Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnegoz 29 października 2013 r., sygn. akt II OSK 1234/12

Uzasadnienie

Wyrokiem z 21 lutego 2012 r. sygn. akt II SA/Wr 978/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił skargę A. Spółka z o.o. w O. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Wałbrzychu z [...] września 2011 r. nr [...], którą uchylono decyzję Wójta Gminy Ciepłowody z [...] sierpnia 20011 r. nr [...] ustalającą jednorazową opłatę z tytułu wzrostu wartości nieruchomości w wyniku zmiany przeznaczenia nieruchomości w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania organowi I instancji. Wyrok zapadł przy przyjęciu przez Sąd następujących okoliczności faktycznych i prawnych:

Aktem notarialnym Repertorium A numer [...] z dnia 1 kwietnia 2011 r. Spółka A. w O. dokonała sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa Spółki, obejmującej B., w skład którego wchodzą m. in. niezabudowane nieruchomości o numerach ewidencyjnych [...], [...]/1 i [...]/2.

Decyzją z [...] sierpnia 2011 r. Wójt Gminy Ciepłowody ustalił opłatę w wysokości 139 335,60 zł z tytułu wzrostu wartości działek o numerach ewidencyjnych [...], [...]/1 i [...]/2 położonych w obrębie wsi Targowica, związanego ze zmianą przeznaczenia nieruchomości w miejscowym panie zagospodarowania przestrzennego. W podstawie prawnej decyzji wskazano art. 36 ust. 4, art. 37 ust. 1 i ust. 6 ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. nr 80, poz. 770 ze zm.), zwanej dalej u.p.z.p., oraz § 5 uchwały nr 172/XXXII/09 Rady Gminy Ciepłowody z 2 lipca 2009 r. w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla obszaru działek obejmujących udokumentowane złoża "Targowica-Wschód" oraz dla działki o nr ewid. [...] (A.M.1) położonych w obrębie wsi Targowica, gmina Ciepłowody (Dz. Urz. Woj. Dolnośląskiego z 2009 r., nr 15, poz. 2893). W uzasadnieniu decyzji Wójt podał, że aktem notarialnym z 1 kwietnia 2011 r. Spółka A. w O. dokonała sprzedaży działek nr [...], [...]/1 i [...]/2 położonych we wsi Targowica o łącznej pow. 11.820 ha.

Operatem szacunkowym z dnia 27 czerwca 2011 r. ustalona została wartość sprzedanej nieruchomości zarówno przed wejściem w życie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (1 995 694,00 zł), jak i po jego wejściu w życie (2 460 146, 00 zł). Różnica wartości nieruchomości wyniosła 464 455,00 zł. Kwota opłaty z tytułu wzrostu wartości nieruchomości wyliczona według 30 % stawki wyniosła 139 335,60 zł.

W odwołaniu od decyzji pełnomocnik strony wniosła o jej uchylenie i umorzenie postępowania w sprawie, ewentualnie o powołanie organizacji zawodowej rzeczoznawców majątkowych do dokonania oceny prawidłowości sporządzenia operatu szacunkowego, uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu podniesiono w pierwszej kolejności, że nie zaistniały przesłanki do wydania decyzji, albowiem przedmiotem sprzedaży była zorganizowana część przedsiębiorstwa, tj. Zakład Górniczy "Targowica". Zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębny przedmiot obrotu i jej zbycie, podobnie jak zbycie przedsiębiorstwa, nie podlega art. 36 ust. 4 u.p.z.p. Pogląd ten pełnomocnik strony wywiodła z przepisów ustaw podatkowych, w tym z ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm.) wskazując, że ustawa ta wyłącza spod działania jej przepisów transakcje zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast zbycie poszczególnych składników mienia przedsiębiorstwa obowiązkowi podatkowemu z tej ustawy podlega. Zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi zatem odrębny przedmiot obrotu i jej zbycie nie łączy się z obowiązkiem poniesienia opłaty planistycznej. Fakt, że w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa wchodzi nieruchomość nie ma znaczenia, jako że przedmiotem obrotu jest wyodrębniony zespół składników majątkowych jako całość, a nie prawo własności poszczególnych nieruchomości. Nadto pełnomocnik skarżącej zarzuciła, że decyzja organu I instancji jest wadliwa także z tego powodu, że nie wykazano wzrostu wartości nieruchomości, operat szacunkowy stanowiący podstawę wydania decyzji został sporządzony niezgodnie z obowiązującymi przepisami, a postępowanie w sprawie zostało przeprowadzone z naruszeniem zasad ogólnych wyrażonych w art. 6,7,8,9,10 i 11 k.p.a.

Decyzją z dnia [...] września 2011 r. Nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Wałbrzychu na skutek rozpatrzenia odwołania A. Spółka z o.o. z siedzibą w O. uchyliło decyzję Wójta Gminy Ciepłowody z dnia [...] sierpnia 2011 r. w sprawie ustalenia jednorazowej opłaty za wzrost wartości nieruchomości działek nr [...], [...]/1, i [...]/2 położonych w obrębie wsi Targowica w związku ze zmianą przeznaczenia nieruchomości w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego i sprawę przekazało do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji. W uzasadnieniu Kolegium stwierdziło, że podstawą do ustalenia jednorazowej opłaty jest spełnienie łącznie następujących przesłanek: 1) uchwalenie bądź zmiana planu zagospodarowania przestrzennego wraz z ustaleniem stawki procentowej opłaty, 2) wzrost wartości nieruchomości w związku z uchwaleniem lub zmianą planu, 3) zbycie nieruchomości oraz zgłoszenie roszczenia o opłatę przed upływem 5 lat od dnia, w którym plan miejscowy albo jego zmiana stały się obowiązujące.

Zdaniem organu odwoławczego art. 36 ust. 4 u.p.z.p. uzależnia możliwość pobrania jednorazowej opłaty od wzrostu wartości nieruchomości, jeżeli wzrost ten jest bezpośrednim wynikiem zmiany lub uchwalenia planu miejscowego. Obowiązek wykazania tej okoliczności ciąży na organie prowadzącym postępowanie. Organ ten winien wskazać, że wzrost wartości nieruchomości jest bezpośrednim wynikiem przekwalifikowania przeznaczenia w związku z uchwaleniem planu, a nie wynikiem innych czynników. Za trafny organ uznał zarzut odwołania odnoszący się do naruszenia wskazanych w odwołaniu przepisów postępowania administracyjnego, w wyniku czego strona została pozbawiona prawa czynnego udziału w postępowaniu.

Ponadto organ I instancji nie wykazał jakie było przeznaczenie działek w poprzednio obowiązującym planie ani też jakie jest ich przeznaczenie w nowym planie. Kolegium nie odniosło się w uzasadnieniu do żądania umorzenia postępowania, jak też do zarzutu braku podstaw do stosowania w sprawie art. 36 ust. 4 u.p.z.p.

W skardze do sądu administracyjnego pełnomocnik Spółki wniosła o uchylenie decyzji organu odwoławczego, zarzucając:

1. - naruszenie przepisów postępowania mogące mieć wpływ na wynik sprawy, tj. art. 138 § 1 pkt 2 w zw. z art. 105 § 1 k.p.a. poprzez niezastosowanie w sprawie, pomimo tego, iż istniały podstawy do chylenia decyzji organu I instancji i umorzenia postępowania w całości oraz art. 107 § 1 i § 3 w zw. z art. 11 k.p.a. poprzez nierozpoznanie istoty sprawy, polegające na nie odniesieniu się w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji do wniosku o umorzenie postępowania, a tym samym nie rozpoznanie tego wniosku, oraz nie wyjaśnienie w uzasadnieniu decyzji przesłanek, dla których organ tego wniosku nie uwzględnił,
2. - naruszenie przepisów prawa materialnego, mające wpływ na wynik sprawy, tj. art. 36 ust. 4 u.p.z.p. poprzez błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest tożsame z pojęciem "zbycie nieruchomości" w rozumieniu tego przepisu.

W uzasadnieniu skargi skarżąca Spółka podniosła, że mimo pozornie pomyślnego dla strony rozstrzygnięcia, decyzja jest błędna i winna zostać uchylona. Organ odwoławczy pominął bowiem wniosek skarżącej najdalej idący, o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania. Wniosek ten zmierzał do wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji, która weszła do niego na skutek błędnej interpretacji przepisów prawa materialnego przez organ I instancji. Tym samym obowiązkiem organu było ustosunkowanie się do formalnego wniosku strony, nawet jeśli nie został on uwzględniony, zatem zarzut dotyczy nierozpoznania istoty sprawy.

W ocenie skarżącej umorzenie postępowania administracyjnego jest zasadne. Niezastosowanie instytucji umorzenia postępowania było wynikiem błędnej wykładni przepisu art. 36 ust. 4 u.p.z.p. Przede wszystkim organy dokonały niewłaściwej wykładni pojęcia "zbycie nieruchomości". Ustawa nie zawiera definicji legalnej tego terminu, tym samym jego interpretacja musi wynikać z dyrektyw wykładni. Zbycie nie oznacza każdej czynności prawnej przenoszącej własność nieruchomości. Spod szerokiego rozumienia tego pojęcia judykatura wyłączyła chociażby przeniesienie własności umową darowizny. W niniejszej sprawie przedmiotem zbycia nie była nieruchomość, a zorganizowana część przedsiębiorstwa, w postaci Zakładu Górniczego "Targowica". Pojęcia "zbycie nieruchomości" i "zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa" nie są tożsame. W kategorii pojęć kodeksowych jako przedmiot prawa występuje przedsiębiorstwo (art. 55¹ Kodeksu cywilnego – definicja przedsiębiorstwa).

Pod tym pojęciem ustawodawca rozumie zespół składników niematerialnych i materialnych, do którym zalicza się również m. in. własność nieruchomości. Poza pojęciem przedsiębiorstwa, jako przedmiotu prawa statuowanego wspomnianą regulacją kodeksową, w systemie prawa występuje pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, które nie jest kategorią kodeksową. Definicję "zorganizowanej części przedsiębiorstwa" zawiera m. in. ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Zgodnie z tą ustawą, zorganizowana część przedsiębiorstwa jest to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zdania. Używając określenia "zorganizowana część przedsiębiorstwa" ustawodawca chce tylko podkreślić złożony wewnętrznie sposób organizacji prowadzenia przedsiębiorstwa jako postaci prowadzenia działalności gospodarczej, zrównując w skutkach czynności dotyczące wewnętrznej jednostki z czynnościami przedsiębiorstwa jako całości, gdy funkcjonujący w ramach większej całości przedmiot stanowił organizacyjną całość, samodzielnie faktycznie funkcjonował i miał zdolność do samodzielnego funkcjonowania.

Natomiast zorganizowana część przedsiębiorstwa odnosi się do formy organizacyjnej przedsiębiorstwa istniejącej w chwili dokonywania czynności związanej z funkcjonowaniem danego przedsiębiorstwa (wyrok SA w Katowicach z 31 lipca 2009 r., sygn. V ACa 221/09). W realiach sprawy nie ulega wątpliwości, że przedmiotem czynności prawnej był zakład wyodrębniony organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo, który może samodzielnie realizować określone zadania gospodarcze. Zorganizowana część przedsiębiorstwa, stanowiąca przedmiot umowy z 1 kwietnia 2011 r., jest odrębnym, samodzielnym przedmiotem obrotu prawnego. Brak jest podstaw prawnych do wyodrębnienia jego poszczególnych części w jakimkolwiek celu, w tym obłożenia daniną publiczną. Podkreślono, że opłata planistyczna jest dochodem własnym gminy, jest rodzajem daniny publicznej. Renta planistyczna nie ma wprawdzie cech podatku, lecz skoro jest daniną publiczną, to zgodnie z art. 217 Konstytucji RP nakładanie podatków oraz innych danin publicznych następuje w drodze ustawy.

Oznacza to, że ustawodawca zrównuje daniny publiczne z podatkami, zarówno w procesie ich uchwalania, zmian, jaki i sposobu dokonywania wykładni. Konsekwencją powyższego jest konieczność ścisłej wykładni przepisów prawa w niniejszej sprawie, zgodnie z zasadą nullum tributum sine lege.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Wałbrzychu wniosło o jej oddalenie, uznając że argumenty skargi nie są zasadne. Podtrzymano stanowisko, że zachodzą przesłanki do uchylenia decyzji organu I instancji i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia celem wyeliminowania wskazanych naruszeń, ale nie do uchylenia i umorzenia postępowania organu I instancji.

Zaskarżonym wyrokiem z 21 lutego 2012 r., sygn. II SA/Wr Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił skargę. W uzasadnieniu Sąd I instancji wyjaśnił, że zgodnie z art. 36 ust. 4 u.p.z.p., jeżeli w związku z uchwaleniem planu miejscowego albo jego zmianą wartość nieruchomości wzrosła, a właściciel lub użytkownik wieczysty zbywa tę nieruchomość, wójt, burmistrz albo prezydent miasta pobiera jednorazową opłatę ustaloną w tym planie, określoną w stosunku procentowym do wzrostu wartości nieruchomości. Opłata ta jest dochodem własnym gminy. Wysokość opłaty nie może być wyższa niż 30 % wzrostu wartości nieruchomości. W dniu 2 lipca 2009 r. Rada Gminy Ciepłowody podjęła uchwałę nr 172/XXXII/09 w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla obszaru działek obejmujących udokumentowane złoża "Targowica – Wschód" oraz dla działki o nr ewidencyjnym [...](AM- 1) położonych w obrębie wsi Targowica, gmina Ciepłowody.

Bezspornym w sprawie jest, że w dniu 1 kwietnia 2011 r. A. Sp. z o.o. w O. sprzedały C. Spółka Akcyjna w S. zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółki obejmującą B., w tym m. in. prawo własności nieruchomości gruntowej położonej w miejscowości Targowica, gmina Ciepłowody, oznaczonej jako działka nr [...]/1 i [...]/2 o pow. 08 ha 9600 m2 za cenę 404.780,12 zł oraz prawo własności nieruchomości gruntowej położonej w miejscowości Targowica, gmina Ciepłowody, oznaczonej jako działka nr [...] o pow. 02 ha 8600 m2 za cenę 278.981,51 zł (§ 5 pkt c i d umowy sprzedaży).

Sąd I instancji stwierdził, że ustawodawca w art. 36 ust. 4 u.p.z.p. nie zdefiniował pojęcia "zbycie nieruchomości". Natomiast Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale 7 sędziów NSA z dnia 10 grudnia 2009 r., sygn. akt II OPS 3/09 przyjął, że wykładnia tego przepisu nie może ograniczyć się tylko do wykładni gramatycznej ani tym bardziej bezkrytycznie przenosić na grunt prawa administracyjnego cywilistycznego znaczenia tego pojęcia. Ustawodawca w prawie publicznym używa niejednokrotnie określonych pojęć w innym znaczeniu, niż w prawie prywatnym. Naczelny Sąd Administracyjny we wskazanej uchwale wskazał, że opłata planistyczna jako danina publiczna zawsze powinna być wymierzana w tych przypadkach, gdy na rzecz właściciela lub użytkownika wieczystego następuje przysporzenie majątkowe spowodowane uchwaleniem lub zmianą planu miejscowego, oraz gdy to przysporzenie staje się przedmiotem obrotu w ciągu 5 lat od uchwalenia lub zmiany tego planu.

Jeżeli przysporzenie majątkowe nie staje się przedmiotem korzyści z tytułu zbycia nieruchomości (np. na skutek darowizny), to opłata planistyczna nie jest wymierzana. Zbyciem nieruchomości uzasadniającym wymierzenie opłaty planistycznej jest zbycie ekwiwalentne, co pośrednio poświadcza art. 37 ust. 1 u.p.z.p., w którym ustawodawca przesądził o odpłatnym charakterze "zbycia" poprzez użycie terminu "sprzedaż".

Zawarta przez stronę umowa sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawiera w sobie wyodrębnioną sprzedaż poszczególnych nieruchomości, a także zawiera postanowienia dotyczące ceny za każdą ze sprzedawanych nieruchomości. Na tej podstawie Sąd uznał, że na podstawie umowy z dnia 1 kwietnia 2011 r. skarżąca uzyskała korzyść materialną w postaci konkretnych kwot z tytułu ceny sprzedaży nieruchomości, które to kwoty stanowiły część ceny ze sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przepis art. 217 Konstytucji RP stanowi, że nakładanie podatków oraz innych danin publicznych następuje w drodze ustawy, wymóg ten został spełniony, albowiem opłata planistyczna jako należność publiczno-prawna uregulowana została w akcie prawnym rangi ustawy. W przepisie art. 36 ust. 4 u.p.z.p. uregulowany został zarówno przedmiot opłaty, jak i podmioty zobowiązane do jej uiszczenia, maksymalna stawka jaką można określić oraz organ administracji publicznej, który ją ustala, a także wskazane zostało czyim dochodem staje się wymierzona opłata (jakiego związku publiczno-prawnego).

Zatem ustawodawca w powołanym przepisie ograniczył swobodę organów administracji publicznej w zakresie ustalania dochodów gminy z tytułu renty planistycznej, poprzez zakreślenie granic przedmiotowo-podmiotowych oraz możliwości ustalenia maksymalnej (procentowej) wysokości tej opłaty, których to organ przekroczyć nie może.

Sąd I instancji ocenił, że nie ma w badanej sprawie znaczenia, że przedmiotem sprzedaży była zorganizowana część przedsiębiorstwa, skoro w skład przedmiotu sprzedaży wchodziły także określone nieruchomości o dokładnie określonej ich wartości. Niewątpliwie z tytułu ich sprzedaży skarżąca uzyskała korzyść materialną, którą zobowiązana będzie - na mocy art. 36 ust. 4 u.p.z.p. - "podzielić" się z gminą, o ile w ponownie przeprowadzonym postępowaniu administracyjnym gmina wykaże, że wartość przedmiotowych działek gruntu wzrosła na skutek uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

Sąd nie podzielił stanowiska Spółki, że sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa wyklucza możliwość objęcia rentą planistyczną nieruchomości sprzedanych w ramach czynności zbycia zakładu. Kwestią decydującą jest dążenie do realizacji celu regulacji prawnej, za jaki Sąd uznał objęcie opłatą planistyczną każdego przypadku zbycia nieruchomości, którego efektem będzie uzyskanie korzyści majątkowej (a zatem za wyjątkiem czynności przenoszącej własność nieruchomości w sposób nieodpłatny jak np. w drodze darowizny, czy też na skutek zniesienia współwłasności w ramach podziału majątku dorobkowego małżonków). Skoro opłata planistyczna ma charakter publiczno-prawny (jest daniną publiczną) to oznacza, że wszystkie przypadki zbycia ekwiwalentnego, którego udziałem jest nieruchomość, winny podlegać tym samym obowiązkom ustawowym, zgodnie z zasadą powszechności płacenia danin publicznych.

Nadto Sąd I instancji stwierdził, że w sprawie organ odwoławczy prawidłowo zastosował przepis art. 138 § 2 k.p.a., albowiem organ I instancji dopuścił się takich uchybień procesowych, które musiały skutkować uchyleniem decyzji organu I instancji i przekazaniem sprawy do ponownego rozpatrzenia. Opłatę planistyczną można pobrać wówczas, gdy organ gminy wykaże wzrost wartości nieruchomości będący skutkiem uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego lub jego zmiany. Organ I instancji określając rentę planistyczną winien więc wykazać, że wzrost wartości nieruchomości jest bezpośrednim wynikiem zmiany przeznaczenia nieruchomości, czego zaniechano. W szczególności organ I instancji nie wykazał jakie było przeznaczenie przedmiotowych działek w poprzednio obowiązującym planie miejscowym, ani jakie jest ich przeznaczenie w nowym planie. Nie dokonał też oceny podstawowego dowodu, jakim była sporządzona opinia rzeczoznawcy majątkowego.

Natomiast podstawowym i kwalifikowanym uchybieniem było prowadzenie przez organ I instancji postępowania bez udziału strony, której nie informował o podejmowanych czynnościach procesowych, zaś zasada dwuinstancyjności postępowania sprzeciwia się usunięciu wskazanych wad postępowania dowodowego przez organ odwoławczy. Sąd stwierdził także, że jakkolwiek organ odwoławczy nie ustosunkował się do wszystkich zarzutów odwołania, to okoliczność ta nie ma wpływu na prawidłowość podjętego rozstrzygnięcia.

W skardze kasacyjnej A. Sp. z o.o. w O. zaskarżyła wyrok Sądu I instancji w całości i wniosła o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu, ewentualnie zaś o uchylenie wyroku i rozpoznanie skargi. Jako podstawę skargi kasacyjnej wskazano zarzut naruszenia przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy:

1. - art. 145 § 1 lit. a) p.p.s.a. poprzez nieuchylenie przez WSA zaskarżonej decyzji w sytuacji naruszenia przez organy administracji przepisu art. 36 ust. 4 u.p.z.p.,
2. - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. poprzez nieuchylenie przez WSA zaskarżonej decyzji w sytuacji naruszenia przez organu administracji procedury administracyjnej –art. 107 § 1 i 3 w związku z art. 11 k.p.a.

Zarzucono także Sądowi I instancji naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 36 ust. 4 u.p.z.p. polegającą na przyjęciu, że zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest tożsame ze zbyciem nieruchomości w rozumieniu tego przepisu.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej wskazano, że art. 36 ust. 4 u.p.z.p. uzależnia ustalenie opłaty z tytułu wzrostu wartości nieruchomości spowodowanego uchwaleniem lub zmianą planu miejscowego wyłącznie od spełnienia ustawowych przesłanek. Jedną z nich jest zbycie nieruchomości. Jakkolwiek ustawa nie definiuje pojęcia zbycia nieruchomości, to nie można interpretacji tego zwrotu dokonywać w oderwaniu od dyrektyw interpretacyjnych i dowolnie, a do tego sprowadza się utożsamienie zbycia nieruchomości ze zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Sąd I instancji nie podał żadnych reguł interpretacyjnych, które uzasadniają przyjęte stanowisko. Sąd skoncentrował się jedynie na rozumieniu terminu zbycie, w sprawie zaś nie chodzi o znaczenie tego terminu, ale o ustalenie czy zbycie nieruchomości obejmuje także zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zarówno na gruncie prawa cywilnego, jak i publicznego nie można mówić o tożsamości tych pojęć. Wadliwy jest pogląd, że argument racjonalności ustawodawcy jest wystarczający dla nadania różnym terminom takiego samego znaczenia. Zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębny przedmiot obrotu, a jej zbycie nie podlega normie z art. 36 ust. 4 u.p.z.p. Nie jest istotne, że w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa wchodzą nieruchomości, albowiem przedmiotem obrotu jest wyodrębniony zespół składników, nie zaś prawo własności nieruchomości. Nie ma także znaczenia, że w umowie doszło do określenie ceny wyodrębnionych nieruchomości.

Wykładnia dokonana przez Sąd I instancji ma charakter rozszerzający i jest niedopuszczalna w stosunku do przepisu rodzącego obowiązek publicznoprawny. W konsekwencji zastosowania błędnej wykładni art. 36 ust. 4 u.p.z.p. Sąd naruszył art. 145 § 1pkt 1 lit. a) p.p.s.a. przyjmując, że decyzja SKO odpowiada prawu.

Uzasadniając zarzuty naruszenia przepisów postępowania wskazano, że Sąd administracyjny jest zobowiązany uchylić decyzję, gdy stwierdzi jej wydanie z naruszeniem przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Takim naruszeniem jest nierozpoznanie wszystkich zarzutów i wniosków odwołania. Organ II instancji winien dokonać analizy przepisów prawa materialnego mających zastosowanie w sprawie i swe stanowisko uzasadnić. Zaniechanie w tym zakresie stanowi podstawę do uchylenia decyzji. Nie odniesienie się do wniosku odwołania o umorzenie postępowania stanowi nierozpoznanie sprawy co do istoty i narusza art. 107 § 1 i 3 w związku z art. 11 k.p.a. W tej sytuacji Sąd winien był kontrolowaną decyzję uchylić. Podniesiono także, że zaskarżenie wyroku Sądu I instancji ma swe uzasadnienie w związaniu organów administracji dokonaną wykładnią prawa materialnego.

Pismem z dnia 4 grudnia 2012 r. pełnomocnik Spółki poinformowała, że z dniem 3 grudnia 2012 r. spółka A. sp. z o.o. w O. została przekształcona w spółkę akcyjną pod firmą A. Spółka Akcyjna, a spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Wpis o przekształceniu do rejestru przedsiębiorców został dokonany postanowieniem Sądu Rejonowego w O. VIII Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego z 3 grudnia 2012 r., sygn. akt [...], co udokumentowano poświadczoną za zgodność z oryginałem kopią postanowienia.

Naczelny Sąd Administracyjny rozważył, co następuje;

Zgodnie z art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), zwanej dalej p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu biorąc pod uwagę tylko nieważność postępowania. W niniejszej sprawie nie stwierdzono żadnej z przesłanek nieważności wymienionych w art. 183 § 2 p.p.s.a., wobec czego rozpoznanie sprawy nastąpiło w granicach zgłoszonych podstaw i zarzutów skargi kasacyjnej. W skardze kasacyjnej wskazano na obie podstawy kasacyjne wymienione w art. 174 p.p.s.a. Przeprowadzone w takich granicach postępowanie nie potwierdziło zasadności zgłoszonych w skardze kasacyjnej zarzutów.

Nie jest zasadny zarzut naruszenia przez Sąd i instancji art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem sąd uwzględniając skargę na decyzję uchyla ją w całości lub części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy. Naruszenie tego przepisu przez sąd miałoby zatem miejsce w sytuacji, gdy stwierdzając wydanie kontrolowanej decyzji z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na rozstrzygnięcie zawarte w decyzji, sąd I instancji nie uchyliłby jej, lecz skargę oddalił. Natomiast jeżeli sąd nie stwierdza naruszenia prawa materialnego, to za oczywiście uzasadnione należy uznać niezastosowanie przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a.

Ze względu na związek tej podstawy uwzględnienia skargi z ustaleniami sądu co do przepisów prawa materialnego istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej, rozpoznanie niniejszego zarzutu łączy się ze zgłoszonym w skardze kasacyjnej zarzutem naruszenia prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 36 ust. 4 u.p.z.p. Wedle stanowiska przedstawionego w skardze kasacyjnej, prawidłowa interpretacja tego przepisu uniemożliwia objęcie jego zakresem także przypadków zbycia takiego przedmiotu obrotu, jak zorganizowana część przedsiębiorstwa, niezależnie od tego, czy w skład takiej zorganizowanej części wchodzą nieruchomości. Jak można wnosić z treści skargi kasacyjnej, wedle strony skarżącej do zbycia nieruchomości nie dochodzi wówczas, gdy przedmiotem obrotu jest zorganizowana część przedsiębiorstwa. Stanowisko takie nie jest zasadne i przeczy skutkom prawnym wywoływanym w sferze prawa własności przez umowę, której przedmiotem jest zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Nie budzi żadnych wątpliwości (i nie kwestionował tego Sąd I instancji), że po pierwsze zorganizowana część przedsiębiorstwa, podobnie jak przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 k.c. stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia przedsiębiorstwa, przy czym do składników tych zalicza się także własność i inne prawa rzeczowe do nieruchomości (art. 55 1 pkt 2 k.c.). Zgodnie z art. 55 2 k.c. czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w jego skład, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej lub przepisów szczególnych. Zbycie przedsiębiorstwa czy zorganizowanej jego części prowadzi zatem do zbycia także praw rzeczowych do nieruchomości, skutek ten nie może być kwestionowany.

Nie ma także istotnego znaczenia dla wykładni art. 36 ust. 4 u.p.z.p. powoływanie się na fakt zwolnienia czynności polegającej na zbyciu przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa z podatku od towarów i usług. Skarżąca kasacyjnie nie wykazała i brak jest podstaw do tego, by przyjąć, że zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części stanowią w zamiarze ustawodawcy uprzywilejowany przypadek obrotu, zwolniony od obowiązków podatkowych. Sprzedaż przedsiębiorstwa podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych zgodnie ze stawką podatku od sprzedaży poszczególnych rzeczy i praw majątkowych składających się na przedsiębiorstwo (por. D. Michta, L. Pankrac: Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych. Komentarz, Warszawa 2013, s. 19).

Należy wskazać, że od zawartej umowy zbycia został pobrany podatek od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 a w związku z art. 7 ust. 1 pkt 1a ustawy z 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010 r., nr 101, poz. 649 ze zm.) od łącznej wartości ruchomości, prawa użytkowania wieczystego, prawa własności budynków oraz prawa własności nieruchomości. Podatek został zatem pobrany od umowy sprzedaży, w stawce odpowiadającej m. in. sprzedaży nieruchomości. Zasadne jest wobec powyższego stanowisko Sądu I instancji, że umowa sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jeżeli w jej skład wchodzą nieruchomości, prowadzi do sprzedaży także tych nieruchomości, zatem skarżąca spółka dokonała sprzedaży wymienionych w akcie notarialnym nieruchomości w określonej dacie.

Nie jest zatem prawdą, że Sąd I instancji dokonał wadliwej interpretacji art. 36 ust. 4 u.p.z.p., albowiem z naruszeniem dyrektyw wykładni, utożsamił zbycie nieruchomości ze zbyciem zorganizowanej części nieruchomości. Takiego zabiegu Sąd I instancji nie dokonał. Natomiast w uprawniony sposób przyjął, że do zbycia nieruchomości dochodzi także wówczas, gdy jest ona sprzedawana w ramach czynności mającej na celu zbycie agregatu praw i obowiązków, pod postacią zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W ten sposób nie mogło dojść i nie doszło do nieuprawnionego rozszerzenia przypadków objętych obowiązkiem uiszczenia publicznoprawnej opłaty z tytułu wzrostu wartości nieruchomości, nie objęto nią bowiem innych praw, niż prawo własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej. Tak ustalony przez Sąd I instancji zakres przepisu art. 36 ust. 4 u.p.z.p. jest prawidłowy i zgodny z jego brzmieniem.

Można dodatkowo wskazać, że jeżeli ustawodawca ma zamiar określone kategorie nieruchomości zwolnić z obowiązku uiszczenia opłaty planistycznej, to winien to zrobić poprzez wskazanie takich przypadków, taką regulację zawiera przepis art. 36 ust. 4a u.p.z.p. w stosunku do nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, przenoszonych nieodpłatnie przez rolnika na następcę, o jakim mowa w tym przepisie.

W konsekwencji, w przekonaniu Naczelnego Sądu Administracyjnego, wykładnia przepisu art. 36 ust. 4 u.p.z.p. przyjęta w sprawie przez Sąd I instancji jest prawidłowa, przepis ten swoim zakresem obejmuje także przypadki zbycia prawa własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości, do których dochodzi w wyniku zawarcia umowy zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Inną oczywiście kwestią jest, czy w niniejszej sprawie zmiana planu dotycząca tych nieruchomości skutkowała wzrostem ich wartości, te przesłanki ustalenia opłaty, zgodnie ze stanowiskiem przedstawionym w zaskarżonym wyroku, wymagają ponownych ustaleń organów administracji. Skoro nie doszło w sprawie do naruszenia przez Sąd I instancji prawa materialnego poprzez błędną jego wykładnię, a Sąd ten prawidłowo uznał, że sposób rozumienia art. 36 ust. 4 u.p.z.p. przez organy administracji jest właściwy, to w konsekwencji nie doszło także w sprawie do niezasadnego niezastosowania art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a., zarzut naruszenia tego przepisu przez Sąd I instancji nie znajduje potwierdzenia.

Nie jest także w przekonaniu Naczelnego Sądu Administracyjnego uzasadniony zarzut naruszenia przez Sąd I instancji przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 107 § 3 i 11 k.p.a. Istotnie organ odwoławczy nie odniósł się bezpośrednio do wniosku strony o umorzenie postępowania i nie podał w uzasadnieniu swojej decyzji argumentów przemawiających za dopuszczalnością stosowania w sprawie art. 36 ust. 4 u.p.z.p. Jednocześnie jednak, uchylając decyzję organu I instancji, wskazał na konieczność badania przesłanki wzrostu wartości nieruchomości, co świadczy o braku akceptacji organu II instancji dla stanowiska Skarżącej w sprawie bezprzedmiotowości postępowania. Uchybienie w zakresie kompletności uzasadnienia i jego argumentacji mogło skutkować uwzględnieniem skargi przez Sąd I instancji tylko w razie stwierdzenia, że miało wpływ na wynik sprawy, że rozważenie wniosku o umorzenie mogło doprowadzić do innego rozstrzygnięcia.

Ponieważ zarzut bezprzedmiotowości postępowania bazuje na argumencie, że art. 36 ust. 4 u.p.zp.p. w sprawie nie powinien znaleźć zastosowania ze względu na brak takiej przesłanki, jak zbycie nieruchomości, to wobec prawidłowości stanowiska organów i Sądu I instancji w tej kwestii, że zbycie takie miało miejsce, prawidłowe uzasadnienie decyzji organu II instancji nie mogło mieć istotnego wpływu na podjęte rozstrzygnięcie, oddalając skargę Sąd I instancji nie naruszył wobec tego art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a.

Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny, uznając że skarga kasacyjna nie zawiera uzasadnionych podstaw, na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.