Uzasadnienie
Postanowieniem z 20 listopada 2019 r. (sygn. akt I SA/Bk 361/19) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku (dalej zwany "WSA"), działając na podstawie art. 61 § 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (obecnie tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325; dalej zwanej "ppsa"), odmówił Spółce A (dalej zwanej "Skarżącą") wstrzymania wykonania decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku z [...] czerwca 2019 r. (nr [...]), która utrzymała w mocy decyzję Naczelnika Podlaskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Białymstoku z [...] marca 2019 r. (nr [...]) o nałożeniu na Skarżącą kary pieniężnej w wysokości 200 000 zł za urządzanie gier hazardowych na automatach bez koncesji.
WSA orzekał w następującym stanie sprawy.
Skarżąca w skardze zawarła wniosek o wstrzymanie wykonania wskazanej wyżej decyzji Naczelnika Podlaskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Białymstoku. Podniosła, że wykonanie decyzji stanowiłoby realne zagrożenie dla aktualnej sytuacji ekonomicznej Skarżącej i doprowadziłoby do całkowitej utraty płynności finansowej i uniemożliwienia prowadzenia działalności gospodarczej. Na potwierdzenie swojego stanowiska Skarżąca przedłożyła rachunek zysków i strat za 2018 r. oraz bilans. Podniosła też, że nie dysponuje majątkiem o wartości 600 000 zł niezbędnym na opłacenie trzech grożących jej kar (każda po 200 000 zł).
Postanowieniem z 14 sierpnia 2019 r. WSA odmówił wstrzymania wykonania decyzji.
Skarżąca złożyła zażalenie na to postanowienie.
Postanowieniem z 17 października 2019 r. (sygn. akt II GZ 221/19) Naczelny Sąd Administracyjny uchylił postanowienie WSA z 14 sierpnia 2019 r. i przekazał sprawę temu Sądowi do ponownego rozpoznania. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że WSA powinien uwzględnić powołaną przez Skarżącą okoliczność, że zaskarżona decyzja nie jest jedyną nakładającą na Skarżącą karę w kwocie 200 000 zł, gdyż nałożono na nią łącznie trzy takie kary.
Po ponownym rozpoznaniu wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji WSA w postanowieniu z 20 listopada 2019 r. uznał, że wniosek ten nie zasługuje na uwzględnienie.
Zdaniem WSA, wykonanie zaskarżonej decyzji nie spowoduje niebezpieczeństwa wyrządzenia znacznej szkody lub trudnych do odwrócenia skutków.
Sąd wskazał, że z przedłożonych przez Skarżącą dokumentów przedstawiających jej sytuację finansową na koniec 2018 r. wynika, że: 1) jej przychody netto za okres od 1 stycznia do 31 grudnia 2018 r. wynosiły 1 254 745,94 zł, 2) Skarżąca nie posiadała w tamtym okresie aktywów trwałych, ani zobowiązań długoterminowych, 3) całość aktywów Skarżącej stanowiły aktywa obrotowe, na które składały się głównie należności i inwestycje krótkoterminowe, 4) Skarżąca zgromadziła w kasie i na rachunkach środki pieniężne w wysokości 189 997,02 zł.
Zdaniem WSA, fakt osiągania przez Skarżącą w 2018 r. rocznego przychodu na poziomie ponad 1 000 000 zł pozwala przypuszczać, że w 2019 r. Skarżąca również osiąga analogiczne przychody (przy czym WSA zaznaczył, że nie dysponuje żadnymi dokumentami świadczącymi o kondycji finansowej Skarżącej w 2019 r.). WSA uznał też, że tak wysokie przychody świadczą o prężnym działaniu Skarżącej, wobec czego nie można przyjąć, że ewentualne wyegzekwowanie zapłaty kwoty 200 000 zł spowoduje znaczną szkodę, czy też nieodwracalne skutki.
WSA stwierdził, że rozpoznając wniosek Skarżącej miał na uwadze to, że w momencie składania tego wniosku w WSA znajdowały się trzy sprawy, których przedmiotem były decyzje nakładające na Skarżącą kary pieniężne po 200 000 zł każda (łącznie 600 000 zł). WSA zaznaczył, że obecnie w Sądzie jest już sześć takich spraw, co daje kwotę do zapłaty 1 200 000 zł. WSA uznał, że wprawdzie jest to znaczna kwota i jej uiszczenie niewątpliwie stanowi znaczne obciążenie w finansach Skarżącej (jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny), jednak Skarżąca zgromadziła w kasie i na rachunkach bankowych środki pieniężne w wysokości niemalże równej wymierzonej karze pieniężnej (200 000 zł). WSA podkreślił przy tym, że w przypadku podmiotów prowadzących działalności gospodarczą miarodajną dla oceny ich zdolności płatniczych nie jest kategoria "dochodu" (rozumianego jako nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania), lecz "przychodu" (który w 2018 r. wyniósł 1 254 745,94 zł).
Zdaniem WSA, istotne jest zatem to, że Skarżąca uzyskuje przychody z działalności gospodarczej i że przychody te na koniec 2018 r. kształtowały się na wysokim poziomie. WSA zauważył też, że działalność gospodarcza Skarżącej jest prowadzona nieprzerwanie od 2016 r., a z przedłożonych dokumentów wynika, że Skarżąca osiąga wysokie przychody, nie wykazuje strat, osiąga zyski, utrzymuje wynagrodzenia pracownicze. Wobec tego WSA uznał, że zapłata nałożonej kary nie spowoduje nieodwracalnych skutków dla Skarżącej.
Skarżąca złożyła zażalenie na postanowienie WSA, zaskarżając to orzeczenie w całości. Wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienie i wstrzymanie wykonania w całości decyzji Naczelnika Podlaskiego Urzędu Celno-Skarbowego z [...] marca 2019 r.
Skarżąca zarzuciła zaskarżonemu postanowieniu:
- 1. rażącą obrazę art. 61 § 3 ppsa przez uznanie, że Skarżąca nie uprawdopodobniła zajścia przesłanek wskazanych w tym przepisie;
- 2. brak prawidłowej analizy wszystkich okoliczności i argumentów podniesionych przez Skarżącą we wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji, w kontekście realizacji znamion w postaci skutków trudnych do odwrócenia, to jest przede wszystkim utraty faktycznego władztwa nad samą spółką - wobec jej upadłości, zwolnienia pracowników, utraty dotychczasowych klientów, a co za tym idzie w ogóle możliwości prowadzenia dalszej działalności gospodarczej.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Zażalenie zasługuje na uwzględnienie.
Zgodnie z art. 61 § 3 ppsa sąd może na wniosek skarżącego wydać postanowienie o wstrzymaniu wykonania w całości lub w części zaskarżonego aktu lub czynności, jeżeli zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Oznacza to, że chodzi o taką szkodę, która nie będzie mogła być wynagrodzona przez późniejszy zwrot spełnionego bądź wyegzekwowanego świadczenia, ani też nie będzie możliwe przywrócenie rzeczy do pierwotnego stanu. Wprowadzona w omawianym przepisie ochrona tymczasowa w postępowaniu sądowoadministracyjnym stanowi wyjątek od zasady wynikającej z art. 61 § 1 ppsa, w myśl której wniesienie skargi nie wstrzymuje wykonania aktu lub czynności.
Z treści przytoczonego przepisu wynika, iż sąd orzeka o wstrzymaniu aktu lub czynności na wniosek skarżącego, zatem to na wnioskodawcy spoczywa obowiązek uzasadnienia wniosku, tak aby przekonać sąd o zasadności zastosowania ochrony tymczasowej. Dla wykazania, że zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków nie jest wystarczające samo stwierdzenie strony. Uzasadnienie takiego wniosku powinno odnosić się do konkretnych okoliczności pozwalających wywieść, że wstrzymanie wykonania zaskarżonego aktu lub czynności jest zasadne w stosunku do wnioskodawcy.
W niniejszej sprawie wniosek o wstrzymanie wykonania dotyczył decyzji w przedmiocie wymierzenia Skarżącej kary pieniężnej w wysokości 200 000 zł. Jednakże Skarżąca we wniosku podniosła, że nałożono na nią w innych postępowaniach jeszcze dwie kary pieniężne, a łączna wysokość kar wynosi 600 000 zł. W wydanym w tej sprawie postanowieniu z 17 października 2019 r. (sygn. akt II GZ 221/19) Naczelny Sąd Administracyjny zobowiązał WSA do uwzględnienia przy ocenie wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji okoliczności, że na Skarżącą nałożone zostały trzy kary po 200 000 zł każda.
W zaskarżonym postanowieniu WSA wziął pod uwagę wskazania Naczelnego Sądu Administracyjnego, zauważając ponadto, że w dacie orzekania w Sądzie zawisło już sześć spraw ze skarg Skarżącej na decyzje o wymierzeniu jej kar pieniężnych, przy czym łączna wysokość tych kar wynosi 1 200 000 zł. Zdaniem WSA, wspomniane okoliczności nie uzasadniają jednak wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji, z uwagi na sytuację majątkową Skarżącej związaną z wysokością przychodu osiągniętego w 2018 r. (1 254 745,94 zł) i środkami pieniężnymi zgromadzonymi w kasie i na rachunkach bankowych na koniec 2018 r. (189 997,02 zł), które to dane finansowe świadczyć mają o stabilnym potencjale gospodarczym Skarżącej, a przez to braku zagrożenia wyrządzeniem znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków w razie egzekucji kwoty objętej zaskarżoną decyzją.
Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, dokonana przez WSA, z uwzględnieniem dokumentów przedłożonych przez Skarżącą i okoliczności wskazanych we wniosku, ocena spełnienia przesłanek wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji jest błędna.
Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko, że przy ocenie sytuacji płatniczej przedsiębiorców miarodajna jest kategoria przychodu, a nie dochodu, bowiem istnieją legalne instrumenty podatkowe pozwalające na równoważenie kosztów i przychodów tak, aby w końcowym rozliczeniu minimalizować lub w ogóle eliminować obciążenia podatkowe (zob. L. Błystak, M. Kazek, Koszty postępowania sądowoadministracyjnego, Warszawa 2015 r., s. 208). Sama wysokość przychodu nie dowodzi jednak tego, że przedsiębiorca jest w na tyle dobrej sytuacji finansowej, że nie może jej zaszkodzić w sposób znaczny lub nieodwracalny wykonanie decyzji nakładającej karę pieniężną w sytuacji, gdy: 1) wysokość tej kary przekracza wartość środków pieniężnych zgromadzonych przez przedsiębiorcę w kasie i na rachunkach bankowych, a ponadto 2) wykonaniu podlegają w równocześnie także inne decyzje nakładające na przedsiębiorcę kary pieniężne, gdy suma wysokości wszystkich tych kar stanowi niemal 100% rocznego przychodu przedsiębiorcy.
Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu z urzędu znany jest fakt, że zarówno w dacie wydawania zaskarżonego postanowienia, jaki w dacie rozpoznawania niniejszego zażalenia nie było wstrzymane wykonanie żadnej z kontrolowanych przez WSA decyzji nakładających na Skarżącą karę pieniężną za urządzanie gier hazardowych poza kasynem. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, mając na uwadze dokumenty wskazujące na kondycję finansową Skarżącej oraz znaczną wysokość kar pieniężnych nałożonych już na Skarżącą w decyzjach podlegających wykonaniu, należało przyjąć, że bezpośrednim skutkiem natychmiastowego wykonania zaskarżonej decyzji (czyli zapłaty kary pieniężnej w wysokości 200 000 zł) może być utrata płynności finansowej Skarżącej, co w konsekwencji może doprowadzić do jej upadłości i utraty jej bytu prawnego przed prawomocnym zakończeniem postępowania sądowego w niniejszej sprawie. W takiej sytuacji konieczne stało się zastosowanie ochrony tymczasowej w postępowaniu sądowoadministracyjnym.
Z tego względu zaskarżone postanowienie podlegało uchyleniu, jako naruszające art. 61 § 3 ppsa. Jednocześnie mając na uwadze to, że stan faktyczny niniejszej sprawy na potrzeby oceny wystąpienia przesłanek zastosowania ochrony tymczasowej w postępowaniu sądowoadministracyjnym jest dostatecznie wyjaśniony, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że możliwe jest - a ze względów ekonomiki procesowej również celowe - rozpoznanie wniosku Skarżącej o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji - zamiast przekazywania tegoż wniosku do ponownego rozpoznania WSA. Ze wskazanych wyżej powodów wniosek ten podlegał uwzględnieniu.
W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny - działając na podstawie art. 188 w związku z art. 197 § 2 ppsa - uchylił zaskarżone postanowienie, a następnie - na podstawie art. 61 § 3 ppsa - wstrzymał wykonanie zaskarżonej decyzji.
Naczelny Sąd Administracyjny dostrzega, że we wniosku o zastosowanie ochrony tymczasowej Skarżąca postulowała wstrzymanie wykonania decyzji Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego, jednakże dla skuteczności wspomnianej ochrony wystarczające będzie wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji, skoro decyzja organu I instancji zasadniczo nie podlega wykonaniu jako decyzja nieostateczna, której nie nadano rygoru natychmiastowej wykonalności.
PG