Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnegoz 2 sierpnia 2024 r., sygn. akt III FSK 240/24

Uzasadnienie

1. 1. Wyrokiem z 17.08.2023 r. o sygn. I SA/Kr 431/23 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę W. B. (dalej: skarżący) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Nowym Sączu z 31.03.2023 r., nr SKO-OL-4141-1/23, wydaną w przedmiocie opłaty uzdrowiskowej. Jako podstawę prawną powołano art. 151 ustawy z 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm., dalej: p.p.s.a.). Wyrok (podobnie, jak pozostałe powołane w uzasadnieniu orzeczenia) jest dostępny na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/.
2. 2. Stanowiska stron w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym.
3. 2.1. Skargę kasacyjną od wyroku WSA w Krakowie wniósł skarżący (reprezentowany przez pełnomocnika – radcę prawnego), który zaskarżył powyższy wyrok w całości i wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz o zasądzenie kosztów postępowania.

Skarżący oparł skargę kasacyjną na następujących podstawach:

1. I. naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię, tj.:
2. - art. 17 ust. 1a ustawy z 12.01.1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2019 r. poz. 1170 ze zm., dalej: u.p.o.l.) przez błędną interpretację i przyjęcie, że objęty tym przepisem obowiązek uiszczenia opłaty uzdrowiskowej powstaje także w sytuacji nieprzebywania na obszarze danej gminy przez pełne 24 godziny;
3. - art. 72 ustawy z 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm., dalej: o.p.) przez błędne zastosowanie i przyjęcie, że nie doszło do nadpłaty w opłacie uzdrowiskowej pomimo opuszczenia przez skarżącego K. i wyjazdu do, a następnie powrotu z M..
4. II. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:
5. - art. 134 § 1 p.p.s.a. przez brak wszechstronnej, wnikliwej oceny praworządności zachowań organów administracji w sprawie oraz przeprowadzonego przez nie procesu wnioskowania, a w szczególności nieodniesienie się w zupełności do zarzutów formułowanych przez skarżącego w odwołaniu od decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego;
6. - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. przez oddalenie skargi pomimo naruszenia przez organ w toku postępowania administracyjnego art. 17 ust. 1a u.p.o.l.;
7. - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. przez oddalenie skargi pomimo naruszenia przez organ w toku postępowania administracyjnego art. 8 ustawy z 14.06.1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2023 r. poz. 775, ze zm., dalej: k.p.a.) i nieuchylenie przez organ decyzji, która podważa zaufanie do organów administracji publicznej i organów Państwa.
8. 2.2. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Nowym Sączu nie skorzystało z możliwości wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną.
9. 3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
10. 3.1. Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw. Wbrew zarzutom zawartym w skardze kasacyjnej wyrok WSA w Krakowie odpowiada bowiem prawu i dlatego skarga kasacyjna podlega oddaleniu (art. 184 p.p.s.a.).
11. 3.2. Kwestią sporną na etapie kontrolowanego postępowania kasacyjnego pozostaje, czy organy podatkowe zasadnie odmówiły zwrotu nadpłaty w opłacie uzdrowiskowej w kwocie 4,80 zł w związku z pobytem skarżącego w K. w październiku 2022 r.

Zgodnie z art. 17 ust. 1a u.p.o.l., rada gminy może wprowadzić opłatę uzdrowiskową, którą pobiera się od osób fizycznych przebywających dłużej niż dobę w celach zdrowotnych, turystycznych, wypoczynkowych lub szkoleniowych w miejscowościach znajdujących się na obszarach, którym nadano status uzdrowiska na zasadach określonych w ustawie z dnia 28.07.2005 r. o lecznictwie uzdrowiskowym, uzdrowiskach i obszarach ochrony uzdrowiskowej oraz o gminach uzdrowiskowych - za każdą rozpoczętą dobę pobytu. Z powyższej delegacji ustawowej Rada Miejska w K. skorzystała w dniu 30.11.2021 r., wydając uchwałę nr XLII.327.2021 w sprawie opłaty uzdrowiskowej (Dz.Urz. Woj. Małopol. z 2021 r. poz. 7184). Zgodnie z ww. uchwałą, stawka opłaty uzdrowiskowej została ustalona w wysokości 4,80 zł (§ 2). Rada Miejska wprowadziła również możliwość poboru opłaty w drodze inkasa (§ 3). W przypadku opłaty uzdrowiskowej, jej wysokość określana jest w stosownej uchwale rady gminy, a nie w drodze decyzji administracyjnej, zaś pobór następuje w drodze inkasa za pośrednictwem inkasenta.

Wykładnia art. 17 ust. 1 u.o.p.l. prowadzi do wniosku, że obowiązek uiszczenia opłaty uzdrowiskowej powstaje po upływie doby pobytu, rozumianej jako kolejne 24 godziny. Osoba fizyczna przebywająca w miejscowości, w której pobiera się opłatę uzdrowiskową, jest zobowiązana do jej uiszczenia za każdą dobę pobytu, liczoną jako kolejne 24 godziny od momentu jej rozpoczęcia. W świetle art. 17 ust. 1 u.o.p.l. brakuje podstaw do uznania, że opłata ta powinna być uiszczana jedynie za pełne dni rozumiane jako 24 godziny liczone od godz. 0.00 do 24.00. W konsekwencji, trzeba stwierdzić, że w przypadku pobytu nieprzekraczającego 24 godzin od chwili przybycia do danej miejscowości nie pobiera się opłaty uzdrowiskowej. Zgodnie z art. 17 ust. 1 u.p.o.l. opłatę środowiskową pobiera się za każdą rozpoczętą dobę pobytu i obowiązek zapłaty opłaty uzdrowiskowej przekształca się w zobowiązanie z tego tytułu.

Jeżeli skarżący przebywał w Hotelu [...] od godziny 17 w dniu 1.10.2022 r. do godziny 10 w dniu 8.10.2022 r., to opłata uzdrowiskowa należna jest za 7 dób pobytu. Nic nie przemawia za tym, że realizacja 7-dniowego celu wypoczynkowego w K. została w jakiś sposób przerwana. Urozmaicenie wczasów w postaci dwugodzinnego wyjazdu turystycznego w celu zwiedzania M. nie niweczy pobytu wypoczynkowego w K., ponieważ po tej dwugodzinnej wycieczce turystycznej skarżący kontynuował pobyt w K. Jak już powyżej nadmieniono, stosownie do art. 17 ust. 1 u.p.o.l. opłatę środowiskową pobiera się za każdą rozpoczętą dobę pobytu i obowiązek zapłaty opłaty uzdrowiskowej przekształca się w zobowiązanie z tego tytułu.

Zgodnie z art. 72 o.p., za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Opłata uzdrowiskowa jest daniną publiczną o cechach podatku, a zatem ww. regulacja Ordynacji podatkowej ma do niej zastosowanie. Skoro jednak zapłata tej opłaty była należna i została zapłacona, to nadpłata nie wystąpiła, o czym słusznie orzekły organy obu instancji, co trafnie ocenił WSA w Krakowie.

Naczelny Sąd Administracyjny jako pozbawiony podstaw uznaje zarzut naruszenia przez WSA w Krakowie art. 8 k.p.a. W kontrolowanej sprawie na etapie postępowania przed organami nie miały zastosowania przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego, ale przepisy postępowania zawarte w Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 3 § 1 pkt 2 k.p.a., przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego nie stosuje się do spraw uregulowanych w ustawie z 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa, z wyjątkiem przepisów działów IV i VIII. Zgodnie zaś z art. 2 § 1 pkt 1 o.p., przepisy ustawy stosuje się do podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetu państwa oraz budżetów jednostek samorządu terytorialnego, do których ustalania lub określania uprawnione są organy podatkowe.

3.3. W konsekwencji, ponieważ żaden z postawionych w skardze kasacyjnej zarzutów nie okazał się zasadny, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 w związku z art. 182 § 2 p.p.s.a. skargę tę oddalił.

sędzia WSA (del.) Krzysztof Przasnyski sędzia NSA Stanisław Bogucki sędzia NSA Bogusław Woźniak