Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnegoz 31 maja 2022 r., sygn. akt III FSK 784/21

Uzasadnienie

1. 1. Wyrok sądu pierwszej instancji.
2. 1.1. Wyrokiem z 5 grudnia 2018 r., sygn. akt I SA/Po 609/18, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę A. Spółka akcyjna z siedzibą w P. (dalej: "Spółka", "Skarżąca", "Strona") na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z dnia z dnia 28 maja 2018 r. nr [...] w przedmiocie oddalenia skargi na czynność egzekucyjną.
3. 1.2. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w P. (dalej: "NUS") prowadził postępowanie egzekucyjne wobec spółki na podstawie tytułu wykonawczego obejmującego zaległości w podatku od nieruchomości od osób prawnych. W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego, organ egzekucyjny zawiadomieniem z dnia 15 września 2017 r. dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w BZ WBK. Zawiadomienie o zajęciu wraz z odpisem tytułu wykonawczego zostało doręczone zobowiązanej w dniu 26 września 2017 r. W dniu 28 września 2017 r. spółka wniosła skargę na czynność egzekucyjną, argumentując, że tytuły wykonawcze obejmują zaległości w podatku od nieruchomości, która tylko formalnie jest jej własnością, natomiast nie jest ona faktycznym właścicielem nieruchomości, a zobowiązanie pieniężne, które jest przedmiotem niniejszego postępowania egzekucyjnego jest niezasadne wobec czego prowadzenie postępowania jest niedopuszczalne. Organ egzekucyjny, postanowieniem z 30 października 2017 r., oddalił powyższą skargę. Po rozpatrzeniu zażalenia, organ nadzoru, postanowieniem z 18 grudnia 2017 r., uchylił to postanowienie w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi egzekucyjnemu. W ponownie prowadzonym postępowaniu spółka potwierdziła, że pismo z 28 września 2017 r. stanowi skargę na czynność egzekucyjną, złożoną w oparciu o treść art. 54 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r., o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2017 r. poz. 1201 ze zm.; dalej: "u.p.e.a."). Postanowieniem z 5 kwietnia 2018 r. organ egzekucyjny ponownie oddalił powyższą skargę na dokonaną czynność egzekucyjną. W zażaleniu na powyższe postanowienie skarżąca, wnosząc o jego uchylenie i umorzenie postępowania egzekucyjnego, zarzuciła organowi bezpodstawne oddalenie wniesionej skargi. Postanowieniem z 28 maja 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy rozstrzygniecie organu egzekucyjnego.

Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu. Sąd pierwszej instancji oddalił skargę, podzielając argumentację organów pierwszej i drugiej instancji. W swoim uzasadnieniu stwierdził, że zarzuty wniesione przez spółkę skargą na czynność egzekucyjną (zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego) w istocie nie kwestionują poprawności przeprowadzonej przez organ pierwszej instancji czynności. Treść tych zarzutów wskazuje natomiast, że skarżąca kwestionuje poprawność deklaracji podatkowej będącej podstawą wystawienia tytułu wykonawczego. Tymczasem w postępowaniu wywołanym wniesieniem skargi na czynności egzekucyjne niemożliwe jest badanie zgodności z prawem deklaracji będącej podstawą wystawienia tytułu wykonawczego. Zdaniem Sądu pierwszej instancji w składzie orzekającym w rozpoznawanej sprawie nie zaistniały również przesłanki obligatoryjnego umorzenia postępowania egzekucyjnego powołane przez skarżącą. Mając powyższe na względzie, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uznał zarzuty skargi za bezzasadne.

1. 1.3. Wyrok wraz z uzasadnieniem, a także inne powoływane w dalszej części orzeczenia sądów administracyjnych, są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (http://orzeczenia.nsa.gov.pl).
2. 2. Skarga kasacyjna.
3. 2.1. Spółka zaskarżyła powyższy wyrok skargą kasacyjną. Wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości, rozpoznanie skargi i uchylenie postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu oraz poprzedzającego go postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w P. oraz zasądzenie kosztów powstępowania.
4. I. Na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") zarzucono naruszenia prawa materialnego, poprzez naruszenie:
5. 1) art. 3 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 3 ust. 3 u.p.e.a. poprzez niewłaściwe zastosowanie z uwagi na błędne uznanie, że w niniejszej sprawie Skarżąca traktowana jako właściciel nieruchomości, jest podatnikiem podatku od nieruchomości, w przypadku gdy w niniejszej sprawie w posiadaniu samoistnym jest inny podmiot niż właściciel nieruchomości - Spółka C. [...] S.A.;
6. 2) art. 3 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 3 ust. 3 u.p.e.a. poprzez niewłaściwe zastosowanie z uwagi na błędne uznanie, że nieruchomością nie władał samoistny posiadacz inny niż właściciel nieruchomości - spółka C. [...] S.A. i niewłaściwym uznaniem, że Skarżąca jest podatnikiem podatku od nieruchomości.
7. II. Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zarzucono naruszenie prawa procesowego, które miało wpływ na wynik sprawy, poprzez naruszenie:
8. 1) art. 145 §1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. – poprzez niewłaściwe uznanie, ze w niniejszej sprawie nie doszło do naruszenia prawa materialnego (określonego w pkt I), a w konsekwencji nieprawidłowe oddalenie skargi Skarżącej przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu;
9. 2) art. 145 §1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. – poprzez niewłaściwe uznanie, że w niniejszej sprawie nie doszło do naruszenia przepisów postępowania, które miały wpływ na wynik sprawy, podczas gdy w trakcie postępowania egzekucyjnego doszło do istotnych naruszeń następujących przepisów:
10. a. art. 138 § 2 w związku z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1257 ze zm., dalej: "k.p.a.") poprzez ich niezastosowanie i utrzymanie przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu w mocy postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w P. z 4 czerwca 2018 r.,
11. b. art. 54 § 5a ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t. j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1201 ze zm., dalej: u.p.e.a.) polegające na nieuwzględnieniu skargi na czynność egzekucyjną pomimo jej wydania z naruszeniem
12. c. art. 59 § 1 pkt 2 i 7 u.p.e.a. w zw. z art. 3 ust. 1 pkt. 2 w zw. z art. 3 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych; c. art. 59 § 1 pkt 2,4 i 7 u.p.e.a. w zw. z art. 3 ust. 1 pkt. 2 w zw. z art. 3 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, polegające na ich niezastosowaniu i dokonaniu czynności egzekucyjnej w sytuacji, gdy postępowanie egzekucyjne powinno być umorzone z uwagi na fakt, iż zobowiązanie w podatku od nieruchomości w stosunku do Spółki nie istniało, zaś postępowanie egzekucyjne jest prowadzone w stosunku do niewłaściwego podmiotu - Spółki - która w związku z tym, iż nie była posiadaczem samoistnym nieruchomości nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości.
13. 3) art. 151 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, poprzez niewłaściwe uznanie, że w niniejszej sprawie zaszły przesłanki do oddalenia skargi Skarżącej, podczas gdy zarzuty skargi są w pełni uzasadnione.

1. 2.2. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ podtrzymał swoją dotychczasową argumentację.
2. 3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
3. 3.1. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

1. 3.2. Skarga kasacyjna została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w składzie trzyosobowym, na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020r., poz. 1842 dalej: "ustawa COVID") oraz zarządzenia Przewodniczącego Wydziału z dnia 9 maja 2022 r. Wymienionym zarządzeniem strony zawiadomiono o skierowaniu sprawy na posiedzenie niejawne i poinformowano o możliwości uzupełnienia argumentacji w piśmie procesowym, z zachowaniem trybu określonego w art. 66 p.p.s.a. Zarządzenie zostało doręczone pełnomocnikowi skarżącego kasacyjnie w dniu 9 maja 2022 r. natomiast organowi w dniu 9 maja 2022 r. Żadna ze stron nie uzupełniła stanowiska oraz nie wyraziła sprzeciwu co do zastosowanego trybu rozpoznania sprawy. Zgodnie z art. 15 zzs4 ust. 1 i 3 ustawy COVID w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego albo stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 oraz w ciągu roku od odwołania ostatniego z nich Naczelny Sąd Administracyjny nie jest związany żądaniem strony o przeprowadzenie rozprawy.

1. 3.3. Skarga na czynności egzekucyjne organu egzekucyjnego lub egzekutora, o której mowa w art. 54 u.p.e.a., wszczyna postępowanie, którego celem jest zbadanie prawidłowości dokonania przez tenże organ egzekucyjny lub egzekutora konkretnej czynności egzekucyjnej (w rozpatrywanej sprawie zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego - art. 80 u.p.e.a.). Skarga na czynności egzekucyjne służy zatem zaskarżaniu czynności o charakterze wykonawczym. W ramach skargi na czynności egzekucyjne można jedynie podnosić zarzuty formalnoprawne, odnoszące się do prawidłowości postępowania organu egzekucyjnego lub egzekutora przez pryzmat przepisów regulujących sposób i formę dokonywania tychże czynności egzekucyjnych. Nie jest zatem możliwe podnoszenie zarzutów, które są podstawą do wniesienia innego środka zaskarżenia służącego ochronie praw zobowiązanego.

1. 3.4. Sąd pierwszej instancji słusznie wskazał, że skarga na czynności egzekucyjne nie będzie przysługiwać w sytuacjach, gdy przewiduje się wniesienie zarzutów, zażalenia na postanowienia, żądania wyłączenia rzeczy lub prawa majątkowego spod egzekucji czy też wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego albo w sytuacjach, gdy przewiduje się wniesienie pozwu do sądu. Oznacza to, że składana w trybie art. 54 u.p.e.a. skarga nie może stanowić konkurencyjnego - w stosunku do wskazanych wyżej - środka zaskarżenia. Trafnie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uznał, że skarga na czynność egzekucyjną nie może dotyczyć przypadków, które mogą być przedmiotem zgłoszenia zarzutów na podstawie art. 33 u.p.e.a.

1. 3.5. Powyższe prowadzi do uznania za trafne stanowiska Sądu pierwszej instancji, a także organu odwoławczego, że skarga na czynności egzekucyjne nie jest środkiem prawnym umożliwiającym kwestionowanie całokształtu postępowania egzekucyjnego. W ramach badanej sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu nie był uprawniony do oceny niektórych kwestii poruszonych w zarzutach, a będących przedmiotem argumentacji we wniesionej przez stronę skardze na czynności egzekucyjne, takich jak istnienie obowiązku egzekwowanego w postępowaniu egzekucyjnym – zobowiązania podatkowego, a w związku z tym dopuszczalność egzekucji, oraz formalna prawidłowość tytułów wykonawczych. Wszystkie powyższe zagadnienia nie mogą być podważone za pomocą skargi na czynności egzekucyjne, gdyż właściwym środkiem są w tym przypadku zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym. Skarżąca pomija słuszne stanowisko Sądu pierwszej instancji, zgodnie z którym w ramach środka zaskarżenia, jakim jest skarga na czynności egzekucyjne, niemożliwym pozostaje kwestionowanie całokształtu postępowania egzekucyjnego, w tym podnoszenie zarzutów, które winny być ujęte w ramach innych środków zaskarżenia. W konsekwencji należy oddalić zarzuty naruszenia art. 3 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 3 ust. 3 u.p.o.l. oraz art. 3 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 3 ust. 3 jako bezpodstawne.

1. 3.6. Na uwzględnienie nie zasługują również zarzuty naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) praz art. 151 p.p.s.a. Nie mogą one bowiem stanowić samodzielnej podstawy kasacyjnej, gdyż są to przepisy ogólne (blankietowe), wynikowe i ta ich właściwość sprawia, że strona skarżąca, chcąc powołać się na zarzut naruszenia zawartej w nich regulacji powinna powiązać go z zarzutem naruszenia konkretnych przepisów, którym uchybił sąd pierwszej instancji w toku rozpatrywania sprawy. Poza tym zauważenia wymaga, że omawiany zarzut nie został uzasadniony zgodnie w wymogami art. 174 pkt 2 w związku z art. 176 p.p.s.a., gdyż nie wykazano zarzucanego naruszenia ww. przepisów postępowania na wynik sprawy.

1. 3.9. Biorąc powyższe pod uwagę Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach orzeczono na podstawie art. 204 ust. 1 p.p.s.a.

Bogusław Woźniak Paweł Borszowski Anna Dalkowska