Uzasadnienie
Urząd Skarbowy w L. decyzją z dnia 17 października 1996 r. [...] określił
Przedsiębiorstwu Handlowo-Produkcyjno-Usługowemu „I.” Zakład Pracy Chronionej
Irena S.-W. i Marek W. Spółka cywilna w L. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za okres od lipca do grudnia 1993 r. w łącznej kwocie 152.398,50 zł (po deno- minacji). Organ podatkowy ustalił, że Pełnomocnik do Spraw Osób Niepełnospraw- 2 nych Ministerstwa Pracy i Polityki Socjalnej decyzją z dnia 25 lutego 1992 r. stwier- dził, że Przedsiębiorstwo Handlowo-Produkcyjno-Usługowe „I.” w L. ul. S. spełnia warunki określone w art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 9 maja 1991 r. o zatrudnianiu i re- habilitacji zawodowej osób niepełnosprawnych (Dz.U. Nr 46, poz. 201 ze zm.). W decyzji zawarto pouczenie, że decyzja zachowuje ważność pod warunkiem spełnia- nia kryteriów przewidzianych w tym przepisie. W okresie po wydaniu tej decyzji
Spółka uruchamiała nowe miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, o czym nie powiadamiała na bieżąco Pełnomocnika do Spraw Osób Niepełnosprawnych, a co uczyniła dopiero w piśmie z dnia 2 sierpnia 1996 r. W ocenie organu podatkowego status zakładu pracy chronionej przysługiwał Przedsiębiorstwu od dnia wydania de- cyzji, jednakże to utraciło ono ten status z dniem 9 października 1992 r., ponieważ od tego dnia nie prowadziło działalności gospodarczej w lokalu przy ul. S., a po tej dacie nie uzyskało nowej decyzji na żadne z posiadanych obiektów i pomieszczeń, w których prowadzona jest działalność gospodarcza. W konsekwencji należało przyjąć, że Przedsiębiorstwo bezprawnie korzystało z prawa do zaniechania różnicy między podatkiem należnym a naliczonym.
Izba Skarbowa w N.S. decyzją z dnia 12 maja 1997 r. I[...] utrzymała w mocy zaskarżoną odwołaniem Przedsiębiorstwa decyzję organu podatkowego pierwszej instancji. W ocenie podatkowego organu odwoławczego decyzja Pełnomocnika do
Spraw Osób Niepełnosprawnych z dnia 25 lutego 1992 r. dotyczyła tylko jednego zakładu mieszczącego się przy ul. S. w L., zaś decyzja dotycząca innych zakładów
Przedsiębiorstwa została wydana dopiero w dniu 24 września 1996 r. Dlatego też należy uznać za słuszne stanowisko Urzędu Skarbowego, że zakłady nie wymienio- ne w decyzji z dnia 25 lutego 1992 r. nie mogły korzystać z uprawnień podatkowych przysługujących zakładom pracy chronionej.
Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie-Ośrodek Zamiejscowy w Krako- wie wyrokiem z dnia 11 grudnia 1997 r. [...] oddalił skargę Przedsiębiorstwa na po- wyższą decyzję Izby Skarbowej w N.S. W ocenie Sądu istota sporu sprowadza się do kwestii, czy skarżący korzystali w 1993 r. ze zwolnienia od podatku, które według art. 20 ustawy o zatrudnianiu i rehabilitacji zawodowej osób niepełnosprawnych przysługiwało zakładom pracy chronionej. Należy w związku z tym odróżnić zakład pracy od zakładu pracy chronionej, co wynika z treści przepisu art. 19 tej ustawy określającego, jaki zakład pracy jest zakładem pracy chronionej. Nietrafne jest za- patrywanie, że skoro podmiot, który dla danego zakładu uzyskał status zakładu pracy 3 chronionej, to inne jego zakłady uruchamiane później, nawet bez wydania stosownej decyzji Pełnomocnika odnoszącej się do tych zakładów, także są objęte tym statusem. Ponadto przyznane zakładowi pracy chronionej przywileje podatkowe są wyjątkiem od zasady powszechności obowiązku podatkowego, a zatem istnienie tego wyjątku musi wynikać jednoznacznie z decyzji wyraźnie stwierdzającej, że dany zakład, a nie tylko firma czy przedsiębiorstwo jest zakładem pracy chronionej. Zda- niem Sądu osnowa decyzji Pełnomocnika z dnia 24 września 1996 r., która stwier- dza, że Przedsiębiorstwo Handlowo-Produkcyjno-Usługowe „I.” Irena S.-W. i Marek
W. Spółka cywilna w L. ul. T. prowadząca również działalność w miejscach wymie- nionych w sentencji decyzji „od dnia 12 września 1996 r. spełnia warunki określone dla zakładu pracy chronionej" jest sprzeczna z jej uzasadnieniem w zakresie odno- szącym się do daty spełnienia przez stronę skarżącą warunków koniecznych do uzyskania (zachowania) statusu zakładu pracy chronionej.
Minister Sprawiedliwości zaskarżył powyższy wyrok rewizją nadzwyczajną, w której zarzucił rażące naruszenie art. 19 ust. 2 i 20 ust. 1 ustawy o zatrudnianiu i re- habilitacji osób niepełnosprawnych oraz art. 16 Kodeksu postępowania administra- cyjnego i wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy Naczelnemu
Sądowi Administracyjnemu-Ośrodkowi Zamiejscowemu w Krakowie do ponownego rozpoznania. W ocenie Ministra Sprawiedliwości spółka cywilna jest jednostką orga- nizacyjną i podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą. Decyzja Pełnomocni- ka z 25 lutego 1992 r. dotyczyła podmiotu gospodarczego, a nie wchodzących w jej skład jednostek organizacyjnych (poszczególnych zakładów), w których osoby nie- pełnosprawne wykonują pracę. Ponadto organy podatkowe naruszyły rażąco przepis art. 16 KPA, bowiem odmówiły respektowania wynikającego z tej decyzji prawa do zwolnienia podatkowego.
Sąd Najwyższy zważył, co następuje
Stosownie do postanowienia art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 9 maja 1991 r. o za- trudnieniu i rehabilitacji zawodowej osób niepełnosprawnych (Dz.U. Nr 46, poz. 201 ze zm.), status prawny zakładu pracy chronionej może uzyskać zakład pracy zatrud- niający nie mniej niż 20 pracowników, jeżeli równocześnie spełnia określone w tym przepisie warunki prawne dotyczące: wskaźnika zatrudnienia osób niepełnospraw- nych, które nota bene odnoszone są do ogólnej liczby zatrudnionych przez dany zak- 4 ład pracy (art. 19 ust. 1 pkt 1 oraz art. 19 ust. 1a tej ustawy), wymagań architekto- nicznych i wyposażenia obiektów i pomieszczeń danego zakładu pracy (art. 19 ust. 1 pkt 2 tej ustawy) oraz zapewnienia zatrudnionym osobom niepełnosprawnym pods- tawowej i specjalistycznej opieki medycznej, poradnictwa i usług rehabilitacyjnych (art. 19 ust. 1 pkt 3 tej ustawy). Przy czym art. 3 pkt 1 ustawy o zatrudnieniu i rehabi- litacji osób niepełnosprawnych przesądza, że ilekroć jest w niej mowa o "zakładzie pracy", to należy przez to rozumieć zakład pracy w rozumieniu art. 3 KP, czyli osobę prawną, jednostkę organizacyjną nie posiadającą osobowości prawnej lub osobę fi- zyczną zatrudniającą pracowników w celach zarobkowych. Z kolei art. 3 pkt 2 tej ustawy stanowi, że tzw. zakładem pracy chronionej jest zakład pracy (w wyżej poda- nym rozumieniu), który spełnia warunki określone w art. 19 ustawy o zatrudnieniu i rehabilitacji osób niepełnosprawnych. Równocześnie art. 19 ust. 2 ustawy o zatrud- nieniu i rehabilitacji osób niepełnosprawnych stanowi, że o przyznaniu statusu praw- nego zakładu pracy chronionej decyduje, w każdym wypadku na wniosek kierownika zainteresowanego zakładu pracy, Pełnomocnik do Spraw Osób Niepełnosprawnych, w porozumieniu z Państwową Inspekcją Pracy, po uprzednim stwierdzeniu, że dany zakład pracy spełnia wymagane warunki ustawowe. Z powyższych przepisów jedno- znacznie wynika, że na gruncie obowiązującego stanu prawnego, jak trafnie podkre- ślił Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 8 stycznia 1998 r., III RN 103/97 (OSNAPiUS 1998 nr 18, poz. 532) podmiotem prawnym, któremu przyznaje się status prawny zakładu pracy chronionej, wraz z wynikającymi stąd uprawnieniami i obowiązkami (art. 20 - art. 23 ustawy) jest określony zakład pracy (tzn. osoba prawna, jednostka organizacyjna nie posiadająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna zatrudniająca pracowników), o ile spełnia on określone ustawą warunki prawne, a nie wchodząca w skład danego zakładu pracy jego wewnętrzna jednostka organizacyjna, w której są zatrudnione osoby niepełnosprawne. Ostateczna decyzja Pełnomocnika do Spraw
Osób Niepełnosprawnych przyznająca określonemu zakładowi pracy status prawny zakładu pracy chronionej może być uchylona lub zmieniona jedynie na zasadach i w trybie określonym przepisami ustawy (art. 16 KPA). Ponadto w sytuacjach, o których mowa w art. 162 § 1 KPA, Pełnomocnik do Spraw Osób Niepełnosprawnych stwier- dza jej wygaśnięcie. Oznacza to, że do czasu uchylenia lub zmiany ostatecznej de- cyzji administracyjnej o przyznaniu zakładowi pracy statusu zakładu pracy chronionej zakład ten może korzystać z uprawnień przewidzianych w ustawie, w tym do ko- rzystania ze zwolnienia od podatków, zaś organy podatkowe nie mogą w tym czasie 5 dokonywać samodzielnych ustaleń co do spełniania przez zakład pracy warunków określonych w art. 19 ust. 1 ustawy, bowiem należy to do wyłącznej kompetencji Peł- nomocnika do Spraw Osób Niepełnosprawnych.
W rozpoznawanej sprawie Pełnomocnik do Spraw Osób Niepełnosprawnych
Ministerstwa Pracy i Polityki Socjalnej decyzją z dnia 25 lutego 1992 r. stwierdził, że
Przedsiębiorstwo Handlowo-Produkcyjno-Usługowe „I.” Irena S.-W. i Marek W. Spółka cywilna w L. przy ul. S. spełnia wymagania określone w art. 19 ust. 1 ustawy o zatrudnieniu i rehabilitacji osób niepełnosprawnych. Trafny jest pogląd Ministra
Sprawiedliwości, że powyższa decyzja dotyczyła wskazanego w decyzji podmiotu gospodarczego, tj. określonego przedsiębiorstwa zatrudniającego osoby niepełnos- prawne, a nie wchodzących w jego skład, jako wewnętrzne jednostki organizacyjne, poszczególnych zakładów, w których osoby niepełnosprawne wykonują pracę. Zgod- nie bowiem z przepisem art. 3 pkt 2 ustawy zakładem pracy chronionej jest zakład pracy spełniający warunki określone w art. 19, zaś zakładem pracy jest zakład pracy w rozumieniu Kodeksu pracy (art. 3 pkt 1 ustawy). W świetle przepisu art. 3 Kodeksu pracy, który wprowadził pojęcie pracodawcy w miejsce zakładu pracy w znaczeniu podmiotowym, należy przyjąć, że zakładem pracy jest jednostka organizacyjna, w tym przypadku Przedsiębiorstwo Handlowo-Produkcyjno-Usługowe „I.” Irena S.W. i
Marek W. Spółka cywilna, zatrudniająca pracowników, nie zaś części tych jednostek, które nie mają uprawnienia do zatrudniania pracowników, a w których osoby niepeł- nosprawne świadczą pracę. W konsekwencji należy przyjąć, że status zakładu pracy chronionej może uzyskać jednostka organizacyjna zatrudniająca pracowników, nie zaś poszczególne części składowe tej jednostki. Za stanowiskiem tym przemawia także treść przepisu art. 19 ust. 1a ustawy, zgodnie z którym wskaźniki, o których mowa w art. 19 ust. 1 ustawy są odnoszone do ogólnej liczby zatrudnionych przez osobę prawną, jednostkę organizacyjną nie posiadającą osobowości prawnej lub osobę fizyczną. Oznacza to, że status zakładu pracy chronionej może uzyskać zak- ład pracy zatrudniający ogół pracowników, a nie część tego zakładu, w którym za- trudnieni są pracownicy niepełnosprawni i który nie ma uprawnień do zatrudniania pracowników.
Biorąc powyższe pod rozwagę Sąd Najwyższy orzekł jak w sentencji.
========================================