Uzasadnienie
II OSK 212/14
Wyrokiem z dnia 26 lipca 2013 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę [...] Spółki Akcyjnej z siedzibą w C. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] listopada 2012 r. (znak [...]) w przedmiocie opłat za korzystanie ze środowiska.
W uzasadnieniu wyroku, Sąd I instancji przytoczył następujące okoliczności faktyczne i prawne:
W dniu 30 grudnia 2010 r. [...] Spółka Akcyjna z siedzibą w C. (dalej: skarżąca lub Spółka) zwróciła się z wnioskiem o stwierdzenie/określenie i zwrot nadpłaty z tytułu opłat za korzystanie ze środowiska. Do wniosku dołączono korekty wykazów zawierających zbiorcze zestawienie informacji o zakresie korzystania ze środowiska za IV kwartał 2004 r., I kwartał 2005 r. i II kwartał 2005 r.
Decyzją z dnia [...] sierpnia 2011 r. Marszałek Województwa [...] odmówił stronie stwierdzenia nadpłaty z tytułu opłat za korzystanie ze środowiska w powyższym okresie. Na skutek odwołania wnioskodawcy Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. decyzją z dnia [...] stycznia 2012 r. uchyliło decyzję organu I instancji i przekazało sprawę do ponownego rozpoznania.
Decyzją z dnia [...] maja 2012 r. Marszałek Województwa Śląskiego, działając na podstawie art. 288 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. – Prawo ochrony środowiska (tj. Dz.U. z 2008 r. Nr 25, poz. 150 ze zm.) [dalej: ustawa – Prawo ochrony środowiska] oraz § 1 pkt 5 i 6 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 14 grudnia 2004 r. w sprawie opłat za korzystanie ze środowiska (Dz.U. Nr 279, poz. 2578), wymierzył Spółce opłatę za korzystanie ze środowiska w postaci poboru wody w II kwartale 2005 r. w wysokości 27.720,76 zł.
W uzasadnieniu organ odwołując się do przepisów ustawy - Prawo ochrony środowiska wskazał, że za korzystanie ze środowiska w postaci wprowadzania gazów lub pyłów do powietrza, ścieków do wód lub do ziemi, za pobór wód oraz za składowanie odpadów, ponoszone są opłaty. Do ponoszenia opłat za korzystanie ze środowiska oraz administracyjnych kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) [dalej: Ordynacja podatkowa], z tym, że uprawnienia organów podatkowych przysługują marszałkowi województwa albo wojewódzkiemu inspektorowi ochrony środowiska (art. 281 ustawy – Prawo ochrony środowiska).
Ponadto, zgodnie z treścią art. 285 powoływanej ustawy, obowiązującą w czasie powstania obowiązku ponoszenia opłat za korzystanie ze środowiska (zmiana do tej ustawy – Dz.U. z 2002 r. Nr 233, poz. 1957) opłatę ustala się według stawek obowiązujących w okresie, w którym korzystanie miało miejsce.
Organ wyjaśnił w szczególności, że zobowiązanie Spółki wygasło na skutek jego zapłaty, a nie przedawnienia, wobec tego był uprawniony do wydania decyzji określającej wysokość opłaty do wysokości kwoty zapłaconej.
W odwołaniu od tej decyzji Spółka, wnosząc o jej uchylenie w całości i umorzenie postępowania, podniosła zarzuty naruszenia szeregu zasad zawartych w k.p.a., w tym w szczególności dotyczących postępowania dowodowego oraz zasady praworządności i prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie jego uczestników do władzy publicznej. Zarzuciła także na naruszenie art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez orzeczenie wysokości opłat po upływie 5 – letniego terminu przedawnienia (z dniem 31 grudnia 2010 r.). Termin płatności opłat za II kwartał 2005 r. przypadał bowiem na koniec lipca 2005 r. Wskazała na możliwość umorzenia bezprzedmiotowego postępowania, stosownie do regulacji art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, jak i art. 105 § 1 k.p.a. Jednocześnie Spółka uznała za błędne i nie wynikające z żadnych przepisów prawa stanowisko organu, zgodnie z którym zobowiązanie Spółki wygasło na skutek zapłaty, a nie przedawnienia, wobec tego organ jest uprawniony do wydania decyzji określającej wysokość opłaty do wysokości kwoty zapłaconej.
Jej zdaniem zobowiązanie wygasa na skutek zapłaty, tylko jeżeli nastąpiła jego konkretyzacja w deklaracji podatkowej (w wykazach o zakresie korzystania ze środowiska) złożonej przez podatnika bądź też w wyniku wydania przez organ decyzji podatkowej. Upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego uniemożliwia organowi wydanie decyzji określającej wysokość tego zobowiązania.
Decyzją z dnia [...] listopada 2012 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K., działając na podstawie art. 138 § 2 k.p.a., uchyliło decyzję organu I instancji i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia. W motywach tego rozstrzygnięcia wskazało na naruszenie art. 7, art. 77 § 1 oraz art. 80 k.p.a. Kolegium uznało, że nie wiadomo w oparciu o jakie podstawy faktyczne i prawne organ wymierzył stronie opłatę za korzystanie ze środowiska w II kwartale 2005 r. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie umożliwia natomiast dokonania weryfikacji w tym zakresie, zaś uzasadnienie decyzji nie zawiera informacji, w oparciu o jakie konkretne dane ustalona została ta opłata.
W konsekwencji decyzja organu I instancji narusza regulację art. 107 § 3 k.p.a., gdyż jej uzasadnienie faktyczne jak i prawne jest lakoniczne. Kolejny zarzut organu odwoławczego dotyczył nieprawidłowo podanej podstawy prawnej decyzji organu pierwszej instancji, tj. art. 288 ust. 1 i ust. 2 ustawy – Prawo ochrony środowiska. Kolegium zwróciło uwagę, że zgodnie z treścią tego przepisu, w brzmieniu obowiązującym w okresie, w którym miało miejsce w niniejszej sprawie korzystanie ze środowiska, w razie nieuiszczenia przed podmiot korzystający ze środowiska opłaty albo uiszczenia opłaty w wysokości nasuwającej zastrzeżenia, marszałek województwa wymierza opłatę w drodze decyzji, na podstawie własnych ustaleń lub kontroli oraz wyników kontroli wojewódzkiego inspektora ochrony środowiska. Skoro zatem organ I instancji ustalił, że strona nie złożyła wykazu, określonego w art. 286 powoływanej ustawy, to art. 288 ust. 1 nie mógł w sprawie znaleźć zastosowania, gdyż przepis ten w brzmieniu obowiązującym w II kwartale 2005 r. odnosił się do nieuiszczenia opłaty.
Kolegium podniosło, że wykazy zawierające informacje i dane, o których mowa w art. 287 ustawy – Prawo ochrony środowiska, wykorzystane do ustalenia wysokości opłat za korzystanie ze środowiska, stanowią deklaracje w rozumieniu art. 21 Ordynacji podatkowej.
Ponadto, odwołując się do orzecznictwa sądów administracyjnych, Kolegium uznało, że w sprawie nie znajduje zastosowania instytucja przedawnienia zobowiązania unormowana w art. 70 Ordynacji podatkowej. Organ odwoławczy wskazał m.in., że przed wydaniem decyzji w sprawie nadpłaty – a taka okoliczności miała miejsce w rozpatrywanej sprawie – organ powinien ustalić wysokość zobowiązania (opłaty za korzystanie ze środowiska), jeżeli podmiot korzystający ze środowiska nie złożył wykazu albo informacje i dane w nim zawarte budzą zastrzeżenia. Określenie wysokości zobowiązania wyprzedza i determinuje możliwość oceny istnienia i samej wysokości nadpłaty. Aby dopuszczalne było decyzyjne rozstrzygnięcie wniosku złożonego w przedmiocie nadpłaty konieczne jest najpierw załatwienie sprawy dotyczącej zobowiązania.
Ponadto, art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej przewiduje przedawnienie zobowiązania podatkowego, a nie przedawnienie określania przez organ podatkowy wysokości zobowiązania podatkowego przez wydanie decyzji deklaratoryjnej. Zapłata podatku wywołuje skutek, że zobowiązanie podatkowe, które wygasło na skutek zapłaty, nie może wygasnąć po raz drugi na skutek przedawnienia.
Powołując się na wyrażoną w art. 6 k.p.a. zasadę praworządności oraz zasadę dwuinstancyjności postępowania z art. 15 k.p.a., a także regulację art. 136 i art. 138 § 2 k.p.a., organ odwoławczy stwierdził, że decyzja Marszałka Województwa [...] z dnia [...] maja 2012 r. została wydana z uchybieniami, które muszą skutkować jej uchyleniem w całości i przekazaniem do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji, który ponownie zanalizuje obowiązujące przepisy oraz istniejący w sprawie stan faktyczny i zgromadzi stosowny materiał dowodowy, uwzględniając okoliczności wskazane przez Kolegium.
Na powyższą decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, wnosząc o jej uchylenie w całości oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji.
W skardze zawarte zostały zarzuty naruszenia przepisów postępowania: art. 6, art. 7, art. 8, art. 138 § 1 pkt 2, art. 105 § 1 k.p.a. i art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, a także przepisów prawa materialnego: art. 70 § 1, art. 59 i art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 281 ust. 1 ustawy – Prawo ochrony środowiska. Ponadto art. 32 Konstytucji RP. W uzasadnieniu strona skarżąca nie zgodziła się przede wszystkim z poglądem Kolegium, że w niniejszej sprawie nie występuje instytucja przedawnienia, o której mowa w art. 70 Ordynacji podatkowej.
Spółka zwróciła uwagę, że w rozpatrywanej sprawie opłaty za korzystanie ze środowiska za II kwartał 2005 r. należało wnieść do końca lipca 2005 r. Termin przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, upłynął zatem z dniem 31 grudnia 2010 r. Tymczasem postępowanie w sprawie wymierzenia opłaty zostało wszczęte przez organ pierwszej instancji dopiero w 2012 r.
Strona skarżąca zaakcentowała m.in., że organ podatkowy może wydać decyzje pomimo upływu terminu przedawnienia wyłącznie we wskazanych przez prawodawcę przypadkach kontynuowania (wszczętego w terminie) postępowania podatkowego, tylko gdy przemawia za tym interes podatnika, a organ podatkowy, pomimo upływu terminu przedawnienia byłby obowiązany do wydania decyzji. Takie korzystne prawo kreuje art. 79 § 2 Ordynacji podatkowej. Skoro jednak zobowiązanie wygasło na skutek upływu terminu przedawnienia, to organ podatkowy nie może już określić wysokości należnego podatku wszczynając postępowanie wymiarowe, przy czym nadal jest zobowiązany rozpatrzyć wniosek podatnika w zakresie istnienia nadpłaty. Zdaniem Spółki, Kolegium błędnie przyjęło, że organ I instancji powinien prowadzić postępowanie podatkowe celem ustalenia opłat za korzystanie ze środowiska za II kwartał 2005 r., podczas gdy postępowanie stało się w całości bezprzedmiotowe.
Strona skarżąca wskazała, że zobowiązanie podatkowe wygasa na skutek zapłaty, tj. zdarzenia określonego w art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, tylko jeżeli nastąpiła konkretyzacja tego zobowiązania w deklaracji podatkowej (w wykazie o zakresie korzystania ze środowiska) złożonej przez podatnika bądź też w wyniku wydania przez organ decyzji podatkowej. Upływ terminu przedawnienia uniemożliwia organowi podatkowemu wydanie decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z dnia 26 lipca 2013 r. oddalił skargę.
W pierwszej kolejności Sąd I instancji zauważył, iż zgodnie z art. 281 ustawy – Prawo ochrony środowiska do ponoszenia opłat za korzystanie ze środowiska stosuje się odpowiednio przepisy działu III Ordynacji podatkowej. Mając to na uwadze i uwzględniając treść art. 21 § 2 i § 3 Ordynacji podatkowej WSA w Gliwicach przyjął, że wykaz zawierający informacje i dane ewidencyjne wykorzystane do ustalenia wysokości opłaty za korzystanie ze środowiska stanowi rodzaj deklaracji podatkowej (opłatowej). W związku z tym opłata wykazana w deklaracji powinna być traktowana tak, jak podatek do zapłaty z wszelkimi tego konsekwencjami, chyba że marszałek województwa stwierdzi, że podmiot korzystający ze środowiska mimo ciążącego na nim obowiązku nie uiścił opłaty w całości lub części, nie złożył wykazu albo że wysokość opłaty jest inna niż wynikająca z wykazu, a zatem po skutecznym zakwestionowaniu wykazu przedłożonego przez podmiot korzystający ze środowiska.
W takim przypadku marszałek województwa wydaje decyzję określającą wysokość należnej opłaty za korzystanie ze środowiska. Regulacja prawna z art. 21 § 2 i § 3 Ordynacji podatkowej, stosowana odpowiednio, stanowi nawiązanie do treści normatywnej wynikającej z przepisu art. 288 ust. 1 ustawy.
Dalej Sąd meriti zauważył, iż w orzecznictwie sądów administracyjnych wyrażany jest pogląd, zgodnie z którym nie jest możliwe orzekanie przez organy podatkowe w sprawie stwierdzenia nadpłaty (pozytywnie lub negatywnie dla wnioskodawcy) bez uprzedniego określenia podatnikowi wysokości zobowiązania podatkowego. WSA w Gliwicach podkreślił jednakże, iż aby dopuszczalne było decyzyjne rozstrzygnięcie wniosku złożonego w sprawie nadpłaty, konieczne jest najpierw załatwienie sprawy dotyczącej zobowiązania. W konsekwencji prawidłowe jest wszczęcie odrębnego postępowania w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego i wydanie decyzji, tak jak to miało miejsce w okolicznościach faktycznych dotyczących skarżącej, a następnie oddzielne załatwienie sprawy dotyczącej nadpłaty.
Sąd I instancji dodał również, że skutecznie złożony wniosek o stwierdzenie nadpłaty z tytułu opłat za korzystanie ze środowiska nie staje się bezprzedmiotowy w związku z odrębnym wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania z tego tytułu. Wydanie takiej decyzji w trybie działania z urzędu nie stanowi bowiem załatwienia sprawy z wniosku zobowiązanego o stwierdzenie nadpłaty. Przedmiot tego wniosku jest odmienny i nie niweczy go decyzja określająca zobowiązanie, a to oznacza, że w odrębnym trybie nadaje się do rozstrzygnięcia. Nie jest nim bowiem wysokość zobowiązania z tytułu korzystania ze środowiska, lecz żądanie stwierdzenia nadpłaty. To żądanie, dopóki nie zostanie cofnięte przez stronę podlega zatem merytorycznej ocenie co do jego zasadności i załatwieniu, które wymaga jedynie, aby uwzględnić okoliczność, że wysokość należnej opłaty za dany rok wynika nie, jak chciałaby skarżąca ze skorygowanych wykazów dołączonych do wniosku o stwierdzenie nadpłaty, lecz z decyzji określającej zobowiązanie w tym zakresie.
W tym stanie rzeczy za nietrafny uznał Sąd meriti zarzut skargi, zgodnie z którym Marszałek Województwa [...] nie mógł wszcząć postępowania w zakresie określenia wysokości opłaty za korzystanie ze środowiska.
W odniesieniu do dalszych zarzutów skargi WSA w Gliwicach nie podzielił stanowiska zgodnie z którym w niniejszej sprawie doszło do przedawnienia uniemożliwiającego ustalenie wysokości opłaty z tytułu korzystania ze środowiska.
Wskazał, że rozbieżności orzecznictwa w tym zakresie są wynikiem niesłusznego utożsamienia instytucji przedawnienia prawa do wydania decyzji konstytutywnej z instytucją przedawnienia zobowiązania podatkowego. Zapłata opłaty przed upływem przedawnienia powoduje wygaśnięcie zobowiązania na podstawie art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Zobowiązanie, które wygasło na skutek zapłaty, nie może wygasnąć po raz drugi na skutek przedawnienia. Oznacza to, że po zapłacie opłaty termin przedawnienia już nie biegnie, a organ w czasie praktycznie nieograniczonym może wydać decyzję umożliwiającą zobowiązanemu uzyskanie zwrotu nadpłaconej opłaty. Organ nie może jedynie określić opłaty w kwocie wyższej od zapłaconej, bo w tym zakresie - wobec braku zapłaty - zobowiązanie wygasło na skutek przedawnienia (art. 59 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej).
Wygaśniecie zobowiązania podatkowego następuje na jeden ze sposobów wskazanych w art. 59 § 1 Ordynacji podatkowej. Przy czym wygaśnięcie zobowiązania podatkowego na skutek zajścia którejś z przesłanek określonych w tymże artykule może nastąpić tylko jeden raz. Prawidłowa wykładnia wskazanego przepisu prowadzi do wniosku, że to samo zobowiązanie nie może wygasnąć po raz drugi na skutek przedawnienia. Zobowiązanie podatkowe, które wygasło wskutek zapłaty (art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej) nie może wygasnąć po raz drugi wskutek przedawnienia. Każdy ze sposobów wygaśnięcia zobowiązania podatkowego określony w art. 59 Ordynacji podatkowej ma bowiem charakter samoistny i wzajemnie się wykluczający. Podkreślenia przy tym wymaga, że zobowiązanie podatkowe może wygasnąć w części poprzez zapłatę, a w części wskutek przedawnienia. Jeśli podatnik dokonał wpłaty tylko części należnego podatku, to jedynie w części niepokrytej tą wpłatą zobowiązanie podatkowe może ulec przedawnieniu.
Zdaniem Sądu I instancji, spełnienie świadczenia przez skarżącą nie pozbawia jej prawa do kwestionowania wysokości zobowiązania zarówno na drodze postępowania przed organami, jak i sądowego. Wniesienie opłaty określonej przez zobowiązanego nie pozbawia z kolei urzędu marszałkowskiego prawa do podważania prawidłowości samoobliczenia, a spór pomiędzy organami a podatnikiem może być ostatecznie rozstrzygnięty w postępowaniu sądowym. Nie ma to jednak wpływu na samo wykonanie zobowiązania.
W konsekwencji jako niezasadny uznał Sąd meriti zarzut niezastosowania art. 59 i art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. Skoro wskutek wniesienia opłaty z tytułu korzystania ze środowiska przez skarżącą Spółkę doszło do wygaśnięcia zobowiązania, to nie mogło ono następnie ulec ponownemu wygaśnięciu na skutek przedawnienia. Przedawnić się może tylko zobowiązanie, które istnieje, a więc takie, które jeszcze nie wygasło, w szczególności na skutek wcześniejszej zapłaty. Sąd podkreślił przy tym, że art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej przewiduje przedawnienie zobowiązania podatkowego, a nie przedawnienie określania przez organ podatkowy wysokości zobowiązania podatkowego przez wydanie decyzji deklaratoryjnej (tak jak to ma miejsce w art. 68 Ordynacji podatkowej w odniesieniu do decyzji ustalających zobowiązanie podatkowe, czyli konstytutywnych).
W skardze kasacyjnej, pełnomocnik [...] Spółka Akcyjna z siedzibą w C. zaskarżył powyższy wyrok w całości, zarzucając mu:
- 1. art. 134 § 1 ustawy p.p.s.a. w zw. z art. 141 ustawy p.p.s.a. w zakresie, w jakim Sąd I instancji nie rozpoznał skargi w granicach sprawy, a zwłaszcza:
- a) nie odniósł się do wszystkich podniesionych w skardze zarzutów naruszenia przepisów postępowania, w tym w szczególności zarzutu naruszenia przez organy I i II instancji zasady praworządności wyrażonej w art. 6 k.p.a., zasady uwzględniania interesu społecznego i słusznego interesu stron wyrażonej w art. 7 k.p.a., zasady zaufania obywateli do organów władzy publicznej wyrażonej w art. 8 k.p.a. nakładających na organy administracji publicznej obowiązek praworządnego i sprawiedliwego prowadzenia postępowania i rozstrzygania sprawy,
- b) nie odniósł się do powołanej w skardze uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 3 grudnia 2012 r., sygn. akt I FPS 1/12 podjętej w składzie siedmiu sędziów,
- c) błędnie odniósł się do naruszenia przez organy I i II instancji art. 105 § 1 k.p.a. i art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że Marszałek Województwa [...] miał obowiązek wszcząć postępowanie podatkowe w celu określenia opłat za korzystanie ze środowiska (zobowiązania podatkowego) Spółki za II kwartał 2005 r. po upływie terminu przedawnienia, podczas gdy postępowanie stało się w całości bezprzedmiotowe.
- 2. art. 15 § 1 pkt 3 ustawy p.p.s.a. w zw. z art. 269 § 1 ustawy p.p.s.a. w zakresie, w jakim Sąd I instancji nie zastosował się do uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 grudnia 2012 r., sygn. akt I FPS 1/12, w której NSA stwierdził, że w świetle art. 70 § 1 i art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej po upływie terminu przedawnienia nie jest dopuszczalne prowadzenie postępowania podatkowego i orzekanie o wysokości zobowiązania podatkowego (...), które wygasło przez zapłatę (59 §1 pkt 1 Ordynacji podatkowej).
- 3. Naruszenie art. 32 Konstytucji RP przez naruszenie zasady równości.
Wskazując na powyższe podstawy kasacyjne, pełnomocnik skarżącej kasacyjnie wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd I instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Stosownie do regulacji art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) [dalej: ustawa p.p.s.a.], Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, będąc związany jej zarzutami, a z urzędu bierze pod rozwagę tylko nieważność postępowania. Przesłanek nieważności (art. 183 § 2 ustawy p.p.s.a.) nie stwierdzono w niniejszym postępowaniu.
Przedmiotem oceny Sądu I instancji była decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] listopada 2012 r. uchylająca decyzję Marszałka Województwa [...] wymierzającą [...] S.A. z siedzibą w C. (dalej: Spółka lub skarżąca) opłatę za korzystanie ze środowiska w postaci poboru wody w II kwartale 2005 r. w wysokości 27.720, 76 zł.
Przechodząc do omówienia zarzutów skargi kasacyjnej zauważyć należy, iż skarżący kasacyjnie podniósł jedynie zarzuty naruszenia prawa procesowego. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zarzuty te nie znajdują jednak uzasadnienia.
Odnośnie zarzutu naruszenia art. 134 § 1 ustawy p.p.s.a. w zw. z art. 141 ustawy p.p.s.a. brak jest podstaw do uznania jego zasadności z punktu widzenia – jak to ujął skarżący kasacyjnie – nie rozpoznania skargi w granicach sprawy. Zauważyć bowiem należy, iż zgodnie z art. 134 § 1 ustawy p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wskazać dalej należy, iż przepis ten jest tak skonstruowany, że powołanie się w skardze kasacyjnej na jego naruszenie musi być bezpośrednio powiązane z przepisami, których złamania przez organ Sąd I instancji nie zauważył z urzędu.
Ponadto zarzut naruszenia art. 134 § 1 ustawy p.p.s.a. może być usprawiedliwiony tylko wówczas, gdyby w postępowaniu administracyjnym popełniono uchybienia na tyle istotne, a przy tym tak oczywiste, iż Sąd powinien je dostrzec i uwzględnić, bez względu na treść zarzutów sformułowanych w skardze wniesionej do wojewódzkiego sądu administracyjnego. Tymczasem zarzut naruszenia omawianego przepisu ustawy p.p.s.a. i jego uzasadnienie takich wymogów nie spełniają. Argumentacja strony wnoszącej skargę kasacyjną w tym zakresie w istocie stanowi powtórzenie wywodów już podniesionych w zwykłym środku zaskarżenia.
Ponadto zauważyć należy, że zgodnie z art. 134 § 1 ustawy p.p.s.a. granice sądowej kontroli wyznaczają granice sprawy administracyjnej, której dotyczy zaskarżony akt. Sąd administracyjny nie jest związany przy takiej kontroli zarzutami sformułowanymi w skardze. Z tego wynika, że Sąd I instancji nie musi odnosić się do wszystkich podnoszonych przez stronę zarzutów i przytaczanej argumentacji, jeżeli nie mają one istotnego znaczenia dla oceny legalności zaskarżonego rozstrzygnięcia (por. m.in. wyrok NSA z dnia 11 grudnia 2008 r., sygn. akt II FSK 1225/07). Mógł on, ale nie musiał odnieść się do wszystkich zarzutów w uzasadnieniu wyroku, ewentualnie odnieść się ubocznie.
W realiach niniejszej sprawy, co wynika też z treści zarzutów skargi kasacyjnej i jej uzasadnienia zasadniczą kwestią stanowiącą kontrowersje między organem a skarżącą kasacyjnie Spółką jest spór o dopuszczalność prowadzenia postępowania podatkowego i orzekania o wysokości zobowiązania podatkowego, które wygasło przez zapłatę. Wokół tego zagadnienia koncentrują się też zarzuty skargi kasacyjnej w szczególności zarzut nie odniesienia się przez Sąd I instancji do uchwały NSA z dnia 3 grudnia 2012 r., sygn. akt I FPS 1/12 i co za tym idzie nie zastosowanie się do tej uchwały.
Odnosząc się do tak postawionych zarzutów stwierdzić należy, iż są one nietrafione już choćby z tego względu, iż wskazywana uchwała NSA dotyczyła innego stanu prawnego. Rozstrzygnięcia organów administracji, oceniane następnie przez WSA w Gliwicach dotyczyły opłat za korzystanie ze środowiska za okresy od IV kwartału 2004 do II kwartału 2005 r. Uchwała NSA natomiast, które tezy powołuje skarżąca Spółka, i które stały się zasadniczą częścią uzasadnienia skargi kasacyjnej, jak wynika z treści uzasadnienia uchwały i jej głównej tezy dotyczą przepisów obowiązujących od 1 września 2005 r. Dlatego też nie jest uprawnione odnoszenie treści powoływanej w skardze kasacyjnej uchwały na zasadzie analogii do realiów niniejszej sprawy. Motywy argumentacji skargi kasacyjnej nawiązywały zatem w sposób nieuprawniony bezpośrednio do ukształtowanych w innym stanie prawnym wypowiedzi orzeczniczych NSA. Z tych przyczyn argumentacja nawiązująca do ww. uchwały z dnia 3 grudnia 2012 r., sygn. akt I FPS 1/12, nie mogła stanowić o trafności zapatrywań autora skargi kasacyjnej.
Z tych wszystkich względów za nieuzasadnione uznał Naczelny Sąd Administracyjny zarzuty naruszenia art. 134 § 1 ustawy p.p.s.a. w zw. z art. 141 ustawy p.p.s.a. oraz art. 15 § 1 pkt 3 ustawy p.p.s.a. w zw. z art. 269 § 1 ustawy p.p.s.a.
Odnośnie natomiast zarzutu naruszenia art. 32 Konstytucji RP – zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego - omawiany zarzut nie może być uznany za skuteczny. Przede wszystkim z tego powodu, że autor skargi kasacyjnej w ogóle nie wyjaśnił w jej uzasadnieniu na czym dokładnie miało polegać naruszenie wymienionego przepisu, zwłaszcza zaś, dlaczego jego zdaniem, ten właśnie przepis - wyraźnie wymieniony w petitum środka zaskarżenia - powinien był być uwzględniony przez Sąd I instancji, jako adekwatny w rozpatrywanej sprawie wzorzec kontroli zgodności z prawem zaskarżonej decyzji. Uzasadnienie skargi kasacyjnej nie udziela odpowiedzi na to kluczowe pytanie, co uniemożliwia Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu merytoryczną ocenę omawianego zarzutu kasacyjnego.
W tym też kontekście przypomnienia wymaga, że określona w art. 183 § 1 p.p.s.a. zasada związania granicami skargi kasacyjnej oznacza związanie wskazanymi w niej podstawami zaskarżenia, które determinują zakres kontroli kasacyjnej, jaką Naczelny Sąd Administracyjny powinien podjąć - działając na podstawie i w granicach prawa - w celu stwierdzenia ewentualnej wadliwości zaskarżonego orzeczenia. Nie może przy tym domniemywać intencji strony i samodzielnie uzupełniać, czy też konkretyzować zarzutów kasacyjnych, albo wręcz wyręczać stronę skarżącą w prawidłowym ich stawianiu, czy też poszukiwać za nią naruszeń prawa, których mógł dopuścić się Sąd I instancji, a które nie zostały zarzucone w skardze kasacyjnej od wyroku, z którym strona się nie zgadza.
Z przedstawionych względów, omawiany zarzut uznać należało zatem za nieskuteczny.
Z tych wszystkich względów, mając na uwadze wskazane powyżej argumenty, Naczelny Sąd Administracyjny skargę kasacyjną - na podstawie art. 184 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – oddalił.