownego brzmienia umów dzierżawy powierzchni, zawartych w dniu [...] września 2014r., wynika, że celem tych umów, a zarazem "zgodnym zamiarem stron", było nie tyle zawarcie umowy dzierżawy, ile podjęcie wspólnego przedsięwzięcia gospodarczego polegającego właśnie na połączeniu składników majątkowych, jakimi dysponowały strony kontraktu (lokalem użytkowym strony skarżącej oraz automatami innej spółki), które dopiero wspólnie umożliwiały uruchomienie gier na automatach w sposób dostępny dla ogółu, a więc ich "urządzanie" (w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 ustawy o grach hazardowych).
Powyższe miało istotny wpływ na wynik sprawy, albowiem Sąd I instancji doszedł do wadliwego przekonania, iż strony zawarły jedynie umowę dzierżawy z pominięciem reguły interpretacyjnej, o której mowa w art. 65 § 2 Kodeksu cywilnego, tym samym nie wykazał zależności pomiędzy stwierdzonym uchybieniem organu przepisów art. 121, art. 122 oraz art. 187§ 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 8 i 91 ustawy z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych (j.t. Dz. U. 2015r., poz. 612 dalej ustawa o grach hazardowych), a potrzebą uzupełnienia materiału dowodowego w trybie art. 229 Ordynacji podatkowej.
2. art. 141 § 4, art. 145 § 1 pkt. 1 lit c, art. 153 p.p.s.a., poprzez przyjęcie wadliwej oceny, że materiał dowodowy nie daje podstaw do uznania strony za "urządzającego gry" w rozumieniu art. 89 ust 1 pkt. 2 ustawy o grach hazardowych.
Powyższe miało wpływ na treść rozstrzygnięcia, albowiem Sąd I instancji nie wykazał zależności pomiędzy stwierdzonym uchybieniem, tj. naruszeniem przepisów art. 121, art. 122 oraz art. 187§ 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 8 i 91 ustawy z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych (j.t, Dz. U. 2015r" poz. 612 dalej ustawa o grach hazardowych), a podstawą do zastosowania art. 145 § 1 pkt. 1 lit c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym (Dz. U. 2016, poz. 718 j.t z póź. zm.).
Wymagało to bowiem zakwestionowania ustalonego w sprawie stanu faktycznego oraz podważenia oceny dowodów dokonanych przez organ, zwłaszcza oceny zapisów obu umów dzierżawy z dnia [...] września 2014 r. i dokładnej analizy obu umów, z których wynika, iż stawkę czynszu odnoszącą się do przychodów uzyskiwanych z eksploatacji zainstalowanych urządzeń wynosi 40 % od sumy przychodów, oraz protokołu przeszukania z dnia [...] września 2015r. Ko [...],[...], w tym oświadczeń osoby obecnej przy przeszukaniu.
W związku z powyższym organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi i zasądzenie kosztów według norm prawem przypisanych, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Szczecinie oraz zasądzenie kosztów procesu według norm prawem przepisanych.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Na wstępie rozważań wskazać należy, że Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., a zatem w zakresie wyznaczonym w podstawach kasacyjnych przez stronę wnoszącą omawiany środek odwoławczy, z urzędu biorąc pod rozwagę tylko nieważność postępowania, której przesłanki w sposób enumeratywny wymienione zostały w art. 183 § 2 tej ustawy, a które w tej sprawie nie występują.
Ze skargi kasacyjnej wynika, że spór prawny w rozpatrywanej sprawie dotyczy oceny prawidłowości stanowiska Sądu I instancji, który kontrolując zgodność z prawem decyzji Dyrektora Izby Celnej w Szczecinie w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry stwierdził, że decyzja ta nie jest zgodna z prawem, co uzasadniało jej uchylenie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) p.p.s.a. Zdaniem Sądu I instancji przeprowadzone w sprawie przez organ administracji ustalenia faktyczne należało uznać za niewystarczające dla oceny, że strona skarżąca była podmiotem urządzającym gry na automatach, w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, co w konsekwencji nie mogło pozostawać bez wpływu na ocenę prawidłowości stosowania tego przepisu prawa. Dla przyjęcia, że działania strony skarżącej uzasadniają zastosowanie wobec niej kary administracyjnej wynikającej z treści art. 89 ust. 1 u.g.h., nie są wystarczającymi dowodami, ani treść umowy dzierżawy powierzchni lokalu, ani zeznania skarżącego.
Wymaga podkreślenia, że w uchwale z dnia 16 maja 2016 r. sygn. II GPS 1/16. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie powiększonym wyjaśnił, że kara za urządzanie gier na automatach może być nałożona na każdego kto urządza grę na automatach w niedozwolonym do tego miejscu, a więc poza kasynem gry. Penalizowane jest bowiem zachowanie naruszające zasady dotyczące miejsca urządzania gier hazardowych na automatach, nie zaś zachowanie naruszające zasady dotyczące warunków, od spełnienia których w ogóle uzależnione jest rozpoczęcie, a następnie prowadzenie działalności polegającej na organizowaniu i urządzaniu gier hazardowych, w tym gier na automatach. Sankcja z art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 2 pkt 2 u.g.h. może przy tym zostać nałożona na więcej niż jeden podmiot, w sytuacji gdy każdemu z nich można przypisać cechę "urządzającego gry" na tym samym automacie w tym samym miejscu i czasie. Wynika to z szerokiego zakresu definicji podmiotu "urządzającego gry na automatach", jaką należy przyjąć na potrzeby tego rodzaju postępowań.
Wykładnia tego pojęcia, umożliwiająca nakładanie kar administracyjnych na więcej niż jeden podmiot, jest niezbędna, jeżeli system kontroli i skuteczność przewidzianych przez ustawodawcę sankcji ma mieć realny charakter, zwłaszcza zaś jeżeli spojrzy się na to zagadnienie z perspektywy eliminowania sytuacji obejścia bądź nadużycia prawa przez podmioty uczestniczące w działalności hazardowej. Nie do pogodzenia bowiem z zasadą skuteczności stanowionego prawa byłaby taka wykładnia przepisów u.g.h., która w istocie pozostawiałaby bez kontroli i sankcji np. sytuacje tworzenia pozorów urządzania gier na automatach przez jeden podmiot, a więc też jego nominalnej odpowiedzialności, podczas gdy w rzeczywistości gry na automacie urządzane byłyby również na rachunek innego podmiotu jako element wspólnego przedsięwzięcia. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, prawo musi takie działania obejmować swoim zakresem i tworzyć realne możliwości ich kontroli.
Jednocześnie nie może zostać poczytana za przeszkodę w takim rozumieniu wskazanego pojęcia, użyta w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. liczba pojedyncza - "urządzający gry na automatach poza kasynem gry". Wykładnia tego zwrotu musi bowiem uwzględniać sens regulacji sankcjonującej określone zachowanie, w którym bez wątpienia mieści się również działanie więcej niż jednego podmiotu, o ile można w sprawie ustalić i przypisać określonym osobom cechę wspólnego urządzania gier na automacie poza kasynem (por. wyrok NSA z dnia 21 czerwca 2017 r. sygn. akt II GSK 892/17, LEX nr 2311965).
Należy jednak podkreślić, że istnienie możliwości karania więcej niż jednego podmiotu za urządzanie gier na automatach nie oznacza, iż organy mogą w sposób automatyczny i dowolny rozszerzać krąg podmiotów, które można obciążyć sankcją. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym zwraca się uwagę, że w celu ustalenia odpowiedzialności istotne jest przypisanie konkretnym podmiotom cechy "urządzającego gry na automatach". Istniejące powiązanie określonych podmiotów, np. urządzającego gry na automacie w lokalu i wynajmującego lokal, samo przez się nie świadczy jeszcze o tym, że oba te podmioty urządzają gry na automacie. Granica ocen w tego rodzaju sytuacjach powinna uwzględniać złożoność sytuacji faktycznych i rzeczywiste powiązania istniejące pomiędzy podmiotami. Tak więc konieczne jest ustalenie, że podmioty te działały wspólnie i w porozumieniu, tj. zawarły umowę o współdziałanie zakładającą pomiędzy uczestnikami przedsięwzięcia podział ról, odnoszący się do istotnych elementów przedsięwzięcia, polegającego na nielegalnym urządzaniu gier hazardowych, bądź choćby realizowały owo współdziałanie w sposób faktyczny, wskazując na istnienie takiego porozumienia.
Jeszcze raz należy podkreślić, że warunkiem przypisania odpowiedzialności administracyjnoprawnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest wykazanie, że dany podmiot aktywnie uczestniczył w procesie urządzania nielegalnych gier, a więc podejmował określone czynności nie tylko związane z procesem udostępniania automatów, lecz także z ich obsługą oraz stwarzaniem technicznych, ekonomicznych i organizacyjnych warunków umożliwiających sprawne i niezakłócone funkcjonowanie samego urządzania oraz jego używanie do celów związanych z zasadniczo komercyjnym procesem organizowania gier hazardowych. Tego rodzaju czynności muszą być wynikiem uprzedniego porozumienia i podziału ról pomiędzy współuczestnikami procederu nielegalnego urządzania gier na automatach poza kasynem gry. W przypadku wielości podmiotów urządzających oraz istnienia współuczestnictwa w tym zakresie (np. właściciela automatu i właściciela lokalu, którzy na podstawie pisemnej lub ustnej umowy dokonują podziału zadań i funkcji związanych z procesem organizacji gier) konieczne jest, aby organy orzekające o odpowiedzialności tego rodzaju podmiotów opierały swoje orzeczenia na niewątpliwych ustaleniach faktycznych, które świadczą o istnieniu pomiędzy podmiotami współurządzającymi porozumienia w zakresie podziału zadań i funkcji w procesie urządzania gier.
Ustalenia te muszą z kolei wynikać z ustaleń faktycznych, będących pochodną wyczerpującego i pełnego materiału dowodowego, o których można by wnioskować na podstawie konkretnych elementów stanu faktycznego, które w sposób jednoznaczny można stwierdzić (por. wyrok NSA z dnia 14 grudnia 2017 r. sygn. akt II GSK 2360/17, LEX nr 2434143).
Uwzględniając więc jednolitą obecnie już linię orzeczniczą w tego rodzaju sprawach, z której wynika obowiązek organów celnych dokładnego wyjaśnienia udziału podmiotów, którym nie można wprost przypisać cechy "urządzającego gry na automacie" w tego rodzaju przedsięwzięciach, NSA stwierdza, że organy w niniejszej sprawie obowiązkowi temu sprostały i słusznie uznały, że zachowanie skarżącego świadczy o jego aktywnej postawie podczas urządzania gier na automacie znajdującym się w jego lokalu. Właściwe było łączne zestawienie praw i obowiązków z obu wersji umów dzierżawy powierzchni (obie zawarte w dniu [...] września 2016 r.), z których wnikało, że celem tych umów, a zarazem zgodnym zamiarem stron było podjęcie wspólnego przedsięwzięcia gospodarczego polegającego właśnie na połączeniu składników majątkowych, jakimi dysponowały obie strony kontraktu (lokalem użytkowym skarżącego oraz automatem innej spółki), które dopiero wspólnie umożliwiały uruchomienie gier na automacie w sposób dostępny dla ogółu, a więc ich "urządzanie" w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 u.g.h.
Skarżący przyjął na siebie część ryzyka działalności polegającej na urządzaniu gier, gdyż jego wynagrodzenie zostało ustalone jako pewien procent od przychodu generowanego przez automat. Ponadto, aby rzeczywista eksploatacja urządzenia mogła mieć miejsce, skarżący miał zapewnić dostęp graczom do urządzenia (grający, aby mogli się "dostać do urządzeń", musieli skorzystać z innej, nie wynajętej powierzchni, będącej w wyłącznej dyspozycji skarżącego), dostarczyć energię elektryczną celem zasilania urządzeń, a także utrzymywać w czystości automaty i wynajęta powierzchnię. Powyższe okoliczności świadczą o tym, że rola skarżącego w całym przedsięwzięciu wykraczała ponad zwyczajne udostępnianie spółce powierzchni swojego lokalu, odbywające się na podstawie umów dzierżawy. Tym samym, należało skarżącego uznać za urządzającego gry, pobierającego zyski z tej działalności.
Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, iż organ nie ograniczył się do analizy zapisów umów zawartych przez skarżącego z właścicielem automatów, lecz poddał ten dowód ocenie w łączności z innymi dowodami np. zeznaniami świadków, czy fakturami za dzierżawę. Oznacza to, że odwołał się do wszystkich elementów stanu faktycznego, uwzględniając również zaangażowanie osób przez skarżącego zatrudnionych, w ten rodzaj działalności. Powyższe prowadzi do stwierdzenia, że organy zasadnie przyjęły, iż odpowiedzialność skarżącego jest niewątpliwa.
Ze wskazanych względów Naczelny Sąd Administracyjny uznając, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona, działając na podstawie art. 188 p.p.s.a., uchylił zaskarżony wyrok i rozpoznał również skargę wniesioną do Sądu I instancji, którą oddalił na podstawie art. 151 p.p.s.a. O kosztach Sąd orzekł stosownie do art. 203 pkt 2 p.p.s.a. i art. 205 § 2 p.p.s.a.