Uzasadnienie
Wyrokiem z dnia 8 września 2011r., sygn.akt II SA/Go 435/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim oddalił skargę K. P. na postanowienie Wojewody Lubuskiego z dnia [...] maja 2011r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w sprawie prowadzonego postępowania egzekucyjnego.
Wyrok ten został wydany w następującym stanie faktycznym i prawnym sprawy:
Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego w Nowej Soli postanowieniem z dnia 24 października 2005r., na podstawie art. 57 ust. 7 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2010r., Nr 243, poz. 1623 ze zm.) nałożył na K. P. karę z tytułu nielegalnego użytkowania obiektu budowlanego w postaci warsztatu samochodowego w wysokości 75.000 zł.
Na skutek wniesionego zażalenia, postanowieniem z dnia [...] grudnia 2005r. Lubuski Wojewódzki Inspektor Nadzoru Budowlanego utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu pierwszej instancji.
Postanowienie Lubuskiego Wojewódzkiego Inspektora Nadzoru Budowlanego stało się przedmiotem skargi K. P. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, który wyrokiem z dnia 14 czerwca 2006r., sygn.akt II SA/Go 92/06 uchylił zaskarżone postanowienie.
Na skutek wniesionej przez organ skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 5 listopada 2009r., sygn. akt II OSK 1167/09 uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gorzowie Wielkopolskim.
Mając na uwadze treść powyższego orzeczenia kolejnym wyrokiem z dnia 24 lutego 2010r., sygn. akt II SA/Go 54/10, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim oddalił skargę na przedmiotowe postanowienie Lubuskiego Wojewódzkiego Inspektora Nadzoru Budowlanego z [...] grudnia 2005r., który to wyrok stał się prawomocny.
Dnia [...] maja 2010r. Wojewoda Lubuski doręczył Kazimierzowi P. owi upomnienie wzywające do uregulowania należności w kwocie 75.000 zł., odsetek naliczonych od dnia 18 listopada 2005r.i kosztów upomnienia. Dnia 1 czerwca 2010r. zobowiązany uiścił kwotę 75.008,80 zł (uwzględniającą koszty upomnienia).
Wierzyciel uznał zobowiązanie za uregulowane tylko w części.
K. P. wniósł zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej podnosząc, iż dokonał wpłaty należności głównej oraz kosztów upomnienia. Brak jest natomiast podstaw do pobierania odsetek za zwłokę, albowiem wykonanie postanowienia PINB z dnia [...] października 2005r. było wstrzymane, następnie postanowienie zostało uchylone, sprawa została przekazana do ponownego rozpoznania, a nadto postępowanie przed NSA wywołane skargą kasacyjną zostało zawieszone. Dodatkowo w upomnieniu nie zawarto wezwania w zakresie odsetek za zwłokę, a tym samym w ocenie skarżącego żądanie zapłaty odsetek jest bezzasadne.
Postanowieniem z dnia [...] listopada 2010r. Wojewoda Lubuski, działając na podstawie art. 34 § 1 w związku z art. 33 § 1 ustawy z dnia17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2005r., Nr 229, poz. 1954 ze zm. - w dalszej części uzasadnienia przywoływana także jako: ustawa), uznał wniesiony zarzut za bezzasadny wskazując, iż kara z tytułu nielegalnego użytkowania obiektu jest niepodatkową należnością budżetową, do której stosuje się przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005r., Nr 8, poz. 60, ze zm. – w dalszej części uzasadnienia także jako: o.p.) - art. 3 pkt 3c. Katalog przypadków, w których nie nalicza się odsetek za zwłokę, został uregulowany w art. 54 § 1 o.p.. Żaden z wymienionych tam przypadków nie zaistniał w niniejszej sprawie, w związku z czym zgłoszony zarzut nie zasługuje na uwzględnienie.
Na skutek złożonego przez stronę wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy, postanowieniem z dnia [...] maja 2011r., Wojewoda Lubuski uznał wniesiony zarzut za bezpodstawny. Organ podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie wskazując dodatkowo, że postanowienie WSA z dnia 27 marca 2006r., sygn.akt II SA/Go 92/06 wstrzymujące wykonanie zaskarżonego postanowienia Lubuskiego Wojewódzkiego Inspektora Nadzoru Budowlanego w przedmiocie kary z tytułu nielegalnego użytkowania obiektu, zostało wydane na wniosek strony, a więc miało charakter fakultatywny, a nie obligatoryjny.
Na powyższe postanowienie organu K. P. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim żądając uchylenia zaskarżonego postanowienia i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania.
Skarżący zarzucił naruszenie: art. 6 k.p.a. w zw. z art. 2 i 7 Konstytucji RP w szczególności poprzez uznanie, iż zasadne jest naliczanie odsetek, pomimo iż wykonanie postanowienia PINB w Nowej Soli z dnia [...] października 2005r., stanowiącego podstawę wystawienia tytułu wykonawczego było wstrzymane, następnie postanowienie zostało uchylone, a sprawa przekazana do ponownego rozpoznania, a postępowanie administracyjne w wyniku skargi kasacyjnej wniesionej przez wierzyciela zostało z urzędu zawieszone. Nadto art. 8 k.p.a. poprzez wyciąganie niekorzystnych dla skarżącego konsekwencji z tytułu korzystania przez niego z przysługujących mu środków zaskarżenia w postępowaniu administracyjnym i uznanie, iż zasadne jest naliczanie odsetek, art. 54 §1 pkt 4 i § 3 o.p. poprzez uznanie, iż zasadne jest naliczanie odsetek.
W uzasadnieniu skargi podniósł, iż w upomnieniu nie zawarto wezwania w zakresie odsetek, postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym wywołane skargą kasacyjną organu było zawieszone w okresie od 12 października 2007r. do 14 lipca 2009r., nadto skarżący w toku postępowania administracyjnego wnosił o wstrzymanie wykonania nałożonego obowiązku, przy czym wniosek ten nie został przez organy rozpatrzony. Skarżący zatem nie powinien być obciążany negatywnymi konsekwencjami w postaci odsetek ustawowych w sytuacji, gdy korzystał z przysługujących mu praw do weryfikacji nałożonej kary poprzez wykorzystywanie ustawowych środków zaskarżenia, zwłaszcza, że po prawomocnym zakończeniu sprawy i wezwaniu do uiszczenia kary niezwłocznie wpłacił należność główną i koszty upomnienia. Powołał się przy tym na wyrok Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 2002r., III RN 62/2001 zawierający tezę, iż "wstrzymanie wykonania decyzji w sprawie wysokości zobowiązania podatkowego powoduje definitywne zwolnienie podatnika z obowiązku zapłaty odsetek za zwłokę za okres od wstrzymania wykonania decyzji".
W odpowiedzi na skargę Wojewoda Lubuski wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że wniesiona skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja nie zawiera takich wad, czy uchybień, które mogłyby skutkować jej uchyleniem, stąd też oddalono wniesioną skargę w trybie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012r., nr 270 - dalej jako p.p.s.a.)
W pierwszym rzędzie Sąd wskazał, iż zgodnie z przepisem art. 59 g ust. 3 i 4 Prawa budowlanego w przypadku nieuiszczenia w terminie wymierzonej kary z tytułu nielegalnego użytkowania obiektu budowlanego podlega ona ściągnięciu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, zaś uprawnionym do żądania wykonania w drodze egzekucji administracyjnej obowiązku uiszczenia takiej kary jest wojewoda. Wojewoda staje się zatem we wszczętym postępowaniu egzekucyjnym wierzycielem. W myśl art. 34 § 1 ustawy, a w sytuacji zgłoszenia przez zobowiązanego do wykonania egzekwowanego obowiązku zarzutów do prowadzonego postępowania egzekucyjnego organ egzekucyjny rozpatruje je po uzyskaniu stanowiska wierzyciela. Na postanowienie w sprawie stanowiska wierzyciela przysługuje zażalenie.
Sąd zauważył, iż wbrew twierdzeniu strony skarżącej wniosek o wstrzymanie wykonania nałożonego obowiązku został rozpatrzony w toku postępowania administracyjnego. Nastąpiło to postanowieniem PINB w Nowej Soli z dnia [...] grudnia 2005r. nr [...]. Nie miało to jednak wpływu na naliczanie odsetek od zaległej kary pieniężnej. Zgodnie z treścią art. 53 § 1 o.p. obowiązek zapłaty odsetek za zwłokę powstaje z mocy prawa i wynika z samego faktu wystąpienia zaległości podatkowej. Przepis art. 54 o.p. określa wyjątki od ww. zasady, że za cały czas istnienia zaległości podatkowych naliczane są odsetki i jego wykładnia rozszerzająca nie jest możliwa.
Jeżeli chodzi o wspomniane w skardze uchylenie postanowienia LWINB z dnia [...] grudnia 2005r. (co nastąpiło wyrokiem WSA w Gorzowie Wlkp. z dnia 14 czerwca 2006r., II SA/Go 92/06), czego konsekwencją byłoby przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, to skutek ten nie nastąpił, bowiem wyrok ten nie uprawomocnił się. Został on uchylony wyrokiem NSA z dnia 5 listopada 2009r., w sprawie sygn.. akt II OSK 1167/09, w związku z czym nie nastąpiła przesłanka wynikająca z dyspozycji art. 54 § 3 o.p..
Sąd wyjaśnił, iż materialnoprawnego skutku w postaci nienaliczania odsetek od zaległej kary pieniężnej, o którym mowa w art. 54 § 1 pkt 4 o.p. nie mogło również wywołać zawieszenie postępowania sądowego przed Naczelnym Sądem Administracyjnym w okresie od dnia 12 października 2007r. do 14 lipca 2009r. Zarówno w orzecznictwie sądowym jak i w doktrynie wskazuje się, że zawieszenie postępowania sądowego z urzędu nie powoduje skutku określonego w przepisie art. 54 § 1 pkt 4 o.p. w zakresie nienaliczenia odsetek za okres zawieszenia postępowania. Skutku takiego nie określa bowiem żaden z przepisów regulujących obecnie postępowanie sądowoadministracyjne (wyrok NSA z 7 lipca 2005r., FSK 2067/04). W konsekwencji powołany przepis ordynacji podatkowej odnosi się jedynie do postępowania podatkowego - ewentualnie postępowania administracyjnego do którego stosuje się przepisy ordynacji podatkowej.
Jedynym skutkiem postanowienia o wstrzymaniu wykonania decyzji jest tylko niemożność prowadzenia egzekucji. Powyższa interpretacja wynika nie tylko z wykładni przepisów normujących postępowanie sądowoadministracyjne, ale również z przepisów szczególnych regulujących zasady pobierania odsetek za zwłokę od zaległości pieniężnych (wyrok NSA z dnia 27 maja 2004 r., GSK 96/04).
Zdaniem Sądu argumentu przemawiającego za oddaleniem skargi dostarcza również przepis art. 239h o.p., w myśl którego wstrzymanie wykonania decyzji nie ma wpływu na naliczanie odsetek za zwłokę.
Odnosząc się do treści powołanego w skardze wyroku SN z dnia 7 maja 2002r., III RN 62/2001, w myśl którego "wstrzymanie wykonania decyzji w sprawie wysokości zobowiązania podatkowego powoduje definitywne zwolnienie podatnika z obowiązku zapłaty odsetek za zwłokę za okres od wstrzymania wykonania decyzji" należy zwrócić uwagę, że wyrok ten odnosi się do innego stanu prawnego, sprzed obowiązywania ordynacji podatkowej. Do 31 grudnia 1997r. obowiązywała ustawa z 1980r. o zobowiązaniach podatkowych. W wydanym na jej podstawie rozporządzeniu wykonawczym Ministra Finansów z dnia 9 stycznia 1995r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o zobowiązaniach podatkowych (Dz.U. Nr 7, poz. 33, ze zm.) zawarto § 11 ust. 6 stanowiący, iż w razie wstrzymania wykonania decyzji w sprawie wysokości zobowiązania podatkowego, od kwoty objętej wstrzymaniem wykonania nie pobiera się odsetek za zwłokę do dnia wstrzymania wykonania decyzji.
Od powyższego wyroku skargę kasacyjną złożył K. P., na podstawie art. 174 p.p.s.a. zarzucił naruszenie prawa materialnego tj. art. 54 § 1 pkt 3 i § 3 o.p. poprzez ich niezastosowanie i uznanie, iż zasadne jest naliczanie odsetek za zwłokę, pomimo iż wykonanie postanowienia PINB w Nowej Soli z dnia [...] października 2005r. stanowiącego podstawę wystawienia tytułu wykonawczego było wstrzymane, następnie postanowienie zostało uchylone, a sprawa przekazana do ponownego rozpoznania, a nadto postępowanie administracyjne w wyniku skargi kasacyjnej wniesionej przez wierzyciela zostało z urzędu zawieszone; przepisu art. 239h o.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie dla oceny skutków wstrzymania wykonania postanowienia doręczonego przed wejściem w życie powołanego przepisu. Autor skargi wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gorzowie Wielkopolskim. do ponownego rozpoznania, zasądzenie od strony przeciwnej na rzecz skarżącego kosztów postępowania wg norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego.
Uzasadniając sformułowane zarzuty autor skargi podniósł, iż nie zgadza się ze stanowiskiem, iż w przedmiotowej sprawie istnieje podstawa do naliczania odsetek za zwłokę od dnia 18 listopada 2005r. do dnia zapłaty, albowiem wykonanie postanowienia PINB-u z dnia [...] października 2005r. było wstrzymane, następnie postanowienie zostało uchylone i przekazane do ponownego rozpoznania, a nadto postępowanie zostało zawieszone. Wskazał, iż zgodnie z art. 54 o.p. odsetek za zwłokę nie nalicza się m.in. w przypadku zawieszenia postępowania z urzędu, czy też w razie uchylenia decyzji i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania. Z taką sytuacją mamy do czynienia w przedmiotowej sprawie, a zatem zaliczenie uiszczonej przez stronę należności na odsetki za zwłokę liczone od dnia 18 listopada 2005r. do dnia zapłaty zostało dokonano błędnie. Odsetki nie powinny być zatem naliczane na podstawie art. 54 § 1 pkt 4 i § 3 o.p..
Zasadność twierdzeń strony potwierdza chociażby okoliczność, iż w upomnieniu z dnia 25 stycznia 2006r., w którym wezwano stronę do dokonania wpłaty należności głównej oraz kosztów upomnienia w kwocie 8.80 zł, nie zawarto wezwania w zakresie odsetek za zwłokę.
Skarżący stoi na stanowisku, iż nie powinien być obciążany negatywnymi konsekwencjami w postaci odsetek ustawowych, w sytuacji gdy korzystał z przysługujących mu praw do weryfikacji nałożonej nań kary poprzez wykorzystywanie ustawowych środków zaskarżenia. Podkreślił, iż w postępowaniu administracyjnym wierzyciel również aktywnie uczestniczył składając skargę do NSA, który następnie zawiesił postępowanie z urzędu. Skarżący niezwłocznie po prawomocnym zakończeniu sprawy i wezwaniu do uiszczenia kary wpłacił należność główną. Nie sposób zatem mówić o tym, iż w jakikolwiek sposób unikał uiszczenia ciążącej na nim kary. Skoro wykonanie postanowienia było wstrzymane do czasu ponownego rozpatrzenia sprawy, skarżący uzyskał korzystne dla siebie orzeczenie WSA, a następnie postępowanie było zawieszone z urzędu przez okres dwóch lat, a kara nie mogła być egzekwowana, trudno więc za zasadne uznać naliczanie odsetek ustawowych.
W ocenie strony niezasadne było również odwoływanie się do art. 239h o.p.. Zgodnie z art. 9 ustawy z dnia 7 listopada 2008r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw do wykonywania decyzji doręczonych przed dniem wejścia wżycie ustawy stosuje się przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i 2 w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia wżycie niniejszej ustawy. Właśnie tą ustawą, która weszła w życie w dniu 1 stycznia 2009r. dodano do Ordynacji podatkowej przepis art. 239h. Należy zatem uznać, iż nie ma on zastosowania w przedmiotowej sprawie.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Naczelny Sąd Administracyjny związany jest podstawami skargi kasacyjnej bowiem według art. 183 § 1 p.p.s.a., rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod uwagę jedynie nieważność postępowania. W niniejszej sprawie żadna z wymienionych w art. 183 § 2 p.p.s.a. przesłanek nieważności postępowania nie zaistniała, wobec czego kontrola Naczelnego Sądu Administracyjnego ograniczyć się musiała wyłącznie do zbadania zawartych w skardze kasacyjnej zarzutów.
W myśl art. 174 p.p.s.a., skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, 2) naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny kontroluje zgodność zaskarżonego orzeczenia z prawem materialnym i procesowym w granicach skargi kasacyjnej. Oznacza to, że zakres rozpoznania sprawy wyznacza strona wnosząca skargę kasacyjną przez przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. W przypadku, gdy strona w skardze kasacyjnej zarzuca zarówno naruszenie przepisów postępowania jak i naruszenie prawa materialnego, w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlega zarzut naruszenia przepisów postępowania.
Skarga kasacyjna sformułowana przez stronę skarżącą opiera się wyłącznie na zarzucie naruszenia prawa materialnego, niemniej skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw.
Autor skargi kasacyjnej wskazuje na naruszenie art. 54 § 1 pkt 4 i § 3 o.p. poprzez ich niezastosowanie i uznanie, iż zasadne jest naliczanie odsetek za zwłokę, mimo iż wykonanie postanowienia PINB w Nowej Soli z dnia 24 października 2005r. stanowiącego podstawę wystawienia tytułu wykonawczego było wstrzymane, następnie postanowienie zostało uchylone, a sprawa przekazana do ponownego rozpoznania, a nadto postępowanie administracyjne w wyniku skargi kasacyjnej wniesionej przez wierzyciela zostało z urzędu zawieszone. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego przytoczony zarzut nie zasługuje na uwzględnienie, w przeciwieństwie do prawidłowego stanowiska Sądu I instancji wywiedzionego w uzasadnieniu zaskarżonego orzeczenia.
Podkreślić trzeba, iż nigdy nie zostało wyeliminowane z obrotu i nie straciło przymiotu ostateczności postanowienie nakładające na zobowiązanego grzywnę za nielegalne użytkowanie obiektu, a więc biegły od niej odsetki. Od daty uprawomocnienia się wyroku Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 24 lutego 2010r. cały czas pozostawało ostateczne postanowienie Lubuskiego Wojewódzkiego Inspektora Nadzoru Budowlanego z dnia [...] grudnia 2005r., utrzymujące w mocy postanowienie Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w Nowej Soli z dnia [...] stycznia 2005r. o nałożeniu grzywny z tytułu nielegalnego użytkowania obiektu budowlanego, w wysokości 75 000 zł. Wbrew twierdzeniu autora skargi kasacyjnej nie mógł mieć zastosowania w sprawie przepis art. 54 § 3 o.p. gdyż chociaż postawienie LWINB z dnia 30 grudnia 2005r. zostało uchylone na mocy wyroku WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 14 czerwca 2006r., niemniej należy pamiętać, iż wyrok ten został uchylony wyrokiem Naczelnego Sadu Administracyjnego z dnia 5 listopada 2009r., zatem nie nastąpiła przesłanka z § 3 art. 54 o.p. Przepis ten dla zastosowania wymaga ustalenia, iż miało miejsce uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozparzenia oraz w razie stwierdzenia nieważności decyzji.
Ze stwierdzeniem nieważności tego aktu z pewnością nie mamy do czynienia, a z przekazaniem sprawy do ponownego rozpatrzenia wyłącznie, gdyby wyrok Sądu I instancji z dnia 14 czerwca 2006r. utrzymał się w obrocie prawnym, a tak się nie stało.
Z kolei, przepis art. 54 § 1 pkt. 4 o.p. przewidujący odstępstwa od ogólnej zasady obowiązku zapłaty odsetek za zwłokę w razie nie zapłacenia należności w terminie jej płatności, również nie mógł znaleźć zastosowania.
Jak stanowi przepis art. 54 § 1 pkt 4 o.p. odsetek za zwłokę nie nalicza się w przypadku zawieszenia postępowania z urzędu - od dnia wydania postanowienia o zawieszeniu postępowania do dnia doręczenia postanowienia o podjęciu zawieszonego postępowania. W ocenie autora skargi przytoczony przepis winien znaleźć zastosowanie w niniejszej sprawie z uwagi na zawieszenie postępowania przed Naczelnym Sądem Administracyjnym wywołanego skargą kasacyjną od wyroku WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 14 czerwca 2006r., w okresie od dnia 12 października 2007r. do dnia 14 lipca 2009r. Przyjmując stanowisko autora skargi kasacyjnej należałoby uznać, iż użyty w art. 54 § 1 pkt 4 o.p. zwrot "postępowanie" ma szerszy zakres pojęciowy i obejmuje zarówno postępowanie sadowe jak i podatkowe. Prowadziłoby to do stwierdzenia, że zawieszenie postępowania sądowego z urzędu powodowałoby nienaliczanie odsetek za zwlokę za okres zawieszenia.
Jednakże Naczelny Sąd Administracyjny, podziela w tym zakresie wypracowane już stanowisko sądów administracyjnych, iż skoro Ordynacja podatkowa reguluje kompleksowo zasadnicze kwestie prawa podatkowego, zarówno o charakterze materialnoprawnym, jak i procesowym, to należy założyć, że ustawodawca odwołując się do instytucji o charakterze procesowym miał na uwadze instytucję właściwą dla postępowania podatkowego, w szczególności uregulowaną w tej ustawie, chyba że zastrzegł jasno, iż nawiązuje do innej regulacji. Należy zatem przyjąć, iż nawiązując w art. 54 § 1 pkt 4 o.p. do zawieszenia postępowania z urzędu ustawodawca miał na uwadze zawieszenie postępowania podatkowego uregulowane w art. 201 o.p., a zatem podejmowane w formie postanowienia przez organ podatkowy w toku postępowania podatkowego. Przepis art. 54 § 1 pkt 4 o.p. określa materialnoprawny skutek zastosowania instytucji postępowania jakim jest zawieszenie postępowania z urzędu (art. 201 § 1 o.p.) regulowanej w dziale IV Ordynacji wśród przepisów postępowania podatkowego, które stosować obowiązane były i są organy podatkowe, a nie sąd administracyjny (vide wyrok NSA z dnia 7 lipca 2005r. w sprawie FSK 2067/04 - http://orzeczenia.nsa.gov.pl/cbo/query).
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego również zarzut naruszenia art. 239h o.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie dla oceny skutków wstrzymania wykonania postanowienia doręczonego przed wejściem w życie powołanego przepisu, nie jest zasadny. Data wejścia w życie przepisu art. 239h o.p., tj. data 1 stycznia 2009r., nie ma w sprawie żadnego znaczenia, choć rzeczywiście Sąd I instancji tego argumentu użył. Niemniej, wstrzymanie wykonania oparte zostało na przepisie art. 143 k.p.a., w stosunku do postanowienia o nałożeniu grzywny na podstawie art. 57 ust. 1 pkt 7 i art. 59 Prawa budowlanego. Przepis art. 239h o.p. odnosi się natomiast do wstrzymania wykonania decyzji w toku postępowania prowadzonego na podstawie ustawy Ordynacja podatkowa, a z taką sytuacją w niniejszej sprawie z pewnością nie mieliśmy do czynienia. Wstrzymanie wykonania decyzji w tej sytuacji powodowało jedynie niemożność prowadzenia na jej podstawie egzekucji orzeczonej kary, nie powodowało natomiast skutku w postaci wstrzymania biegu odsetek za zwłokę.
W tym miejscu należy wskazać na podstawy prowadzonej egzekucji co do nałożonej kary grzywny, w trybie przepisów ordynacji podatkowej i naliczenia od niej stosownych odsetek, co było również przedmiotem zarzutów skargi kasacyjnej, choć z całą pewnością niesprecyzowanych do końca.
Przepis art. 59g. ustawy prawo budowlane z 1994 r. określa w ustępie 2., iż karę z tytułu samowolnego użytkowania obiektu wnosi się w terminie 7 dni od doręczenia postanowienia określającego jej wymiar, ust. 3 powołanego artykułu stanowi, że w przypadku jej nieuiszczenia w terminie podlega ona ściągnięciu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, zaś ust. 5 do nałożonej kary nakazuje odpowiednie stosowanie przepisów działu III ustawy ordynacja podatkowa z 29 sierpnia 1997 r. Powyżej przywołane artykuły ustawy prawo budowlane korespondują z zapisami ustawy ordynacja podatkowa. Przepis art. 3 pkt 3 c. o. p. wskazuje, że ilekroć w ustawie jest mowa o podatkach rozumie się przez to również niepodatkowe należności budżetowe, a art. 53 stanowi, iż od zaległości podatkowych z zastrzeżeniem art. 54 naliczane są odsetki za zwłokę.
Wywody zaprezentowane wyżej potwierdzają brak zaistnienia zdarzeń uzasadniających wstrzymanie biegu odsetek. A skoro tak, to mając do czynienia z ostateczną decyzją nakładająca karę grzywny w kwocie 75 000 zł., będącą niepodatkową należnością budżetową, doręczoną w dniu 10 listopada 2005 r. to bieg odsetek od tej kwoty rozpoczął się od dnia 18 listopada 2005 r. Tak też zostały one określone w wystawionym tytule wykonawczym z dnia 24 września 2010 r. Przepis art. 55 § 1 o.p. stanowi natomiast, że odsetki za zwłokę wpłacane są bez wezwania organu podatkowego. Nie zachodziła wiec konieczność wcześniejszego ich określania i wzywania do ich zapłaty w sytuacji, w której organ nie wiedział, czy kara grzywny zostanie uiszczona w terminie 7 dni od doręczenia postanowienia o jej nałożeniu, czy też nie. W przypadku zaistnienia zaś zwłoki w zapłacie kary organ egzekucyjny był zobowiązany określić ich początkowy bieg terminu co uczynił w wystawionym tytule wykonawczym.
Prawidłowo również została zaliczona w tej sytuacji wpłacona przez skarżącego kwota 75 000 zł. w odpowiednich częściach na należność główną i odsetki stosownie do dyspozycji art. 55 § 2 o.p.
Nadto, niezależnie od prawidłowej argumentacji przedstawionej w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, którą Naczelny Sąd Administracyjny podziela, należy zwrócić uwagę, iż przy tak sformułowanej skardze kasacyjnej, przy takim sformułowaniu jej zarzutów, autor skargi kasacyjnej sam sobie przeczy. Jeżeli bowiem kwestionuje bieg odsetek w okresie wstrzymania wykonania postanowienia i w okresie zawieszenia postępowania przed NSA, to oznacza, iż w pozostałych okresach czasu dopuszcza bieg tych odsetek. A skoro tak, to dlaczego skarży kasacją wyrok Sądu pierwszej instancji w całości, a nie chociażby tylko w części, w takim zakresie w jakim w jego ocenie odsetki nie mogły biec. Czyni to też niemożliwym uwzględnienie skargi kasacyjnej, wobec braku skonkretyzowania jej zarzutów w tym zakresie.
W świetle powyższego, zarzuty skargi kasacyjnej odnoszące się do przytoczonych wyżej kwestii uznać należy za niezasadne. W konsekwencji, stwierdzić należy, iż także zarzuty kwestionujące ogólnie prawidłowość oceny Sądu I instancji co do legalności kontrolowanych decyzji organów nadzoru budowlanego nie są trafne.
Wobec powyższego, skoro skarga kasacyjna nie została oparta na usprawiedliwionych podstawach, na mocy art. 184 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji wyroku.