Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnegoz 16 czerwca 2021 r., sygn. akt III OSK 3559/21

Uzasadnienie

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z dnia 23 lipca 2020 r., sygn. akt III SA/Gd 233/20, oddalił skargę Stowarzyszenia Ogrodowego [...] w [...] na decyzję Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie - Dyrektora Zarządu Zlewni w [...] z dnia [...] grudnia 2019 r., nr [...], w przedmiocie ustalenia opłaty zmiennej za usługi wodne.

Jak wskazał Sąd pierwszej instancji informacją z dnia [...] listopada 2019 r., nr [...], Państwowe Gospodarstwo Wodne Wody Polskie - Dyrektor Zarządu Zlewni w [...] - na podstawie art. 272 ust. 17 ustawy z 20 lipca 2017 r. - Prawo wodne (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 2268) - dalej: "ustawa Prawo wodne", ustalił Stowarzyszeniu Ogrodowemu [...] w [...], w związku z pozwoleniem wodnoprawnym udzielonym przez Dyrektora Zarządu Zlewni w [...] PGW WP decyzją z dnia [...] kwietnia 2019 r. (nr [...]), opłatę zmienną w wysokości 3.299 zł za pobór wód podziemnych. W uzasadnieniu Dyrektor wskazał, że opłata zmienna została obliczona zgodnie z art. 272 ust. 1 u.p.w. jako iloczyn jednostkowej stawki opłaty zmiennej za pobór wód podziemnych do innych celów niż wymienione w pkt 1-35, określonych w Polskiej Klasyfikacji Działalności: 94.99.Z (0,115 zł za 1 m³) pomnożonej przez współczynnik różnicujący odpowiadający procesowi uzdatniania (2) i ilości pobranych wód podziemnych (14.343 m³).

Wysokość jednostkowej stawki opłaty zmiennej została określona w § 5 ust. 1 pkt 36 lit. a rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 22 grudnia 2017 r. w sprawie jednostkowych stawek opłat za usługi wodne (Dz. U. poz. 2502) - dalej: "rozporządzenie". Do ustalenia wysokości opłaty przyjęto współczynnik różnicujący dla wód, które nie podlegają żadnym procesom uzdatniania lub podlegają wyłącznie dezynfekcji lub demineralizacji albo innym procesom niewymienionym w pkt 2-5 (§ 5 ust. 2 pkt 1 rozporządzenia).

Strona złożyła reklamację od informacji ustalającej opłatę zmienną wnosząc o skorygowanie informacji w sposób zgodny ze stanem faktycznym i prawnym, tj. twierdząc, że pobór wód z ujęcia służy dla celów rolniczych na potrzeby nawadniania gruntów i upraw i odnosi się w tym zakresie do regulacji ustawy o ochronie gruntów rolnych i leśnych.

Decyzją z dnia [...] grudnia 2019 r., Państwowe Gospodarstwo Wodne Wody Polskie - Dyrektor Zarządu Zlewni w [...] określił skarżącemu, za okres III kwartału 2019 r., opłatę zmienną w wysokości 3.299 zł za pobór wód podziemnych. W uzasadnieniu organ wskazał, że nie uznał reklamacji, gdyż zgodnie z art. 272 ust. 1 ustawy Prawo wodne wysokość opłaty zmiennej za pobór wód podziemnych lub wód powierzchniowych ustala się jako iloczyn jednostkowej stawki opłaty i ilości pobranych wód podziemnych lub wód powierzchniowych, wyrażonej w m³, natomiast jednostkowa stawka opłaty zmiennej za pobór wód podziemnych określona została w § 5 ust. 1 pkt 36 lit. a rozporządzenia i wynosi 0,115 zł za 1 m³ pobranych wód podziemnych. Stowarzyszenie [...] w [...] wskazało, że ogród działkowy wykorzystuje wodę do celów rolniczych na potrzeby nawadniania gruntów i upraw, dlatego powinien ponosić opłatę w wysokości 0,05 zł za 1 m³ pobranej wody podziemnej, na podstawie punktu 39 § 5 ust. 1 rozporządzenia.

Organ odwołał się w tym zakresie do definicji działalności rolniczej, która została zawarta w art. 2 pkt 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm.) – dalej: "ustawa o podatku od towarów i usług". Powyższa definicja wpisuje się, zdaniem organu, w zakres punktu 39 § 5 ust. 1 rozporządzenia. Nadto jak wskazał organ, charakter Stowarzyszenia wpisuje się w Polską Klasyfikację Działalności, w sekcję S - 94.99.Z, co potwierdza treść pozwolenia wodnoprawnego z dnia [...] kwietnia 2019 r., wydanego przez Dyrektora Zarządu Zlewni w [...] Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie na pobór wód podziemnych dla potrzeb nawadniania upraw ogródków działkowych, w okresie od dnia 1 kwietnia do dnia 31 października każdego roku.

Strona zaskarżyła powyższą decyzję w całości do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, wnosząc o jej uchylenie. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie: § 5 ust. 1 pkt 36 lit. a rozporządzenia poprzez jego wadliwe zastosowanie w sprawie; § 5 ust. 1 pkt 39 rozporządzenia poprzez jego niezastosowanie w sprawie; art. 7, art. 75 oraz art. 77 K.p.a. poprzez naruszenie zasady prawdy obiektywnej i wadliwe ustalenie stanu faktycznego poprzez uznanie, że skarżący nie wykorzystuje wód podziemnych na cele rolnicze.

Państwowe Gospodarstwo Wodne Wody Polskie - Dyrektor Zarządu Zlewni w [...] w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie.

Wskazanym na wstępie wyrokiem Sąd pierwszej instancji uznał wniesioną skargę za niezasadną. Zwrócił uwagę, że decyzją Dyrektora zarządu Zlewni w [...] Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie z dnia [...] kwietnia 2019 r., zostało udzielone Rodzinnemu Ogrodowi Działkowemu [...] w [...] pozwolenie wodnoprawne na pobór wód podziemnych, wydane na okres do dnia 28 lutego 2039 r., a zatem, z mocy art. 298 pkt 1 ustawy Prawo wodne, ciąży na nim obowiązek ponoszenia opłaty za usługi wodne. Dalej Sąd meriti wskazał, że nie sposób celów rolniczych (lub leśnych), o których mowa w § 5 ust. 1 pkt 39 rozporządzenia, zrównywać (utożsamiać) z celami rodzinnych ogrodów działkowych. Zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 13 grudnia 2013 r. o rodzinnych ogrodach działkowych (Dz. U. z 2017 r., poz. 2176) – dalej zwanej: "u.r.o.d." i są nimi m.in.: zaspokajanie wypoczynkowych i rekreacyjnych potrzeb społeczeństwa poprzez umożliwianie prowadzenia upraw ogrodniczych (pkt 1).

Jakkolwiek "prowadzenie upraw ogrodniczych" stanowi niewątpliwie wycinek aktywności rolniczej polegającej na uzyskiwaniu z prowadzonych upraw określonych płodów rolnych, to jednak nie można tracić z pola widzenia tego, że aktywność ta nie jest prowadzona w celach rolniczych czyli – w ocenie Sądu - w celach związanych z produkcją roślinną lub zwierzęcą, lecz – co wynika z charakteru rodzinnych ogrodów działkowych - w celach związanych z zaspokajaniem wypoczynkowych i rekreacyjnych potrzeb użytkowników działkowców i ich rodzin. Te cele nie są równoznaczne z "celami rolniczymi", o jakich mowa w § 5 ust. 1 pkt 39 rozporządzenia. Zdaniem Sądu Wojewódzkiego taka wykładnia jest zgodna także z upoważnieniem ustawowym, na podstawie którego wydane zostało rozporządzenie, tj. na podstawie art. 277 ust. 1 oraz ust. 2 pkt 2 lit. b-d ustawy Prawo wodne, w którym w sposób wyraźny dopuszczono możliwość różnicowania wysokości stawek opłat w zależności od m.in. przeznaczenia pobieranej wody (art. 277 ust. 2 pkt 2 lit. c in fine).

Oczywistym jest, że pobór wody związany z celami rolniczymi, a więc z działalnością mającą na celu produkcję rolno-zwierzęcą, w sposób uzasadniony może następować na warunkach uprzywilejowanych, aniżeli w przypadkach korzystania z wód służących przede wszystkim realizacji celów rekreacyjno-wypoczynkowych.

Zdaniem Sądu pierwszej instancji na "rolniczy cel" gruntów użytkowanych przez rodzinne ogrody działkowe nie mogą też wskazywać uregulowania wynikające z ustawy z dnia 3 lutego 1995 r. o ochronie gruntów rolnych i leśnych (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 1161 ze zm.) – dalej: "u.o.g.r.l.". Co prawda art. 2 ust. 1 pkt 6 u.o.g.r.l. stanowi, że gruntami rolnymi, w rozumieniu ustawy, są grunty rodzinnych ogrodów działkowych i ogrodów botanicznych, to jednak art. 3 ust. 1 pkt 1 tej ustawy wskazuje, że ochrona gruntów rolnych polega na ograniczaniu przeznaczenia na cele nierolnicze lub nieleśne. Objęcie zatem terenów rodzinnych ogrodów działkowych taką samą ochroną, jak gruntów rolnych i leśnych, ma na celu ograniczanie przeznaczania gruntów rodzinnych ogrodów działkowych na cele nierolnicze lub nieleśne, co jednak nie oznacza, że grunty te służą celom rolniczym. Istota ustawy o ochronie gruntów rolnych i leśnych sprowadza się do uregulowania zasad dotyczących ochrony gruntów rolnych i leśnych przed ich przeznaczeniem na cele nierolnicze lub nieleśne (art. 4 pkt 6), ale z przepisów tej ustawy nie da się wyinterpretować pojęcia "celów rolniczych", tym bardziej że ustawa ta takim pojęciem się nie posługuje.

Objęcie zatem terenów rodzinnych ogrodów działkowych taka samą ochroną jak gruntów rolnych i leśnych nie oznacza, że tereny rodzinnych ogrodów działkowych są wykorzystywane do celów rolniczych. Tym bardziej wobec wprowadzonego w art. 12 u.r.o.d. na terenach rodzinnych ogrodów działkowych zakazu prowadzenia działalności gospodarczej lub innej działalności zarobkowej, obejmującego również działalność rolniczą oraz w świetle ustawowych celów rodzinnych ogrodów działkowych określonych w art. 3 u.r.o.d.

W ocenie Sądu meriti prezentowane przez organ stanowisko w kwestii zastosowanej w niniejszej sprawie stawki opłaty za pobór wody potwierdza też treść Polskiej Klasyfikacji Działalności, do której to odsyła § 5 ust. 1 pkt 36 rozporządzenia, a w szczególności to, że działalność ta - jak przyjął organ - określona została w grupie 94.99.Z. Zastosowanie przy wyliczeniu przez organ wysokości należnej opłaty zmiennej stawki określonej w § 5 ust. 1 pkt 36 (nie zaś w pkt 39) rozporządzenia (tj. 0,115 zł za 1 m³ pobranych wód podziemnych) było prawidłowe.

Mając powyższe na uwadze Sąd Wojewódzki – na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.) – dalej: "P.p.s.a." – orzekł, jak w sentencji.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniosło Stowarzyszenie Ogrodowe [...] w [...]. Zaskarżając rozstrzygnięcie Sądu pierwszej instancji w całości, zarzucono naruszenie:

1. I. przepisów postepowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:
2. 1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w zw. z art. 7, art. 7a § 1, art. 77 K.p.a. poprzez oddalenie skargi w sytuacji, gdy zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem wymienionych przepisów postępowania administracyjnego uzasadniających jej uchylenie, z uwagi na błędne ustalenie przez organ stanu faktycznego sprawy w zakresie przeznaczenia wody pobranej przez skarżącego wynikającego z pozwolenia wodnoprawnego z dnia [...] kwietnia 2019 r. udzielonego skarżącemu przez PGW Wody Polskie Zarząd Zlewni w [...] ([...]) oraz nierozstrzygnięcie na korzyść strony wątpliwości co do treści normy prawnej;
3. 2) art. 141 § 4 P.p.s.a. poprzez niepoddanie w ramach sądowej kontroli decyzji administracyjnych wnikliwej analizie całego zebranego materiału dowodowego, w szczególności pozwolenia wodnoprawnego z dnia [...] kwietnia 2019 r. udzielonego skarżącemu przez PGW Wody Polskie Zarząd Zlewni w [...] ([...]);
4. II. prawa materialnego, tj.:
5. 1) § 5 ust. 1 pkt 36 lit a rozporządzenia, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w sprawie i w konsekwencji ustalenie opłaty zmiennej za pobór wody w nieprawidłowej wysokości;
6. 2) § 5 ust. 1 pkt 39 rozporządzenia poprzez jego niezastosowanie w sprawie.

W oparciu o powyższe zarzuty skarżący kasacyjnie wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji oraz zasądzenie zwrotu od organu na rzecz skarżącego niezbędnych kosztów postępowania kasacyjnego. Nadto strona skarżąca kasacyjnie oświadczyła, że zrzeka się przeprowadzenia rozprawy.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej wyżej wskazane zarzuty szerzej umotywowano.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Państwowe Gospodarstwo Wodne Wody Polskie Dyrektor Zarządu Zlewni w [...] wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie od skarżącego kasacyjnie na rzecz organu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Organ podtrzymał stanowisko i argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku.

Strona skarżąca kasacyjnie pismem z dnia [...] stycznia 2021 r. wniosła, na podstawie art. 106 § 3 w zw. z art. 193 P.p.s.a., o przeprowadzenie uzupełniającego dowodu z dokumentu – informacji z dnia [...] grudnia 2020 r. ustalającej wysokość opłaty zmiennej za usługi wodne nr [...] wydanej przez PGW Wody Polskie Zarząd Zlewni w [...], na okoliczność kwalifikacji przez organ poboru wody przez skarżącego do celów nawadniania upraw i gruntów (0,05 zł za 1m3). Z tego wynika, że ww. organ przyjął wobec skarżącego nową stawkę opłaty zmiennej za kolejny okres rozliczeniowy, która jest zgodna ze stanowiskiem wyrażonym w skardze kasacyjnej.

Nadto, zdaniem pełnomocnika Stowarzyszenia, stanowisko wyrażone w skardze kasacyjnej znajduje potwierdzenie m.in. w wydanych w analogicznych sprawach dotyczących rodzinnych ogrodów działkowych, wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 września 2020 r., sygn. akt II OSK 1098/20, II OSK 1099/20, II OSK 1334/20.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje

Skarga kasacyjna ma usprawiedliwione podstawy.

Na wstępie podać należy, że przedmiotowa sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 182 § 2 i 3 P.p.s.a., gdyż pełnomocnik strony wnoszącej skargę kasacyjną zrzekł się rozprawy, a strona przeciwna w ustawowym terminie nie zawnioskowała o przeprowadzenie rozprawy.

Zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, której przesłanki enumeratywnie wymienione w art. 183 § 2 P.p.s.a. w niniejszej sprawie nie występują. Oznacza to, że przytoczone w skardze kasacyjnej przyczyny wadliwości prawnej zaskarżonego wyroku determinują zakres kontroli dokonywanej przez sąd drugiej instancji, który w odróżnieniu od sądu pierwszej instancji nie bada całokształtu sprawy, lecz tylko weryfikuje zasadność zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej.

Skarga kasacyjna podnosi zarzuty naruszenia zarówno przepisów postępowania, jak też przepisów prawa materialnego. Zarzuty naruszenia przepisów postępowania, odnoszące się do art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w zw. ze wskazanymi w jej podstawie przepisami P.p.s.a. są w istocie efektem wskazania na naruszenie prawa materialnego, przez co stanowią polemikę z treścią zaskarżonego wyroku w zakresie wykładni materialnoprawnych przepisów § 5 ust. 1 pkt 36 lit a i pkt 39 rozporządzenia w sprawie jednostkowych stawek opłat za usługi wodne. Przechodząc do oceny zgłoszonych zarzutów, zauważyć należy, że istota sporu występującego w sprawie sprowadza się do dokonania oceny, czy pobór wód podziemnych przez Rodzinny Ogród Działkowy [...] w [...], dokonywany na podstawie pozwolenia wodnoprawnego udzielonego przez Dyrektora Zarządu Zlewni w [...] PGW WP decyzją z dnia [...] kwietnia 2019 r. do nawadniania upraw ogrodniczych, dokonywany jest do celów rolniczych na potrzeby nawadniania gruntów i upraw, czy też nie ma takiego charakteru i powinien być uznany za pobór do innych celów określonych w Polskiej Klasyfikacji Działalności, który to pogląd organu zaaprobowany został przez orzekający w sprawie Sąd pierwszej instancji.

W pierwszym rzędzie przypomnieć trzeba, że opłaty za usługi wodne uiszcza się między innymi za pobór wód podziemnych (art. 268 ust. 1 pkt 1 ustawy Prawo wodne), opłata za usługi wodne za pobór wód składa się z opłaty stałej oraz opłaty zmiennej uzależnionej od ilości wód pobranych (art. 270 ust. 1), wysokość opłaty zmiennej za pobór wód podziemnych lub wód powierzchniowych ustala się jako iloczyn jednostkowej stawki opłaty i ilości pobranych wód podziemnych lub wód powierzchniowych, wyrażonej w m3 (art. 272 ust. 1), ustalając wysokość opłat, o których mowa w ust. 1-9, uwzględnia się okres rozliczeniowy wynoszący kwartał (art. 270 ust. 10 ustawy Prawo wodne).

W przepisie art. 277 ust. 1 ustawy Prawo wodne zawarte jest upoważnienie dla Rady Ministrów do określenia, w drodze rozporządzenia, jednostkowych stawek opłat, o których mowa w art. 274 oraz w art. 275 ust. 20-24 ustawy Prawo wodne, a więc opłat za usługi wodne, przy czym w art. 274 określono maksymalną wysokość stawek opłat za usługi wodne, ustalając między innymi w pkt 2 lit. zj górną jednostkową stawkę opłaty za usługi wodne w formie opłaty zmiennej za pobór wód do celów określonych w Polskiej Klasyfikacji Działalności innych niż wymienione w lit. a-zi, zaś w pkt 3 lit. c górną jednostkową stawkę opłaty za usługi wodne w formie opłaty zmiennej za pobór za pomocą urządzeń pompowych wód podziemnych do celów rolniczych na potrzeby nawadniania gruntów i upraw.

Wykonując powyższą delegację ustawową Rada Ministrów wydała rozporządzenie z dnia 22 grudnia 2017 r. w sprawie jednostkowych stawek opłat za usługi wodne. W przepisie § 5 ust. 1 pkt 36 rozporządzenia ustaliła wysokość stawki opłaty za usługi wodne w formie opłaty zmiennej za pobór wód do innych celów niż wymienione w pkt 1-35, określonych w Polskiej Klasyfikacji Działalności, zaś w § 5 ust. 1 pkt 39 wysokość stawki opłaty zmiennej za pobór wód podziemnych za pomocą urządzeń pompowych, do celów rolniczych lub leśnych, na potrzeby nawadniania gruntów i upraw. Treść normatywna § 5 ust. 1 pkt 36 rozporządzenia, jak i art. 274 pkt 2 lit. zj ustawy Prawo wodne jednoznacznie wskazuje, że ustalenie stawki jednostkowej opłaty zmiennej za pobór wód w oparciu o tą regulację każdorazowo będzie miało miejsce dopiero przypadku ustalenia, że w danym przypadku tego rodzaju ustalenie nie powinno mieć miejsca w oparciu o przepis odnoszący się do poboru wody na konkretny cel.

W przedmiotowej sprawie istotne jest to, że zarówno ustawa Prawo wodne, jak i wydane na jej podstawie przepisy rozporządzenia w sprawie jednostkowych stawek opłat za usługi wodne, nie zdefiniowały relewantnego pojęcia "celów rolniczych", którym posługują się powołane wyżej przepisy ustalające preferencyjną stawkę jednostkową opłaty zmiennej za usługi wodne za pobór wód podziemnych pobieranych w takim celu i na potrzeby nawadniania gruntów i upraw ogrodniczych.

Orzekający w niniejszej sprawie Naczelny Sąd Administracyjny w pełni podziela tezę zawartą w wyroku NSA z dnia 30 września 2020 r. sygn. II OSK 1098/20, (LEX nr 3075683), że: "Pobór wód podziemnych dokonywany przez rodzinne ogrody działkowe, co do zasady może być uznany za pobór na cele rolnicze, o ile służy realizacji działalności ogrodniczej stanowiącej jeden z rodzajów działalności rolniczej.".

Na gruncie językowych reguł wykładni rolnictwo to dziedzina gospodarki obejmująca uprawę ziemi i roślin oraz hodowlę zwierząt. Zaś według Słownika języka polskiego PWN, pod red. W. Doroszewskiego (https://sjp.pwn.pl/doroszewski) to jeden z podstawowych działów gospodarki ludzkiej obejmujący uprawę polową roślin, ogrodnictwo i hodowlę zwierząt. Z kolei ogrodnictwo oznacza uprawę i pielęgnowanie warzyw, drzew owocowych, kwiatów, umiejętność zakładania i prowadzenia ogrodów, czy wreszcie uprawę warzyw, drzew owocowych i roślin ozdobnych oraz dział rolnictwa obejmujący warzywnictwo, sadownictwo oraz uprawę i hodowlę roślin ozdobnych (Słownik języka polskiego pod red. W. Doroszewskiego).

Zatem w sensie tekstualnym pobór wód do "celów rolniczych" to pobór, który ma służyć szeroko rozumianemu rolnictwu obejmującemu także ogrodnictwo, a więc uprawę warzyw, owoców, kwiatów i roślin ozdobnych oraz prowadzenie ogrodów.

Rozstrzygając kluczowe w sprawie pojęcie "celów rolniczych" trzeba zasadniczo odwołać się do systemowych reguł wykładni. Reguły te prowadzą bowiem do ustalenia znaczenia normy prawnej w kontekście systemowym. Dyrektywy preferencji systemowej nakazują akceptację tylko takiego znaczenia tekstu, które prowadzi do rekonstrukcji norm zgodnych z innymi normami obowiązującego systemu prawa (por. J. Wróblewski, Sądowe stosowanie prawa, Warszawa 1972 r., s. 241 i n.).

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego pojęcie "celów rolniczych" należy inferować z systemu obowiązującego prawa. Zaznaczyć przy tym trzeba, że norma wyinterpretowana z przepisów powszechnie obowiązującego prawa, podobnie jak norma wyinferowana, traktowana jest jako element danego systemu prawnego (por. Z. Ziembiński, Teoria prawa, Warszawa – Poznań 1978, s. 80).

Podnieść należy, że w unormowaniach art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym przyjęto, że za działalność rolniczą uważa się produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, roślin ozdobnych, grzybów uprawnych, sadownictwa, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego fermowego oraz chów i hodowlę ryb, zaś w art. 2 pkt 15 ustawy o podatku od towarów i usług, że przez działalności rolniczą rozumie się między innymi produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarniową i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą. We wszystkich tych definicjach pojęciem działalności rolniczej objęto zatem także produkcję warzywniczą, roślin ozdobnych i sadowniczą, a więc odpowiadającą językowemu znaczeniu pojęcia ogrodnictwa, a jednocześnie w żadnej nie powiązano pojęcia działalności rolniczej z działalnością gospodarczą prowadzoną w celu osiągnięcia zysku, czy też z działalnością zarobkową (por. wyrok NSA z dnia 30 września 2020 r., sygn. II OSK 1098/20).

W wyroku z dnia 18 października 2016 r., sygn. I FSK 571/15 (ONSAiWSA 2018/2/37) NSA stwierdził, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług i aktów wykonawczych do niej dzierżawa gruntu przeznaczonego pod przydomowe ogródki działkowe i zieleń, który – zgodnie z umową – będzie wykorzystywany na cele rolnicze, korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatków od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2013 r., poz. 1722), niezależnie od tego, czy dzierżawca jest rolnikiem ryczałtowym, czy też osobą wykorzystującą produkty rolne pochodzące z uprawy tego gruntu jedynie na własne potrzeby (konsumpcję). Zatem okoliczność, że dane osoby nie będą dokonywać dostaw produktów ze swoich działek, nie oznacza, że nie będą one prowadzić działalności rolniczej, a ich ogrody nie będą służyły celom rolniczym.

Oceniając zatem, czy pobór wód do nawadniania gruntów i upraw w rodzinnych ogrodach działkowych może być uznany za pobór do celów rolniczych ustalić należy, czy na terenie tychże prowadzona jest działalność o charakterze ogrodnictwa stanowiącego - jak wykazano wyżej - gałąź rolnictwa. W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku Sąd Wojewódzki uznał, że: "jakkolwiek prowadzenie upraw ogrodniczych stanowi niewątpliwie wycinek aktywności rolniczej polegającej na uzyskiwaniu z prowadzonych upraw określonych płodów rolnych, to jednak nie można tracić z pola widzenia tego, że aktywność ta nie jest prowadzona w celach rolniczych, czyli w celach związanych z produkcją roślinną lub zwierzęcą, lecz - co wynika z charakteru rodzinnych ogrodów działkowych - w celach związanych z zaspokajaniem wypoczynkowych i rekreacyjnych potrzeb użytkowników rodzinnych ogrodów działkowych i ich rodzin.". Te cele nie są równoznaczne z "celami rolniczymi", o jakich mowa w § 5 ust. 1 pkt 39 rozporządzenia.

Definiując w art. 2 pkt 2 u.r.o.d. działkę ustawodawca wskazał, że jest to podstawowa jednostka przestrzenna rodzinnego ogrodu działkowego, o określonej powierzchni maksymalnej, służącą zaspokajaniu potrzeb działkowca i jego rodziny w zakresie prowadzenia upraw ogrodniczych, wypoczynku i rekreacji. W art. 3 u.r.o.d. określił z kolei cele rodzinnego ogrodu działkowego, do których należy:

1. 1) zaspokajanie wypoczynkowych i rekreacyjnych potrzeb społeczeństwa poprzez umożliwianie prowadzenia upraw ogrodniczych;
2. 2) poprawa warunków socjalnych członków społeczności lokalnych;
3. 3) pomoc rodzinom i osobom w trudnej sytuacji życiowej oraz wyrównywanie ich szans;
4. 4) integracja wielopokoleniowej rodziny, wychowanie dzieci w zdrowych warunkach oraz zachowanie aktywności i zdrowia emerytów i rencistów;
5. 5) integracja społeczna osób w wieku emerytalnym oraz niepełnosprawnych;
6. 6) przywracanie społeczności i przyrodzie terenów zdegradowanych;
7. 7) ochrona środowiska i przyrody;
8. 8) oddziaływanie na poprawę warunków ekologicznych w gminach;
9. 9) kształtowanie zdrowego otoczenia człowieka;
10. 10) tworzenie warunków do udostępniania terenów zielonych dla społeczności lokalnych.

Wskazać też należy na treść art. 4 u.r.o.d. stanowiącego wprost, że rodzinne ogrody działkowe są urządzeniami użyteczności publicznej, służącymi zaspokajaniu wypoczynkowych, rekreacyjnych i innych potrzeb socjalnych członków społeczności lokalnych poprzez zapewnienie im powszechnego dostępu do rodzinnych ogrodów działkowych oraz do działek dających możliwość prowadzenia upraw ogrodniczych na własne potrzeby, a także podniesienie standardów ekologicznych otoczenia. Zgodzić się należy z konstatacją zawartą w wyroku NSA z dnia 30 września 2020 r. sygn. II OSK 1098/20, że kolejność wyliczeń zawartych w art. 2 pkt 2 i art. 3 u.r.o.d. stanowi wyraz tego, jaka jest w ocenie ustawodawcy hierarchia celów, realizacji, których służyć mają rodzinne ogrody działkowe. Realizacja wszelkich innych celów funkcjonowania rodzinnych ogrodów działkowych dokonywać ma się właśnie poprzez prowadzenie na poszczególnych działkach upraw ogrodniczych na własne potrzeby, co jest zasadniczym sposobem korzystania z działek w rodzinnych ogrodach działkowych. Okoliczności tej nie dostrzegł tak orzekający w sprawie Sąd pierwszej instancji, jak organ administracji.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego egzegeza postanowień u.r.o.d. prowadzi do wniosku, że istnienie rodzinnych ogrodów działkowych służy realizacji działalności ogrodniczej na własne potrzeby, poprzez którą osiągane są wszystkie pozostałe cele istnienia rodzinnych ogrodów działkowych, związane z zaspokajaniem wypoczynkowych i rekreacyjnych potrzeb użytkowników rodzinnych ogrodów działkowych i ich rodzin, która to działalność ogrodnicza jest elementem działalności rolniczej (rolnictwa).

Kolejnym argumentem systemowym za przyjęciem powyższej wykładni są przepisy ustawy o podatku rolnym, stanowiące w art. 1, że opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, jednocześnie wprowadzające w art. 12 ust. 1 pkt 13 ustawy zwolnienie przedmiotowe obejmujące właśnie grunty położone na terenie rodzinnego ogrodu działkowego, z wyjątkiem będących w posiadaniu podmiotów innych niż działkowcy lub stowarzyszenia ogrodowe w rozumieniu u.r.o.d. Wprowadzenie zwolnienia zawartego w art. 12 ust. 1 pkt 13 ustawy o podatku rolnym dowodzi, że ustawodawca jednoznacznie uznał, że na gruntach rodzinnych ogrodów działkowych prowadzona jest działalność rolnicza, albowiem w innym przypadku zwolnienie tych gruntów od podatku rolnego nie wymagałoby odpowiedniej regulacji ustawowej zawartej w tym przepisie (por. wyrok NSA z dnia 30 września 2020 r., sygn. II OSK 1098/20)

Nie znajduje natomiast uzasadnienia stanowisko podniesione w odpowiedzi na skargę kasacyjną, że pojęcie poboru wód dla celów rolniczych jest związane z pojęciem rolnika. Przepis definicyjny art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 20 grudnia 1990 r. o ubezpieczeniu społecznym rolników wskazuje, że ilekroć w ustawie jest mowa o rolniku - rozumie się pełnoletnią osobę fizyczną, zamieszkującą i prowadzącą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, osobiście i na własny rachunek, działalność rolniczą w pozostającym w jej posiadaniu gospodarstwie rolnym, w tym również w ramach grupy producentów rolnych, a także osobę, która przeznaczyła grunty prowadzonego przez siebie gospodarstwa rolnego do zalesienia. Zakres podmiotowy pojęcia rolnika, na gruncie tej ustawy jest niewątpliwie węższy, aniżeli osoby prowadzącej działalność rolniczą, albowiem musi on spełnić relewantne kryterium, aby działalność ta prowadzona była w pozostającym w jej posiadaniu gospodarstwie rolnym.

Natomiast polski system prawny dopuszcza prowadzenie szeroko rozumianej działalności rolniczej przez osoby inne niż rolnicy, czego przykładem mogą być właśnie osoby prowadzące na własne potrzeby uprawy warzyw, względnie inną działalność ogrodniczą w ogrodach przydomowych, bądź działkowych. W tym zakresie trafne jest stanowisko zawarte w uzasadnieniu wyroku NSA z dnia 30 września 2020 r., sygn. II OSK 1098/20, że skoro "prowadzenie działalności rolniczej nie wymaga posiadania statusu rolnika, to z faktu, iż takiego statusu nie mają posiadacze ogrodów w rodzinnych ogrodach działkowych, nie wynika, by wody podziemne pobierane w tych ogrodach co do zasady nie mogły być uznane za wykorzystywane na cele rolnicze.".

Za przyjęciem przedstawionej wyżej wykładni § 5 ust. 1 pkt 39 rozporządzenia w sprawie w sprawie jednostkowych stawek opłat za usługi wodne przemawia także zasada in dubio pro libertate zawarta w art. 7a § 1 K.p.a., zgodnie z którą jeżeli przedmiotem postępowania administracyjnego jest nałożenie na stronę obowiązku bądź ograniczenie lub odebranie stronie uprawnienia, a w sprawie pozostają wątpliwości co do treści normy prawnej, wątpliwości te są rozstrzygane na korzyść strony, chyba że sprzeciwiają się temu sporne interesy stron albo interesy osób trzecich, na które wynik postępowania ma bezpośredni wpływ.

Dla zastosowania postanowień § 5 ust. 1 pkt 39 rozporządzenia koniecznym jest zatem nie tylko stwierdzenie dokonywania poboru wód podziemnych do celów rolniczych, lecz także spełnienie drugiego warunku, to jest dokonywanie poboru na potrzeby nawadniania gruntów i upraw. Odnosząc się do spełnienia tej przesłanki zauważyć należy, że zgodnie z art. 552 ust. 2 pkt 1 ustawy Prawo wodne ustalenie wysokości opłaty za usługi wodne w okresie od dnia wejścia w życie ustawy do dnia 31 grudnia 2026 r. następuje na podstawie określonego w pozwoleniu wodnoprawnym, albo w pozwoleniu zintegrowanym celu i zakresu korzystania z wód. W pozwoleniu wodnoprawnym udzielonym przez Dyrektora Zarządu Zlewni w [...] PGW WP decyzją z dnia [...] kwietnia 2019 r., na podstawie którego poboru wód dokonuje strona skarżąca kasacyjnie wskazano, że pobór wód podziemnych ma obejmować określone w nim ilości wody, może mieć miejsce w okresie od 15 kwietnia do 31 października każdego roku.

Nadto w uzasadnieniu decyzji udzielającej pozwolenia wskazano, że pobierana woda służyć będzie do nawadniania ogródków działkowych. Tak określony w pozwoleniu wodnoprawnym cel i zakres, w tym czasokres pobierania wód wskazuje, że ich pobieranie służyć ma nawadnianiu gruntów i upraw na terenie rodzinnych ogródków działkowych.

Sąd Wojewódzki uznał, że prezentowane przez organ stanowisko w kwestii zastosowanej w niniejszej sprawie stawki opłaty za pobór wody, potwierdza treść Polskiej Klasyfikacji Działalności, do której to odsyła przepis § 5 ust. 1 pkt 36 rozporządzenia, a w szczególności to, że działalność ta - jak przyjął organ - określona została w grupie 94.99.Z. Wprawdzie w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) wskazano w części zatytułowanej wyjaśnienia PKD 2007 w pozycji 99.94.Z, że podklasa ta obejmuje między innymi działalność stowarzyszeń agitujących do działalności kulturalnej, rekreacyjnej oraz hobbystycznej (innej niż sporty i gry), np.: koła poetyckie i literackie, kluby książki, kluby historyczne, koła działkowców, kluby filmowe, koła fotograficzne, muzyczne i artystyczne, kluby kolekcjonerskie, kluby środowiskowe itp., to jednak nie oznacza to dopuszczalności stosowania do wszelkich poborów wód przez rodzinne ogrody działkowe jednostkowych stawek opłaty zmiennej określonych w § 5 ust. 1 pkt 36 rozporządzenia.

O ile bowiem pobór wód spełnia łącznie wszystkie kryteria wskazane w § 5 ust. 1 pkt 39 rozporządzenia (w tym dotyczy wód podziemnych, jest dokonywany za pomocą urządzeń pompowych, na cele rolnicze i dla nawadniania gruntów i upraw), to zastosowanie do niego znajdzie preferencyjna stawka opłaty określona w tym przepisie i to niezależnie od tego, czy jest dokonywany przez rolnika, czy też przez inny podmiot, w tym rodzinny ogród działkowy. Dopiero w braku przesłanek dla zastosowania tej regulacji znaleźć może w stosunku do poboru wód zastosowanie regulacja § 5 ust. 1 pkt 36 rozporządzenia, ze względu na to, że pobór ten będzie dotyczył innych celów określonych w Polskiej Klasyfikacji Działalności, w tym działalności kół działkowców (por. wyrok NSA z dnia 30 września 2020 r., sygn. II OSK 1098/20).

Nie można natomiast podzielić zarzutu skargi naruszenia zaskarżonym wyrokiem art. 145 §1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w zw. z art. 7, art. 77 § 1 K.p.a. Zauważyć należy, że nie stanowi naruszenia tych reguł procesowych przyjęcie przez organ, a następnie zaaprobowanie przez Sąd pierwszej instancji odmiennej niż prezentowana przez stronę wykładni i co za tym zastosowania przepisów prawa materialnego, a do tego sprowadza się całość argumentacji przedstawionej w skardze kasacyjnej.

Także pozbawiony jest doniosłości prawnej zarzut naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a. poprzez niepoddanie w ramach sądowej kontroli decyzji administracyjnych wnikliwej analizie całego zebranego materiału dowodowego. Przepis ten może stanowić usprawiedliwioną podstawę kasacyjną wówczas, gdy uzasadnienie zaskarżonego wyroku nie zawiera wszystkich określonych w nim elementów lub nie pozwala jednoznacznie ustalić przesłanek, jakimi kierował się wojewódzki sąd administracyjny podejmując rozstrzygnięcie, a wada ta uniemożliwia dokonanie kontroli instancyjnej zaskarżonego wyroku. W rozpoznawanej sprawie sytuacja taka nie wystąpiła.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego uzasadnienie zaskarżonego wyroku spełnia wymogi, o których mowa w powołanym przepisie. Przedstawiono w nim stan faktyczny sprawy, zarzuty podniesione w skardze oraz wskazano i w dostateczny sposób wyjaśniono podstawę prawną rozstrzygnięcia. To, że strona skarżąca nie zgadza się z oceną stanu faktycznego zawartą w uzasadnieniu wyroku nie stanowi o wadliwej konstrukcji uzasadnienia.

Naczelny Sąd Administracyjny oddalił wniosek strony skarżącej o dopuszczenie dowodu z dokumentu w postaci informacji z dnia [...] grudnia 2020 r. ustalającej wysokość opłaty zmiennej za usługi wodne nr [...], wydanej przez PGW Wody Polskie Zarząd Zlewni w [...], na okoliczność kwalifikacji przez organ poboru wody przez skarżącego do celów nawadniania upraw i gruntów. Możliwość przeprowadzenia dowodów uzupełniających z dokumentów dotyczy postępowania przed Sądem pierwszej instancji. Zgodnie z przepisem, art. 106 § 3 P.p.s.a. sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania. Wprawdzie w postępowaniu kasacyjnym, jeżeli nie ma szczególnych przepisów postępowania przed Naczelnym Sądem Administracyjnym, na podstawie art. 193 P.p.s.a. stosuje się odpowiednio przepisy postępowania przed wojewódzkim sądem administracyjnym, jednak nie znaczy to, że do tego postępowania stosuje się art. 106 § 3 P.p.s.a. Ponadto co do zasady rolą Naczelnego Sądu Administracyjnego jest kontrola ustaleń Sądu Wojewódzkiego, a nie zastępowanie tego Sądu.

Przeprowadzenie po raz pierwszy dowodu z dokumentu w postępowaniu kasacyjnym, w rzeczywistości prowadziłoby do pozbawienia stron jednej instancji sądowej, co byłoby nie do pogodzenia z konstytucyjną zasadą dwuinstancyjności postępowania sądowego, wynikającą z art. 45 ust. 1 i art. 78 Konstytucji, a wyraźnie proklamowaną w art. 176 ust. 1 Konstytucji.

Dotąd powiedziane pozwalało Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu orzec o uchyleniu zaskarżonego wyroku i uchyleniu zaskarżonej decyzji na podstawie art. 188 P.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a P.p.s.a.

Jednocześnie Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 203 § 1 P.p.s.a., orzekł o zwrocie kosztów postępowania sądowego. Na zasądzone koszty postępowania sądowego składa się opłata za czynności profesjonalnego pełnomocnika, który sporządził skargę kasacyjną (240 zł - § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b w zw. z § 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych) oraz zwrot kosztów z tytułu uiszczonych przez stronę skarżącą wpisów od skargi kasacyjnej (100 zł) i od skargi (100 zł), a także zwrot kosztów opłaty kancelaryjnej za odpis wyroku Sądu I instancji z uzasadnieniem (100 zł) oraz opłaty skarbowej od pełnomocnictwa (17 zł).