Uzasadnienie
1. W skardze konstytucyjnej wniesionej do Trybunału Konstytucyjnego 29 marca 2018 r. (data nadania) A.B. (dalej: skarżąca) wystąpiła o stwierdzenie, że art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (ówcześnie:
Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, ze zm.; obecnie: Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, ze zm.; dalej: u.p.d.o.f.) jest niezgodny z: 2
a) art. 2 w związku z art. 84 i art. 217 Konstytucji przez wprowadzenie warunków rozpoznania przychodu z działalności gospodarczej niezgodnych z zasadami: państwa prawnego, poprawnej legislacji, pewności prawa oraz przez wprowadzenie obciążeń publicznych w sposób niejasny, nieprecyzyjny i ograniczający prawa podatników do nieopodatkowania przychodu z tytułu sprzedaży własnego majątku po upływie 5 lat od jego nabycia, 3
b) art. 84 i art. 217 w związku z art. 64 ust. 3 Konstytucji przez wprowadzenie niezgodnych z zasadą szczególnej określoności regulacji daninowych warunków rozpoznania przychodu z działalności gospodarczej, 4
c) art. 2 w związku z art. 64 ust. 1-2 w związku z art. 84 Konstytucji, ze względu na wprowadzenie nadmiernie szerokiej definicji działalności gospodarczej rozszerzającej zakres opodatkowania przychodu z tego źródła na przychody z innych źródeł, w tym ze sprzedaży posiadanego na własność majątku.
Skarga konstytucyjna została wniesiona w związku z następującą sprawą.
Decyzją z 16 października 2014 r. (nr […]) Dyrektor Izby Skarbowej w S. (dalej: decyzja Dyrektora Izby) utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w S. z 19 marca 2014 r. (nr […]), określającą wysokość zobowiązania podatkowego skarżącej z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2007. 7
Organy kontroli skarbowej uznały, że dokonane przez skarżącą czynności, tj. m.in. podział posiadanej nieruchomości na szereg mniejszych działek, stworzenie strony internetowej z informacją o ofercie sprzedaży nieruchomości, a następnie sprzedaż działek były, stosownie do art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., podejmowane w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, a co za tym idzie, że uzyskany z tytułu sprzedaży nieruchomości przychód należało zakwalifikować do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.
Skarżąca wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w S. (dalej: WSA), który wyrokiem z 7 października 2015 r. (sygn. akt […]) oddalił ją. W swoim uzasadnieniu WSA – odwołując się do definicji działalności gospodarczej oraz orzecznictwa, a także oceniając charakter prowadzonej w 2007 r. przez skarżącą działalności – uznał, że wypełniła ona przesłanki do uznania jej za osobę prowadzącą działalność gospodarczą. Orzeczenie to zostało utrzymane w mocy wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 2 lutego 2018 r. (sygn. akt […]; dalej: wyrok NSA).
2. Skarżąca wskazała, że zgodnie z dokonaną przez NSA wykładnią zakwestionowanego przepisu, „sprzedając działki gruntu wcześniej zakupionego jako całość na kredyt w celu uzyskania zarobku, w sposób powtarzalny, przy minimalnym poziomie zorganizowania (własne ogłoszenia internetowe o sprzedaży), (…) prowadziła [ona] działalność gospodarczą, co uniemożliwia potraktowanie [jej] przychodu jako przychodu ze źródła odpłatnego zbycia nieruchomości (art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a), a tym samy[m] z wyłączenia z przychodu po upływie 5 lat od daty nabycia nieruchomości”.
3. Zdaniem skarżącej powyższa norma jest niezgodna z powołanymi wzorcami konstytucyjnymi, ponieważ nieznany jest jej zakres, zaś sama definicja działalności gospodarczej jest niejasna. Sformułowanie przepisu zawierającego tę normę narusza zasadę prawidłowej legislacji, obowiązującą w demokratycznym państwie prawnym. Uważa też, że art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. definiuje „jednocześnie i w ten sam sposób działalność gospodarczą i pozarolniczą działalność gospodarczą”, co oznacza, że podatnik spełniający te kryteria nie jest w stanie rozstrzygnąć, czy dotyczyć go będą przepisy o działalności gospodarczej czy o działalności pozarolniczej.
Co więcej, kryteria te mogą spełniać podmioty osiągające także przychody z innych źródeł niż działalność gospodarcza, gdyż przepis ten nie zawiera kryteriów pozwalających na odróżnienie przychodów z tego źródła i pozostałych przychodów wymienionych w art. 10 u.p.d.o.f. W konsekwencji podatnik, na podstawie analizy tego przepisu, nie jest w stanie odpowiedzieć na pytanie, czy jego działania generują przychody ze źródła „działalność gospodarcza”, czy też z innych źródeł, np. sprzedaży składników majątku prywatnego, najmu czy działalności wykonywanej osobiście. Zdaniem skarżącej, wyrok NSA jest najlepszym, ale nie jedynym przykładem negatywnych konsekwencji niedbałej redakcji zaskarżonego przepisu.
- 4. Zarządzeniem sędziego Trybunału Konstytucyjnego z 28 sierpnia 2018 r. skarżąca została wezwana do usunięcia braków formalnych wniesionej skargi, co uczyniła w piśmie z 7 września 2018 r. (data nadania).
- 5. Pełnomocnik skarżącej pismem z 10 czerwca 2019 r. poinformował o śmierci swojej mocodawczyni, która nastąpiła 28 października 2018 r. oraz o toczącym się w związku z tym postępowaniem spadkowym.
- 6. Postanowieniem z 11 grudnia 2019 r. Trybunał Konstytucyjny zawiesił postępowanie.
- 7. Pełnomocnik A.A.K. – spadkobierczyni po zmarłej skarżącej – pismem z 5 lutego 2020 r. (data nadania) poinformował o zakończeniu postępowania spadkowego i przedłożył postanowienie Sądu Rejonowego w K. z 18 grudnia 2019 r. (sygn. akt […]) o stwierdzeniu nabycia całego spadku przez A.A.K. Jednocześnie wniósł o podjęcie zawieszonego postępowania.
Trybunał Konstytucyjny zważył, co następuje
1. Zgodnie z art. 61 ust. 1 ustawy z dnia 30 listopada 2016 r. o organizacji i trybie postępowania przed Trybunałem Konstytucyjnym (Dz. U. z 2019 r. poz. 2393; dalej: u.o.t.p. TK), skarga konstytucyjna podlega wstępnemu rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym.
Służy ono wyeliminowaniu – już w początkowej fazie postępowania – spraw, które nie mogą być przedmiotem merytorycznego rozstrzygania.
Trybunał wydaje postanowienie o nadaniu skardze konstytucyjnej dalszego biegu, gdy spełnia ona wymagania przewidziane w ustawie oraz nie zachodzą okoliczności, o których mowa w art. 61 ust. 4 pkt 3 u.o.t.p. TK.
- 2. W ocenie Trybunału skarga konstytucyjna spełnia wymogi formalne wynikające z art. 79 ust. 1 Konstytucji oraz z przepisów u.o.t.p. TK, gdyż:
- a) skargę konstytucyjną złożył w imieniu skarżącej radca prawny, który przedstawił stosowne pełnomocnictwo, 19
- b) wyczerpana została przysługująca skarżącej droga prawna, ponieważ od wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 2 lutego 2018 r. (sygn. akt […]; dalej: wyrok NSA) nie przysługują żadne zwyczajne środki zaskarżenia, 20
- c) dochowany został trzymiesięczny termin wniesienia skargi wynikający z art. 77 ust. 1 u.o.t.p. TK, ponieważ wyrok NSA został doręczony pełnomocnikowi skarżącej 19 marca 2018 r., zaś skarga konstytucyjna została wniesiona 29 marca 2018 r. (data nadania), 21
- d) skarżąca – adekwatnie zarówno do treści orzeczenia wydanego w jej sprawie, jak i do zarzutów sformułowanych w skardze – określiła przedmiot zaskarżenia, czyli art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, ze zm.), 22
- e) przedstawione zostały także przez skarżącą argumenty uprawdopodobniające zarzut naruszenia przysługujących jej praw, wynikających z art. 2 w związku z art. 84 i art. 217, art. 84 i art. 217 w związku z art. 64 ust. 3, art. 2 w związku z art. 64 ust. 1-2 w związku z art. 84 Konstytucji.
Tym samym należy przyjąć, że skarżąca wypełniła obowiązki wynikające z art. 53 u.o.t.p. TK, co uzasadnia nadanie analizowanej skardze konstytucyjnej dalszego biegu.
W tym stanie rzeczy Trybunał Konstytucyjny postanowił jak w sentencji.