Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z dnia 12 lutego 2019 r. sygn. akt I SA/Gl 957/18 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę S. S.A. w B. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 13 czerwca 2018 r. w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym.
Od powyższego wyroku skargę kasacyjną wniósł pełnomocnik Spółki zarzucając naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieść wpływ na wynik sprawy, a to:
- a) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 33 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2017 r., poz. 1257 ze zm. - dalej "u.p.e.a."), przez nieuchylenie postanowienia Dyrektora izby Administracji Skarbowej w Katowicach, w którym uznano za nieuzasadniony zarzut wygaśnięcia egzekwowanego obowiązku, podczas gdy wygasł on wskutek zaliczenia na jego poczet nadpłaty w podatku od nieruchomości,
- b) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. w zw. z art. 6 i art. 8 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2016 r., poz. 23 - dalej "k.p.a.") - przez nieuchylenie postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach wydanego z naruszeniem wskazanych przepisów postępowania, polegających na zaakceptowaniu niezgodnych z prawem działań organu egzekucyjnego i wierzyciela wywołujących niekorzystne dla Skarżącej skutki, które nie powstałyby, gdyby organ podatkowy będący wierzycielem działał zgodnie z prawem, tj. zamiast wystawienia zaskarżonych tytułów wykonawczych, dokonał zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości podatkowej,
- c) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a., przez nieuchylenie postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach, w którym uznano za nieuzasadniony zarzut niespełnienia przez tytuł wykonawczy wymogów określonych w art. 27 § 1 pkt 10 u.p.e.a., z uwagi na brak zawarcia w nim daty klauzuli wykonalności.
W skardze kasacyjnej zarzucono także naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 76 § 1 i art. 76a § 2 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm. - dalej "O.p.") przez ich błędną wykładnię, polegającą na nieuzasadnionym przyjęciu, że aby doszło do wygaśnięcia zobowiązania podatkowego poprzez zaliczenie nadpłaty musi być wydane postanowienie w przedmiocie zaliczenia nadpłaty.
Mając powyższe na uwadze autor wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach oraz zasądzenie na rzecz Skarżącej od Strony Przeciwnej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik organu wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz wydanie rozstrzygnięcia o zwrocie kosztów postępowania, w tym zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.
Istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do kwestii zaliczenia na poczet zaległości podatkowych dochodzonych tytułem wykonawczym nadpłaty powstałej w wyniku uchylenia innej decyzji podatkowej, dotyczącej tego samego podatnika (zobowiązanego) i wpływ tego zdarzenia na istnienie egzekwowanego obowiązku oraz spełnienia przez ten tytuł wymogów dotyczących klauzuli skierowania tytułu wykonawczego do egzekucji. Spór związany był z określeniem, czy tytuł wykonawczy spełnia wymogi z art. 27 § 1 pkt 10 u.p.e.a., zgodnie z treścią, którego tytuł wykonawczy zawiera klauzulę organu egzekucyjnego o skierowaniu tytułu do egzekucji administracyjnej oraz w konsekwencji zaliczenia nadpłaty za rok 2005 na poczet zaległości podatkowych za rok 2011
Zdaniem zobowiązanej fakt powstania nadpłaty podatku za rok 2005 oznacza jej zaliczenie, z mocy samego prawa, na poczet zaległości podatkowych za rok 2011, dochodzonych przedmiotowym tytułem, bez potrzeby wydania stosownego postanowienia w tym przedmiocie. Ponadto według zobowiązanej, brak w klauzuli o skierowaniu tytułu wykonawczego do egzekucji daty jej nadania powoduje, że tytuł taki nie spełnia przewidzianych prawem wymogów formalnych i nie może stanowić podstawy prowadzenia egzekucji. W ocenie organów egzekucyjnych brak daty nadania spornej klauzuli na egzemplarzu odpisu tytułu egzekucyjnego doręczonego zobowiązanej nie oznacza uchybienia wymogom art. 27 § 1 pkt 10 u.p.e.a., gdyż elementem zasadniczym takiej klauzuli jest podpis osoby uprawnionej do działania w imieniu organu egzekucyjnego.
Zgodnie z orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego zaliczenie nadpłaty na poczet zaległości podatkowej następuje z mocy w prawa na podstawie art. 76 § 1 O.p., zgodnie z treścią którego nadpłaty wraz z ich oprocentowaniem podlegają zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek, kosztów upomnienia oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku podlegają zwrotowi z urzędu, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych.
Jednak w rozpoznawanej sprawie samo istnienie nadpłaty i dochodzonej zaległości podatkowej nie uprawnia organu egzekucyjnego do dokonania takiego zaliczenia. Słusznie bowiem wskazał sąd pierwszej instancji, że ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji i Ordynacja podatkowa to dwa różne akty prawne regulujące m.in. postępowania dotyczące odmiennych kwestii prawnych, tj. egzekucji i zobowiązań podatkowych. Zgodnie z treścią art. 1 u.p.e.a., ustawa ta określa sposób postępowania wierzycieli w przypadkach uchylania się zobowiązanych od wykonania ciążących na nich obowiązków, o których mowa w art. 2 (pkt 1), prowadzenia przez organy egzekucyjne postępowania i stosowane przez nie środki przymusu służące doprowadzeniu do wykonania lub zabezpieczenia wykonania obowiązków, o których mowa w art. 2 (pkt 2). Organ egzekucyjny wszczyna egzekucję administracyjną na wniosek wierzyciela i na podstawie wystawionego przez niego tytułu wykonawczego, sporządzonego według ustalonego wzoru (art. 26 § 1 u.p.e.a.). Zgodnie zaś z treścią art. 1 pkt 1 i 3 O.p. ustawa ta reguluje m.in. zobowiązania podatkowe (pkt 1) i postępowanie podatkowe (pkt 3).
Organ egzekucyjny, działający na podstawie przepisów ustawy egzekucyjnej i w określonych przypadkach Kodeksu postępowania administracyjnego, nie może podejmować czynności przynależnych organowi podatkowemu - na gruncie ustawy Ordynacja podatkowa. Tym samym organ egzekucyjny nie ma uprawnień do dokonywania czynności opisanych w Ordynacji podatkowej, w tym dotyczących zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości podatkowych w sytuacji, gdy stwierdzenie tej okoliczności wymaga wydania stosownej treści postanowienia. Dlatego dopiero wydanie postanowienia o takim zaliczeniu w toku postępowania podatkowego skutkuje, na gruncie ustawy egzekucyjnej, ustaleniem nieistnienia egzekwowanego obowiązku. Brak tego rodzaju rozstrzygnięcia ma ten skutek, że egzekwowana należność będąca zaległością podatkową nie przestaje istnieć, a tym samym nie zachodzi przypadek, o którym mowa w art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a.
Ponadto zaliczenie nadpłaty na poczet zaległości podatkowych nie jest czynnością egzekucyjną i nie odbywa się w ramach postępowania egzekucyjnego. Jest to unormowanie dotyczące zobowiązań podatnika, które określa sposób w jaki dochodzi do rozliczenia ewentualnej nadpłaty. Nie jest to kwestią, którą można rozstrzygnąć w drodze postępowania w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym.
W odniesieniu do błędów w tytule wykonawczym (brak daty) słusznie także wskazano w uzasadnieniu, że w oryginale tytułu wykonawczego są wszystkie wymagane elementy. Daty brakuje jedynie w jego odpisie, a oryginał tytułu wykonawczego zawiera datę nadania spornej klauzuli co nie zostało ujawnione w odpisie tytułu skierowanego do zobowiązanego. W dniu 13 grudnia 2016 r. wierzyciel prawidłowo wystawił sporny tytuł wykonawczy dotyczący należności w podatku od nieruchomości za 2011 r. na podstawie decyzji podatkowej z dnia 6 grudnia 2016 r. W dniu 12 grudnia 2016 r. organ egzekucyjny nadał temu tytułowi klauzulę o skierowaniu do egzekucji, zaś jego odpis doręczono zobowiązanej w dniu 28 grudnia 2016 r., przy czym odpis ten nie zawierał daty nadania klauzuli. Jednak, jak słusznie wskazał sąd pierwszej instancji, brak daty nadania klauzuli o skierowaniu tytułu do egzekucji w odpisie tytułu doręczonego zobowiązanemu, nie stanowi o niemożności prowadzenia egzekucji czy też braku samej klauzuli.
Mając na uwadze wszystkie przedstawione wyżej okoliczności Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną uznając ją za bezzasadną. O kosztach postępowania kasacyjnego sąd orzekł na podstawie art. 209 w zw. z art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a.
Jednocześnie Naczelny Sad Administracyjny nie uwzględnił wniosku pełnomocnika Miasta, uczestniczącego w sprawie, o zwrot kosztów, ponieważ pełnomocnik nie wykazał jakie koszty poniósł Burmistrz Miasta w niniejszej sprawie,
Tomasz Zborzyński Dominik Gajewski Jacek Pruszyński