Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 14 maja 2014 r., IV SA/Wa 198/14 oddalił skargę O. S.A. z siedzibą w W. na postanowienie Ministra Infrastruktury i Rozwoju z [...] listopada 2013 r. nr [...] w przedmiocie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowej. W uzasadnieniu tego wyroku Sąd podniósł, że zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy z 24 kwietnia 2009 r. o inwestycjach w zakresie terminalu regazyfikacyjnego skroplonego gazu ziemnego w Świnoujściu: w pozwoleniu na budowę inwestycji w zakresie terminalu wojewoda zezwala na usunięcie drzew lub krzewów znajdujących się na nieruchomościach objętych decyzją o ustaleniu lokalizacji inwestycji w zakresie terminalu. Do inwestycji w zakresie terminalu nie stosuje się przepisów rozdziału 4 ustawy z 16 kwietnia 2004 r. o ochronie przyrody (tekst jedn. Dz. U. 2013 r. poz. 627), z wyjątkiem art. 84-89 tej ustawy. Jak stanowi art. 87 ust. 3 ustawy o ochronie przyrody uiszczenie opłaty następuje w terminie 14 dni od dnia, w którym decyzja ustalająca wysokość opłaty stała się ostateczna.
W razie nieterminowego uiszczenia opłaty pobiera się odsetki za zwłokę w wysokości odsetek pobieranych za nieterminowe regulowanie zobowiązań podatkowych (art. 87 ust. 4 ustawy o ochronie przyrody). Stosownie zaś do art. 62 § 4 Ordynacji podatkowej (tekst jednolity: Dz. U. 2012 r. poz. 749) do wpłat zaliczanych na poczet zaległości podatkowej stosuje się art. 55 § 2, zgodnie z którym jeżeli dokonana wpłata nie pokrywa kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, wpłatę tę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim, w dniu wpłaty pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę. Prawidłowe jest zatem stanowisko organu, że zaliczenie dokonanej wpłaty, w sposób inny niż ten, jaki określono w art. 55 § 2 O.p. nie jest możliwe. (por. wyrok NSA z 14 marca 2013 r. II FSK 1457/11). Wbrew twierdzeniom spółki nie ma tu zastosowania art. 62 § 1 Ordynacji wskazujący, że jeżeli na podatniku ciążą zobowiązania z różnych tytułów, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet podatku, począwszy od zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności, chyba że podatnik wskaże, na poczet którego zobowiązania dokonuje wpłaty.
Spółka twierdziła, że zgodnie z jej wolą organ miał obowiązek zaliczyć dokonaną przez nią pierwotnie wpłatę na poczet należności głównej. Jednak ewentualnego zobowiązania co do odsetek od należności głównej nie można wbrew treści art. 55 § 2 O.p. traktować jako zobowiązania z różnych tytułów, o których mowa w art. 62 § 1 Ordynacji. Uwzględniając powyższe, Sąd uznał zarzut naruszenia art. 62 § 1 i 4 oraz art. 55 § 2 O.p. za niezasadny.
Nie są też zasadne twierdzenia skarżącej wskazujące na brak obowiązku zapłaty opłaty z tytułu wycięcia drzew do czasu uzyskania zaświadczenia o ostateczności decyzji administracyjnej określającej tę opłatę. Przepisy procedury administracyjnej dla określenia ostateczności decyzji nie wymagają wystawienia osobnego pisemnego zaświadczenia, gdyż o dacie ostateczności decyzji administracyjnej stanowią same przepisy Kodeksu. Jak stanowi art. 16 § 1 k.p.a., ostateczne są decyzje, od których nie służy odwołanie w administracyjnym toku instancji lub wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy. Postępowanie administracyjne jest dwuinstancyjne (art. 15 k.p.a.) a od decyzji wydanej w pierwszej instancji służy stronie odwołanie tylko do jednej instancji (art. 127 § 1 k.p.a.).
Jednocześnie o każdym wniesieniu odwołania organ administracji publicznej, który wydał decyzję, ma obowiązek zawiadomić strony (art. 131 k.p.a.). W kontrolowanej sprawie odwołanie od decyzji nakładającej opłatę za wycięcie drzew złożyła jedna strona, o czym skarżąca spółka została poinformowana osobnym pismem. O wyniku postępowania odwoławczego również spółka została powiadomiona. Organ odwoławczy, zgodnie z art. 134 k.p.a. stwierdził w drodze postanowienia uchybienie terminu do wniesienia odwołania, i postanowienie to zostało skutecznie doręczone spółce. Postanowienie w tym zakresie, jak stanowi art. 134 zd. 2 k.p.a. – jest ostateczne. Powyższe oznacza, że sporna decyzja stała się ostateczna z datą doręczenia stronom postanowienia wydanego w trybie art. 134 k.p.a., a termin uzyskania owej ostateczności decyzji wynika z przepisów k.p.a. Okoliczność, że toczyło się następnie postępowanie sądowo-administracyjne nie ma znaczenia dla określenia daty ostateczności decyzji z 2010 r. Spółka nie kwestionowała ww. okoliczności, w szczególności ani kwestii doręczenia powiadomienia o wniesieniu odwołania, ani postanowienia wydanego w trybie art. 134 k.p.a., nie kwestionowała także samej zasady wyliczenia odsetek czy daty ostateczności decyzji, od której je naliczono, a Sąd nie dopatrzył się nieprawidłowości w tym zakresie.
Bez znaczenia dla wyniku sprawy Sąd uznał zarzuty co do niekonsekwencji organu wyrażanej w kolejnych upomnieniach. Przedmiotem skargi jest bowiem postanowienie wydane w trybie art. 62 § 4 zd. 2 O.p., a ono nie narusza prawa. Kwestionując pozostawanie w zwłoce spółka nie wskazała podstawy prawnej, na której opierałaby swoje twierdzenie o konieczności osobnego pisemnego zawiadomienia jej o dacie ostateczności spornej decyzji.
Odnośnie do podnoszonej w skardze kwestii wyważania interesu publicznego i interesu strony – należy wskazać, że Sąd w czynnościach organu nie dopatrzył się nieprawidłowości. Organ I instancji, do którego zwracała się spółka o wydanie zaświadczenia nie dysponował aktami sprawy, bo te były najpierw w dyspozycji organu II instancji, a następnie w dyspozycji Sądu. Skoro jednak spółka była powiadamiana o czynnościach postępowania odwoławczego, to brak dysponowania przez nią stosownym pisemnym zaświadczeniem o dacie ostateczności decyzji nie powoduje, że data tej ostateczności nie mogła być przez nią ustalona we własnym zakresie w oparciu o obowiązujące przepisy.
W konsekwencji nie doszło także do przesunięcia terminu wymagalności spornej opłaty za wycięcie drzew, a organ prawidłowo wyliczył odsetki dzieląc pierwszą wpłatę częściowo na należność główną, a częściowo na odsetki – stosownie do treści art. 52 § 2 O.p. i stosownie do przekroczenia wymagalności terminu płatności.
Od powyższego wyroku skargę kasacyjną wywiódł O. S.A. z siedzibą w W., zaskarżając go w całości oraz wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie, a także o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:
- 1. art. 55 § 2 i 62 § 1 i 4 O.p.,
- 2. art. 7, 8 k.p.a.,
- 3. art. 87 ust. 3 i 4 ustawy z 16 kwietnia 2004 r. o ochronie przyrody.
W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniesiono, że w celu spełnienia obowiązku zapłaty opłaty za wycinkę drzew, O. S.A. wielokrotnie zwracał się do Wojewody D. o wydanie zaświadczenia potwierdzającego ostateczność Decyzji Wojewody D. nr [...].
W dniu 7 marca 2013 r. Wojewoda D. skierował do skarżącego upomnienie dotyczące zapłaty opłaty za usunięcie drzew w wysokości 79 463,59 zł (znak [...] Nr [...]), w którym wskazano również datę, od której naliczane są odsetki od niezapłaconej należności z tytułu usunięcia drzew tj. 4 listopada 2011 r. Upomnienie to zostało wystawione mimo tego, że do dnia jego wystawienia Wojewoda D. nie wydał skarżącemu zaświadczenia o ostateczności decyzji Nr [...] z [...] lipca 2010 r. Skarżący kasacyjnie na podstawie tego upomnienia przyjął, że decyzja stała się ostateczna i niezwłocznie, tj. w dniu 19 marca 2013 r. przelał opłatę za usunięcie drzew na rachunek bankowy D. Urzędu Wojewódzkiego.
Pismem z 20 marca 2013 r. Nr [...] Wojewoda D. zwrócił się z prośbą o wskazanie przez skarżącego, czy kwota 79 463,59 zł została wpłacona na poczet należności głównej czy kwoty odsetek. Skarżący pismem z 26 marca 2013 znak [...], [...] wskazał, że wpłata stanowi należną opłatę za usunięcie drzew i jednocześnie zakwestionował obowiązek zapłaty odsetek.
W kolejnym upomnieniu z 2 kwietnia 2013 r. Wojewoda D. wezwał skarżącego do uiszczenia odsetek z tytułu zwłoki w uiszczeniu opłaty za usunięcie drzew. Wysokość odsetek liczonych od 4 listopada 2011 r. do 19 marca 2013 r. określona została na kwotę 15.237,40 zł. W wymienionym upomnieniu kwota należności głównej określona została na 0,00 zł. Oznacza to, że organ zaliczył dokonaną 19 marca 2013 r. wpłatę kwoty 79 463,59 zł w całości na poczet należności głównej, tj. opłaty za usunięcie drzew. Z pism skierowanych przez Wojewodę do skarżącego wynika, że organ zmienił sposób zaliczenia wpłaconej przez niego kwoty w wysokości 79 463,59 zł, tj. najpierw zaliczył całą wpłaconą kwotę na poczet należności głównej, następnie zaliczył wpłaconą kwotę częściowo na poczet należności głównej i częściowo na poczet odsetek.
W dniu 26 kwietnia 2013 r. wpłynęło do skarżącego upomnienie Wojewody D. z 24 kwietnia 2013 r. (nr [...], NR [...]) na kwotę 12.792,80 zł, z którego wynikało, że w/w kwota stanowi należność główną tytułem opłaty za usunięcie drzew w związku z Decyzja Wojewody D. nr [...] z [...] lipca 2010 r. Skarżący nie miał jeszcze wiedzy o zastosowanym sposobie zaliczenia i dokonał wpłaty na rachunek bankowy D. Urzędu Wojewódzkiego w 7 maja 2013 r. sądząc, że dokonuje wpłaty na poczet należności głównej. Jednocześnie skarżący pismem z 29 kwietnia 2013 r. zwrócił się z prośbą o pisemne wyjaśnienie, w jaki sposób D. Urząd Wojewódzki rozliczył wniesioną opłatę za wycinkę drzew w wysokości 79 463,59zł. Wówczas Wojewoda D. wskazał, że zaliczył pierwszą wpłaconą kwotę na poczet należności głównej i częściowo na poczet kwoty odsetek.
W dniu 14 sierpnia 2013 r. Wojewoda D. wydał postanowienie [...], w którym wskazał sposób zaliczenia wpłaty dokonanej przez skarżącego. Zgodnie z w/w postanowieniem wpłata dokonana 19 marca 2013 r. wysokości 79 463,59 zł została zaliczona na koszty: a) upomnienia w wysokości 8,80 zł, b) opłaty za usunięcie drzew w wysokości 66.670,79 zł, c) odsetek za zwłokę w zapłacie opłaty w wysokości 12.784,00 zł. Natomiast wpłata z 7 maja 2013 r. w wysokości 12.792,80 zł zaliczona została w następujących częściach na koszty: a) upomnienia w wysokości 8.80 zł, b) opłaty za usunięcie drzew w wysokości 10.589,57 zł, c) odsetek za zwłokę w wysokości 2.194,43 zł.
Do dnia otrzymania pierwszego upomnienia skarżący nie posiadał potwierdzonych urzędowo informacji na temat tego, czy decyzja ta jest ostateczna, czy też nie. W związku z tym nie mógł dokonać zapłaty za wycinkę drzew. Skarżący wielokrotnie zwracał uwagę, że chce w jak najszybszym terminie wnieść opłatę za usunięcie drzew, informując, że nie jest możliwe dokonanie zapłaty przed potwierdzeniem ostateczności decyzji, ponieważ całe zadanie inwestycyjne objęte jest dofinansowaniem ze środków unijnych Europejskiego Programu Energetycznego na Rzecz Naprawy Gospodarczej EERP i podlega kontroli organów unijnych m.in. w zakresie wydatkowania środków unijnych. Podnosił również, że postanowienie z 14 sierpnia 2013 r. w przedmiocie zaliczenia wpłat nie powinno się ostać z tego powodu, że skarżący nie może być obciążany odsetkami za "zwłokę" w uiszczeniu opłaty za wycinkę drzew, ponieważ nie pozostawał w zwłoce.
Artykuł 87 ust. 4 i 5 ustawy o ochronie przyrody (w związku z art. 16 ust. 1 ustawy o inwestycjach w zakresie terminalu regazyfikacyjnego skroplonego gazu ziemnego w Świnoujściu) określa wyraźnie, że można żądać odsetek wyłącznie za zwłokę, a nie za opóźnienie w zapłacie opłaty za wycinkę drzew.
Żądanie odsetek w niniejszej sytuacji narusza wyrażoną w art. 7 k.p.a. zasadę załatwienia sprawy zgodnie z interesem społecznym i słusznym interesem strony, a także narusza zasadę wyrażoną w art. 8 k.p.a. oraz w art. 9 k.p.a., ponieważ brak niezwłocznego poinformowania skarżącego o ostateczności przedmiotowej decyzji mógł mieć (i miał) istotny wpływ na ustalenie jego praw i obowiązków. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie nie odniósł się w ogóle do zarzutu naruszenia przez Wojewodę D. art. 7, 8 i 9 k.p.a. Skarżący wskazał w skardze na czym polegało naruszenie ogólnych zasad:
- - art. 7 k.p.a. mówi o obowiązku dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwiają sprawy mając na względzie słuszny interes tron. W niniejszej sprawie słuszny interes skarżącego nie został uwzględniony a organy administracji nie wyjaśniły stronie stanu faktycznego – i bez znaczenia jest tu dla strony dlaczego tak się stało – czy to wina Wojewody czy ministerstwa, w którym akta się znajdowały,
- - art. 8 k.p.a. mówi o obowiązku prowadzenia postępowania w ten sposób aby pogłębiać zaufanie do organów Państwa. Zdaniem skarżącego, postępowanie organów administracji nie było prowadzone zgodnie z tą zasadą,
- - art. 9 k.p.a. mówi o obowiązku informowania strony o okolicznościach faktycznych mających wpływ na ustalenie jej praw i obowiązków. Powiadomienie skarżącego o ostateczności decyzji administracyjnej po upływie roku stanowi naruszenie tej zasady. Bez potwierdzenia ostateczności decyzji nie jest możliwe jej wykonanie. Uznając stanowisko WSA za słuszne, należałoby dojść do wniosku, że strona w postępowaniu administracyjnym traktowana jest w sposób nierówny – w postępowaniach, gdy chce skorzystać z przyznanego jej prawa musi posiadać decyzję ze stwierdzeniem jej prawomocności, a w gdy ma spełnić obowiązek musi sama domniemać na temat ostateczności decyzji.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną wniesiono o jej oddalenie oraz o zasądzenie na rzecz organu administracji kosztów postępowania według norm przepisanych. Podniesiono w szczególności, że organ administracji podziela w całości interpretację przepisów prawa zawartą w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku. Zawarto w niej również obszerną polemikę z zarzutami skargi kasacyjnej.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
- 1. W myśl art. 174 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm., zwanej dalej p.p.s.a.) skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie;
- 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny jest związany podstawami skargi kasacyjnej, albowiem według art. 183 § 1 ustawy – p.p.s.a. rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod uwagę jedynie nieważność postępowania. Związanie NSA podstawami skargi kasacyjnej wymaga prawidłowego ich określenia w samej skardze. Oznacza to konieczność powołania konkretnych przepisów prawa, którym – zdaniem skarżącego – uchybił sąd, określenia, jaką postać miało to naruszenie, uzasadnienia zarzutu ich naruszenia, a w razie zgłoszenia zarzutu naruszenia prawa procesowego – wykazania dodatkowo, że to wytknięte uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Kasacja nieodpowiadająca tym wymaganiom, pozbawiona konstytuujących ją elementów treściowych uniemożliwia sądowi ocenę jej zasadności. Ze względu na wymagania stawiane skardze kasacyjnej, usprawiedliwione zasadą związania Naczelnego Sądu Administracyjnego jej podstawami sporządzenie skargi kasacyjnej jest obwarowane przymusem adwokacko-radcowskim (art. 175 § 1 - 3 p.p.s.a). Opiera się on na założeniu, że powierzenie czynności sporządzenia skargi kasacyjnej wykwalifikowanym prawnikom zapewni jej odpowiedni poziom merytoryczny i formalny, umożliwiający Sądowi II instancji dokonanie kontroli zaskarżonego orzeczenia.
- 2. Skarga kasacyjna złożona w rozpoznawanej sprawie nie w pełni odpowiada tym wymaganiom. Po pierwsze, podstawy kasacyjne odnoszące się do prawa materialnego nie wskazują, czy wskazane przepisy zostały naruszone przez błędną ich wykładnię czy też niewłaściwe zastosowanie. Po drugie, podstawy kasacyjne odnoszące się do naruszenia przepisów postępowania nie zawsze określają, na czym miałoby polegać dane naruszenie, a ponadto skarżący kasacyjnie nigdzie nie uzasadnia, w jaki sposób wskazane przez niego uchybienia procesowe mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Niemniej wskazane wady skargi kasacyjnej nie dyskwalifikują jej jednak w stopniu uzasadniającym jej odrzucenie.
- 3. W konsekwencji Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw z powodu sformułowania pod adresem Sądu I instancji zarzutów naruszenia prawa w sposób niezgodny z wymaganiami wskazanymi w art. 174 p.p.s.a. w zw. z art. 183 § 1 p.p.s.a., a tym samym niezakreślenie granic skargi kasacyjnej, co uniemożliwi merytoryczne jej rozpoznanie.
- 4. W związku z powyższym Naczelny Sąd Administracyjny jedynie na marginesie pragnie zaznaczyć, że w pełni podziela dokonaną przez Sąd I instancji wykładnię przepisów art. 55 § 2 i 62 § 1 i 4 O.p., art. 87 ust. 3 i 4 ustawy z o ochronie przyrody oraz art. 7, 8 i 9 k.p.a. Jeżeli bowiem organ I instancji powiadomił prawidłowo skarżącego kasacyjnie zarówno o wniesieniu odwołania od decyzji nakładającej opłatę za wycięcie drzew, jak i o wyniku postępowania odwoławczego (które to okoliczności wynikają z akt administracyjnych – k. 57 i 118, a ponadto z protokołu rozprawy przed Sądem I instancji – niezakwestionowanego przez skarżącego kasacyjnie – k. 46 akt sądowych), to znaczy, że dopełnił on obowiązków wynikających z art. 7, 8 i 9 k.p.a. Zatem uznać należało, że Sąd I instancji prawidłowo ocenił, że skarżący kasacyjnie dysponował wszystkimi informacjami niezbędnymi do ustalenia, iż z dniem doręczenia mu pisma Wojewody D. z 16 listopada 2011 r., że postępowanie drugoinstancyjne z odwołania S. R. zakończyło się ostatecznym postanowieniem o stwierdzeniu uchybienia terminu do wniesienia odwołania, co oznaczało, że decyzja Nr [...] z [...].07.2010 r., zgodnie do art. 16 § 1 w zw. z art. 15 i 127 § 1 k.p.a. stała się ostateczna.
- 5. W tym stanie rzeczy skarga kasacyjna podlegała oddaleniu na podstawie art. 184 p.p.s.a. O kosztach postępowania kasacyjnego Sąd orzekł stosownie do postanowień zawartych w art. 204 pkt 1 p.p.s.a.