Postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnegoz 1 lutego 2023 r., sygn. akt III FZ 693/22

Uzasadnienie

1.1. Postanowieniem z dnia 25 października 2022 r., sygn. akt I SA/Łd 583/22, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zawiesił postępowanie sądowoadministracyjne w sprawie ze skargi E. B. (dalej: "Skarżąca", "Strona") na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 10 czerwca 2022 r., w przedmiocie podatku od spadków i darowizn.

1.2. Skarżąca zawarła w skardze zarzut naruszenia art. 15 zzzzzn2 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r, poz. 374 ze zm., dalej: "ustawa o COVID"), zgodnie z którym w przypadku stwierdzenia uchybienia przez stronę w okresie obowiązywania stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 przewidzianych przepisami prawa administracyjnego terminów do dokonania przez stronę czynności kształtujących jej prawa i obowiązki organ administracji publicznej zawiadamia stronę o uchybieniu terminu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, wiedząc z urzędu, że Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z dnia 11 października 2022 r., sygn. akt I FSK 2545/21, przedstawił do rozstrzygnięcia składowi siedmiu sędziów wyłaniające się na tle tejże sprawy zagadnienie budzące poważne wątpliwości, formułując pytanie:

1. 1. Czy art. 15 zzr ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 374, ze zm.) w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 568, ze zm.) dotyczy również wstrzymania rozpoczęcia i zawieszenia biegu terminów przewidzianych przepisami prawa podatkowego?
2. 2. W przypadku pozytywnej odpowiedzi dotyczącej zagadnienia pierwszego, czy art. 15 zzr ust. 1 wyżej wymienionej ustawy z dnia 2 marca 2020 r. powinien być interpretowany w ten sposób, że z uwagi na wynikający z art. 2 Konstytucji RP ochronny charakter wskazanych w nim terminów, wstrzymanie rozpoczęcia i zawieszenia biegu tych terminów może mieć miejsce jedynie na korzyść podatników?" zawiesił postępowanie, z racji tego, że w niniejszej sprawie istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia będzie miała prawidłowa wykładnia wymienionych w skardze przepisów ustawy o COVID w zakresie uznania przepisów prawa podatkowego za przepisy prawa administracyjnego.
3. 1.3. Na powyższe postanowienie organ złożył zażalenie. Rozstrzygnięciu zarzucono naruszenie art. 145 § 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; (Dz.U. z 2022 r., poz. 329 ze zm., dalej: "p.p.s.a") w zw. art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. w zw. z art. 15 zzr ust. 1 ustawy o COVID poprzez jego zastosowanie, w sytuacji gdy nie było ku temu podstaw, bowiem pytanie NSA z 11 października 2022 r. dotyczyło normy art. 15 zzr ust. 1 ustawy o COVID, a w sprawie mamy do czynienia z art. 15 zzzzzn2 ustawy o COVID w zw. art. 4a ustawy z 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn, (Dz. U. z 2021 r., poz. 1043, dalej: "u.p.s.d."), zaś rozstrzygnięcie zagadnienia, czy art. 15 zzr ust. 1 ustawy o COVID dotyczy również wstrzymania rozpoczęcia i zawieszenia biegu terminów przewidzianych przepisami prawa podatkowego, nie może znaleźć przełożenia na stan faktyczno -prawny przedmiotowej sprawy, jako że stan ten dotyczy nieprzywracalnego terminu materialnoprawnego, jakim jest art. 4a u.p.s.d., co miało istotny wpływ na wynik sprawy.

1. 2. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
2. 2.1. Zażalenie nie zasługuje na uwzględnienie.
3. 2.2. Zgodnie z art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a., sąd może zawiesić postępowanie z uwagi na prejudycjalność innego toczącego się postępowania. Zagadnienie wstępne występuje w sytuacji, w której uprzednie rozstrzygnięcie określonego zagadnienia, które występuje w sprawie, może wpływać na wynik toczącego się postępowania, co w rezultacie uzasadnia celowość wstrzymania czynności w postępowaniu sądowoadministracyjnym do czasu rozstrzygnięcia tej istotnej kwestii. Przez zagadnienie wstępne (kwestię prejudycjalną) należy więc rozumieć przeszkodę powstającą lub ujawniającą się w toku postępowania sądowego, której usunięcie jest istotne z punktu widzenia możliwości prawidłowej realizacji celu postępowania sądowoadministracyjnego i ma bezpośredni wpływ na jego wynik (por. wyrok NSA z dnia 19 kwietnia 2006 r., sygn. akt I FSK 845/05).

Zawieszenie postępowania z przyczyn wymienionych w art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. ma charakter fakultatywny i zależy od uznania sądu. Rzecz jasna, nie może być ono dowolne. Analizując celowość zawieszenia postępowania, sąd powinien wziąć pod uwagę wystąpienie w przyszłości przesłanek wznowienia postępowania administracyjnego zakończonego zaskarżoną decyzją lub innym aktem, jak i przesłanek wznowienia postępowania sądowoadministracyjnego na skutek rozstrzygnięcia wydanego w innym, już toczącym się postępowaniu (por. Komentarz M. Niezgódki–Medek do art. 125 p.p.s.a., Lex Omega 39/2013).

1. 2.3. Należy mieć także na uwadze, że związek postępowań, o których mowa w art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. musi być realny, rzeczywisty, faktyczny i bezpośredni (wpływ pośredni nie jest przesłanką zawieszenia postępowania w trybie art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a.), a postępowanie w sprawie prejudykatu musi wyprzedzać w czasie postępowanie główne (por. postanowienie NSA z dnia 29 listopada 2018 r., sygn. akt II GZ 421/18). Tylko taki układ obu postępowań jest możliwy dla konstruowania prejudycjalności. Samo merytoryczne powiązanie rozpatrywanej sprawy z innymi nie oznacza, że wniosek o zawieszenie postępowania na ww. podstawie jest zasadny (por. M. Jagielska, A. Wiktorowska, K. Wojciechowska, komentarz do art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. [w:] Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, pod red. R. Hausera i M. Wierzbowskiego, 4. wyd. zmienione i uzupełnione, Wydawnictwo C.H.BECK, Warszawa 2017, str. 561 oraz powołane tam orzecznictwo).

1. 2.4. Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że zgodnie z art. 15 zzr ust. 1 ustawy o COVID-19, w brzmieniu od 31 marca 2020 r. do 15 maja 2020 r., w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego albo stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 bieg przewidzianych przepisami prawa administracyjnego terminów:
2. 1) od zachowania których jest uzależnione udzielenie ochrony prawnej przed sądem lub organem,
3. 2) do dokonania przez stronę czynności kształtujących jej prawa i obowiązki,
4. 3) przedawnienia,
5. 4) których niezachowanie powoduje wygaśnięcie lub zmianę praw rzeczowych oraz roszczeń i wierzytelności, a także popadnięcie w opóźnienie,
6. 5) zawitych, z niezachowaniem których ustawa wiąże ujemne skutki dla strony,
7. 6) do dokonania przez podmioty lub jednostki organizacyjne podlegające wpisowi do właściwego rejestru czynności, które powodują obowiązek zgłoszenia do tego rejestru, a także terminów na wykonanie przez te podmioty obowiązków wynikających z przepisów o ich ustroju
8. - nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu na ten okres.

Zgodnie natomiast z art. 15zzzzzn2 ustawy o COVID-19, w brzmieniu od 16 grudnia 2020 r., w przypadku stwierdzenia uchybienia przez stronę w okresie obowiązywania stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 przewidzianych przepisami prawa administracyjnego terminów:

1. 1) od zachowania których jest uzależnione udzielenie ochrony prawnej przed organem administracji publicznej,
2. 2) do dokonania przez stronę czynności kształtujących jej prawa i obowiązki,
3. 3) przedawnienia,
4. 4) których niezachowanie powoduje wygaśnięcie lub zmianę praw rzeczowych oraz roszczeń i wierzytelności, a także popadnięcie w opóźnienie,
5. 5) zawitych, z niezachowaniem których ustawa wiąże ujemne skutki dla strony,
6. 6) do dokonania przez podmioty lub jednostki organizacyjne podlegające wpisowi do właściwego rejestru czynności, które powodują obowiązek zgłoszenia do tego rejestru, a także terminów na wykonanie przez te podmioty obowiązków wynikających z przepisów o ich ustroju
7. - organ administracji publicznej zawiadamia stronę o uchybieniu terminu (ust. 1).
8. 2.5. Mając na uwadze podobne brzmienie obu przepisów znajdujących się w tej samej ustawie (15 zzr ust. 1 oraz art. 15zzzzzn2 ustawy o COVID-19) należy spodziewać się, że stanowisko zaprezentowane przez NSA w przyszłej uchwale podjętej wskutek pytania zadanego w dniu 11 października 2022 r dotyczącego wykładni art. 15 zzr ust. 1 ustawy o COVID-19, będzie miało (będzie mogło mieć) wpływ na wykładnię art. 15zzzzzn2 ustawy o COVID-19, gdzie wykładnia tego ostatniego przepisu jest przedmiotem sporu między stronami (i stanowi jeden z zarzutów skargi) w niniejszej sprawie.
9. 2.6. Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 w związku z art. 197 § 1 i 2 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji postanowienia.