Uzasadnienie
Dyrektor Oddziału Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w B. prowadzi do majątku spółki cywilnej N. J. M., Z. N. postępowanie egzekucyjne, na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych w dniu [...] października 2019 r. o numerach: [...], obejmujących należności z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne, ubezpieczenie zdrowotne oraz Fundusz Pracy w tym Solidarnościowy Fundusz Wsparcia Osób Niepełnosprawnych i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych za okres od maja do czerwca 2019 r., w łącznej kwocie należności głównej [...] zł.
W celu wyegzekwowania powyższych zaległości, organ egzekucyjny zawiadomieniami z dnia [...] października 2019 r. dokonał zajęcia rachunku bankowego Skarżącej w Banku [...] S.A. Zawiadomienia te wraz z odpisami przedmiotowych tytułów wykonawczych Skarżąca odebrała w dniu [...] października 2019 r.
Pismem z dnia [...] października 2019 r. Skarżąca wniosła, na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2019 r. poz. 1438 ze zm., dalej: u.p.e.a.) zarzut nieistnienia obowiązku wskazując, że przedmiotowe należności zostały uregulowane jeszcze przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego, na dowód czego, dołączono do zarzutów potwierdzenia wykonania przelewu na te należności. Skarżąca wskazała jednocześnie, że dokonane przez nią wpłaty zostały bezzasadnie zaliczone na zaległości spółki sprzed 2012 r., prowadzonej wówczas w składzie J. M., J. Z. oraz Z. N..
Ponadto, w zakresie dokonanych przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych korekt składek objętych tytułami wykonawczymi podatnicy nie otrzymali żadnych informacji, a płatnicy nie mają wiedzy jak te kwoty zostały rozliczone. Skarżąca zarzuciła również, że kwoty z bieżących płatności przeksięgowane zostały na należności z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne, które organ rentowy decyzją z dnia [...] czerwca 2019 r. uznał za przedawnione. Skarżąca domagała się przedstawienia szczegółowego wyliczenia okresów przedawnienia oraz wyjaśnienia, co stało się ze środkami pieniężnymi, które zostały wcześniej pobrane na te należności. W związku z powyższym, Skarżąca wniosła o zawieszenie prowadzonego postępowania egzekucyjnego oraz o uchylenie dokonanych zajęć rachunków bankowych.
Postanowieniem z dnia [...] listopada 2019 r. Dyrektor Oddziału Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w B. zawiesił prowadzone postępowanie egzekucyjne, na podstawie art. 35 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, do czasu wydania ostatecznego postanowienia w przedmiocie zgłoszonego zarzutu. Postanowieniem z dnia [...] listopada 2019 r. Dyrektor Oddziału Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w B. odmówił uchylenia dokonanych czynności egzekucyjnych z dnia [...] października 2019 r. Wydanym w tym samym dniu postanowieniem odmówił uwzględnienia wniesionego zarzutu. W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia, organ egzekucyjny wskazał, że załączone do zarzutów dowody wpłat zostały uwzględnione w rozliczeniu konta płatnika, które dokonywane jest w oparciu o przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 września 2017 r. w sprawie szczegółowych zasad i trybu postępowania w sprawach rozliczania składek, do których poboru zobowiązany jest Zakład Ubezpieczeń Społecznych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1831), na podstawie dokumentów rozliczeniowych i płatniczych zidentyfikowanych w Kompleksowym Systemie Informatycznym ZUS na dany dzień rozliczenia.
Każdorazowo składana przez płatnika lub Zakład Ubezpieczeń Społecznych z urzędu korekta deklaracji rozliczeniowej ze zmianą lub bez zmiany zadeklarowanych składek w stosunku do poprzedniej może spowodować zmianę struktury salda na koncie płatnika czyli inne pokrycie należności z tytułu składek w stosunku do poprzedniego. Organ po podkreślił, że wpłaty dokonane przez płatnika w okresie do [...] grudnia 2017 r. rozliczone są zgodnie z ich oznaczeniem, a ewentualne nadpłaty proporcjonalnie na pokrycie kwoty zaległych składek oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim w dniu wpłaty pozostaje kwota zaległości z tytułu składek do kwoty odsetek za zwłokę. W sytuacji, gdy na koncie płatnika brak jest zaległych składek nadpłaty zaliczane są na pokrycie bieżących lub przyszłych składek.
W związku z tym, że od dnia [...] stycznia 2018 r., tj. od dnia wejścia w życia powyższego rozporządzenia zmieniły się zasady opłacania i rozliczania składek (jedna wpłata na NRS), każda wpłata dzielona jest proporcjonalnie na wszystkie rodzaje opłacanych składek, na podstawie ich udziału w ostatniej deklaracji rozliczeniowej i pokrywa należność od najstarszej wymagalnej składki do bieżącej. Wpłaty te rozliczają się automatycznie, bez ingerencji pracowników. Z analizy zapisów konta Skarżącej wynika, że przedstawione wpłaty zostały dokonane na NRS po dniu [...] stycznia 2018 r. i z uwagi na zaległości na koncie rozliczają się na najstarszą zaległość – zgodnie ze wskazanym rozporządzeniem. Organ wyjaśnił, że wskazane zaległości na koncie płatnika spowodowane są dokonanym po kontroli wymiarem składek z urzędu za zatrudnionych pracowników na podstawie wydanych decyzji, które po wyroku Sądu Apelacyjnego w G. z dnia [...] czerwca 2017 r. stały się prawomocne.
W konsekwencji powyższego skorygowano raporty imienne i deklaracje rozliczeniowe zgodnie z dokonanym wymiarem składek z urzędu.
Organ stwierdził, że wskazana przez Skarżącą decyzja z dnia [...] czerwca 2019 r. jest decyzją zmieniającą decyzję z dnia [...] kwietnia 2019 r. i ma charakter deklaratoryjny. Oznacza to, że potwierdza jedynie istniejący stan na koncie płatnika po uwzględnieniu korekt dokumentów na ten dzień, w konsekwencji czego sposób rozliczania wpłat na koncie płatnika nie jest uzależniony od ich prawomocności. Decyzja z dnia [...] czerwca 2019 r. została wystawiona po uwzględnieniu w rozliczeniu okresów odpisanych z uwagi na przedawnienie prawa do ich dochodzenia za ubezpieczonych: Z. M., A. K., W. R., A. N. i L. F.. Organ egzekucyjny podkreślił ponadto, że żadna z tych decyzji nie stanowi podstawy wystawienia przedmiotowych tytułów wykonawczych, stąd nie ma wpływu na rozpatrzenie wniesionych zarzutów. Składki, w stosunku do których uległo przedawnieniu prawo do ich dochodzenia zostały na koncie płatnika odpisane.
Po zaksięgowaniu not przedawnień konto zostało ponownie rozliczone z uwzględnieniem powyższego. Aktualne wpłaty, które dokonuje płatnik po [...] stycznia 2018 r. rozliczone są tylko na wymagalne, nieprzedawnione składki.
Organ egzekucyjny wskazał także, że błędne jest twierdzenie Skarżącej, że jej obecny skład nie może ponosić odpowiedzialności za zadłużenie naliczone za okres istnienia spółki N. w składzie:
J. M., Z. N., J. Z.. Skład spółki cywilnej na przestrzeni lat nie ma wpływu na fakt, że jest to ten sam podmiot zgłoszony z tym samym Numerem Identyfikacji Podatkowej. Zgodnie z przepisami prawa, wspólnicy spółki cywilnej odpowiadają solidarnie, co oznacza, że zaspokojenie wierzycieli może nastąpić zarówno z majątku wspólnego wspólników, jak również z majątku prywatnego. Dopiero spłata wierzyciela w całości daje podstawę do roszczenia regresowego wobec pozostałych wspólników.
Pismem z dnia [...] grudnia 2019 r. Skarżąca złożyła zażalenie na powyższe rozstrzygnięcie Dyrektora Oddziału Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w B., wnosząc o uwzględnienie zarzutu oraz umorzenie postępowania egzekucyjnego.
Postanowieniem z dnia [...] stycznia 2020 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie Dyrektora Oddziału Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w B. z dnia [...] listopada 2019 r. o odmowie uwzględnienia zgłoszonego w postępowaniu egzekucyjnym zarzutu.
W uzasadnieniu organ podał, że w sprawie zobowiązana Spółka zarzuciła naruszenie art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a.
Dyrektor Izby Skarbowej przytoczył stanowisko organu egzekucyjnego, co do zarzutu nieistnienia obowiązku w kontekście zasad rozliczania wpłat obowiązujących od [...] stycznia 2018 r. oraz że podstawą wystawienia przedmiotowych tytułów wykonawczych nie są wskazane przez Spółkę w zarzutach decyzje, gdyż należności objęte tymi tytułami wynikają z deklaracji złożonych przez płatnika składek, stąd też nie stanowią argumentu mającego wpływ na rozpatrzenie zarzutów.
W zakresie zawartego w zaskarżonym postanowieniu stanowiska wierzyciela w przedmiocie nieistnienia obowiązku Dyrektor stwierdził, że nie podlega ono ocenie organu odwoławczego, będącego organem nadzoru nad organem egzekucyjnym, gdyż jest on nim związany. Skoro wierzyciel nie uznał zasadności zarzutu opartego na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a., tj. nieistnienia obowiązku, to Dyrektor Izby Administracji Skarbowej nie może ingerować w treść tego stanowiska. Zawarte w zaskarżonym postanowieniu stanowisko wierzyciela co do niezasadności zgłoszonego zarzutu wiąże w tej sprawie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, a to oznacza, iż organ odwoławczy nie może samodzielnie ocenić kwestii dotyczących nieistnienia należności objętych tytułami wykonawczymi bowiem żadnym przepisem prawa nie został do tego umocowany. W sytuacji, gdy wierzycielem jest Zakład Ubezpieczeń Społecznych prawo do kontroli prawidłowości niezaskarżalnego odrębnie stanowiska wierzyciela daje zobowiązanemu dopiero art. 134 i art. 135 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, na etapie postępowania sądowo-administracyjnego.
W zażaleniu skierowanym do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a., z uwagi na brak załączonego upoważnienia osób występujących w imieniu organu. W związku z tym, wyjaśnić należy że przepis ten nie ma zastosowania do postanowień. Stanowi natomiast zarzut, który przysługuje zobowiązanemu wyłącznie na początkowym etapie postępowania egzekucyjnego, w fazie jego wszczęcia, dlatego też nie może być zgłoszony po upływie terminu do jego wniesienia. Natomiast, jak wynika z zaskarżonego postanowienia zostało ono podpisane przez osobę do tego upoważnioną, a żaden przepis prawa nie nakłada obowiązku dołączania do rozstrzygnięcia stosownego umocowania.
Odnosząc się do zawartego w zażaleniu wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego, wskazać należy, że w przedmiotowej sprawie zarzut nie został uznany za zasadny, co sprawia, że nie było podstaw do umorzenia postępowania egzekucyjnego.
Na postanowienie to, pismem z dnia [...] marca 2020 r. Skarżąca złożyła skargę do
Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej i poprzedzającego go postanowienia Dyrektora Oddziału Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] listopada 2019 r. o odmowie uwzględnienia zgłoszonego w postępowaniu egzekucyjnym zarzutu oraz o objęcie sądową kontrolą zbadania legalności stanowiska wierzyciela Zakładu Ubezpieczeń Społecznych jako, że zostało ono wydane w granicach tej samej sprawy, o wydanie orzeczenia, że zaskarżone postanowienia nie mogą być wykonane.
Zaskarżonemu postanowieniu Skarżąca zarzuciła naruszenie:
- 1) art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. wskutek nieuwzględnienia wniesionych zarzutów w zakresie nieistnienia zobowiązania, w stosunku do którego została wszczęta egzekucja, które miało zasadniczy wpływ na rozstrzygnięcie;
- 2) art. 47 ust. 1 i 48b ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych w związku z § 12 i § 13 ust. 1 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 września 2017 r. w sprawie szczegółowych zasad i trybu postępowania w sprawach rozliczenia składek, do których poboru jest zobowiązany Zakład Ubezpieczeń Społecznych wskutek jego błędnej wykładni i niewłaściwego zastosowania w niniejszej sprawie, które miało zasadniczy wpływ na wynik sprawy oraz
- 3) art. 27 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, poprzez brak wskazania, że osoba podpisująca tytuł wykonawczy posiada pełnomocnictwo do dokonania tej czynności.
Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje.
Skarga nie jest zasadna, dlatego podlegała oddaleniu.
Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2017 r., poz. 2188), sądy administracyjne kontrolują prawidłowość zaskarżonych aktów administracyjnych przy uwzględnieniu kryterium ich zgodności z prawem. Oceniając zaskarżone postanowienie z punktu widzenia jego zgodności z prawem stwierdzić należy, iż nie narusza ono prawa.
Przedmiotem postępowania jest ocena legalności postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej, w którym za bezzasadne uznano zarzuty zgłoszone w postępowaniu egzekucyjnym.
Zobowiązany w toku postępowania egzekucyjnego, kwestionując prowadzenie tego postępowania, może wnieść zarzuty tylko z przyczyn enumeratywnie wymienionych w art. 33 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2018 r., poz. 1314 ze zm.). Zarzuty zgłoszone przez Skarżącą zostały wymienione w powołanym wyżej przepisie w pkt 1 dotyczyły nieistnienia obowiązku. Powołując się na art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. Skarżąca zarzuciła też niewykazanie przez organ pierwszej instancji upoważnienia osoby, która podpisała postanowienie o odmowie uwzględnienia zarzutu do działania w imieniu organu.
Zarzut nieistnienia obowiązku Skarżąca uzasadnia tym, iż zgodnie ze złożonymi deklaracjami zapłaciła należne składki za miesiące od maja do czerwca 2019 r. i nie ma z tego tytułu żadnych zaległości.
Dyrektor Oddziału Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w B., uznając zarzut nieistnienia obowiązku za nieuzasadniony stwierdził w postanowieniu z dnia [...] listopada 2019 r. nr [...], że wobec istnienia starszych zaległości, dokonane przez Skarżącą w dniu [...] czerwca 2019 r. i [...] lipca 2019 r. wpłaty nie zostały zaliczone na składki za okres od maja do czerwca 2019 r., co oznacza, że należności objęte przedmiotowymi tytułami wykonawczymi są nadal wymagalne. W zaskarżonym do Sądu postanowieniu to stanowisko wierzyciela to zostało przytoczone i powtórzone, gdyż organ jest nim związany. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy rozpatrując skargę nie dopatrzył się uchybień w tym stanowisku wierzyciela.
Skarżąca uważa, że nie było podstaw do zaliczania wpłaty z [...] czerwca 2019 r. na poczet starszych zaległości, ponieważ organ nie dysponował prawomocną decyzją, która określałaby wysokość wymiaru tych dawniejszych składek. ZUS powołał się na to, że z urzędu dokonał korekty rozliczeń za wcześniejsze okresy, skutkiem czego wpłaty dokonane [...] czerwca 2019 r. i [...] lipca 2019 r. zgodnie z prawem zostały zaliczone na poczet wcześniejszych zaległości, nie zaś na należności bieżące za maj i czerwiec 2019 r. Skarżąca uważa jednak, że ZUS nie sporządził korekt deklaracji ubezpieczeniowych za wcześniejsze okresy – ponieważ Skarżącej korekty takie nie zostały doręczone. Z akt sprawy wynika zdaniem Sądu, że Skarżąca nie ma racji w tym względzie.
Sąd podziela stanowisko zaprezentowane w zaskarżonym postanowieniu, że wskazywane przez Skarżącą decyzje z dnia [...] czerwca 2019 r. oraz z [...] kwietnia 2019 r. potwierdzają jedynie istniejący stan na koncie płatnika po uwzględnieniu korekt dokumentów. Nie ma racji Skarżąca kwestionując ich deklaratoryjny charakter. Sposób rozliczania wpłat na koncie płatnika nie jest uzależniony od ich prawomocności. Zarazem, podstawą wystawienia tytułów wykonawczych w niniejszej sprawie nie są wskazane decyzje, gdyż należności nimi objęte wynikają z deklaracji złożonych przez płatnika składek.
Organ wskazał, że powstałe zaległości na koncie płatnika spowodowane są dokonanym po kontroli wymiarem składek z urzędu za zatrudnionych pracowników na podstawie decyzji które są prawomocne (decyzje z dnia [...] lipca 2015 r. nr [...] i [...], z dnia [...] lipca 2015 r. nr [...] oraz z dnia [...] lipca 2015 r. nr [...]). Decyzje te miały charakter konstytutywny, tj. kształtujący nowy stan prawny poprzez ustalenie podstaw wymiaru składek w stosunku do ubezpieczonych. W konsekwencji powyższego, skorygowano raporty imienne i deklaracje rozliczeniowe zgodnie z dokonanym wymiarem składek z urzędu. Korekta taka może zostać przeprowadzona z urzędu, zgodnie z art. 48b ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych.
Wierzyciel w ujęciu tabelarycznym przedstawił aktualne rozliczenie wpłat dokonanych po [...] stycznia 2019 r. na rachunek NRS. Jak wynika z akt sprawy, Skarżąca została poinformowana o dokonanych korektach w wiadomości e-mail z dnia [...] marca 2019 r., którą przesłano na wskazany wcześniej przez Spółkę adres: [...] (karty 37-67 akt administracyjnych; z treści wiadomości email na k. 37 wynika, że spółka [...] marca 2019 r. została poinformowana o aktualnym stanie rozliczeń). Dlatego należy uznać, że ZUS miał podstawy do tego, aby wpłaty dokonane [...] czerwca i [...] lipca 2019 r. księgować na wcześniejsze zaległości W rezultacie słuszne jest stanowisko organu, że zarzut nieistnienia obowiązku co do należności za maj i czerwiec 2019 r. jest bezzasadny.
Zgodnie z art. 46 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz.U. z 2017 r., poz. 1778 ze zm.) – dalej: u.s.u.s. – na płatniku składek ciąży obowiązek obliczania, potrącania z dochodów, rozliczania oraz wpłacania należnych składek za każdy miesiąc kalendarzowy według zasad wynikających z przepisów ustawy. Rozliczenie składek następuje w deklaracji rozliczeniowej, która zawiera między innymi zestawienie należnych składek na poszczególne rodzaje ubezpieczeń społecznych (art. 46 ust. 2 i 4 u.s.u.s.).
Jednocześnie w art. 47 ust. 1 u.s.u.s. wprowadza obowiązujące płatnika składek terminy składania deklaracji rozliczeniowych, imiennych raportów miesięcznych oraz opłacania składek za dany miesiąc. Upływ tych terminów uprawnia wierzyciela do żądania zapłaty składek. Termin płatności, w razie nieopłacenia składek, oznacza datę powstania zaległości z tego tytułu i to niezależnie od tego, czy i na ile prawidłowo został wykonany przez płatnika obowiązek wskazania podstawy wymiaru i opłacenia należnej składki. Znajduje to też potwierdzenie w świetle znajdującego, na podstawie art. 31 u.s.u.s., odpowiednie zastosowanie art. 51 § 1 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że zaległością podatkową jest podatek niezapłacony w terminie płatności. Przywołany wyżej przepis art. 47 ust. 1 u.s.u.s. nie daje także podstaw do dzielenia składek na te, co do których deklaracje zostały złożone prawidłowo (ich wymagalność powstaje w określonych w ustawie datach płatności) i na te ustalane decyzjami wymiarowymi, wymagalność których miałaby powstawać dopiero w dacie ich prawomocności, na co wskazuje Skarżąca.
Takiego podziału przepisy ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych nie wprowadzają. Wydana w trybie przepisów tej ustawy decyzja, jak trafnie wskazuje organ, ma charakter jedynie deklaratoryjny, potwierdzający zakres wynikającego z ustawy obowiązku i obrazowały stan konta płatnika po uwzględnieniu korekt dokumentów na dzień ich wydania.
Należy również wskazać, że stosownie do art. 123 u.s.u.s., w sprawach uregulowanych ustawą stosuje się przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego, a stosownie do treści art. 16 § 1 zd. 1 k.p.a. w związku z art. 180 § 1 k.p.a. decyzja wydana przez ZUS była w administracyjnym toku instancji decyzją ostateczną. Taki też charakter miały decyzje ZUS z [...] kwietnia 2019 r. i [...] czerwca 2019 r., które wymieniono w skardze.
Jeżeli zatem składki stały się wymagalne w terminie ich płatności, gdyż obowiązek ich uiszczenia wynikał z samego faktu objęcia obowiązkowym ubezpieczeniem społecznym, to odwołanie od decyzji mającej przymiot ostateczności do sądu powszechnego (art. 83 ust. 2 u.s.u.s.) nie wpływała na dopuszczalność zaliczenia na poczet zaległych składek wpłat za późniejsze okresy dokonanych w kwietniu i maju 2019 r. Nie można zatem zgodzić się ze Skarżącą, że w przypadku zaskarżenia decyzji ZUS do sądu powszechnego, należność nią objęta staje się wymagalna dopiero w dacie uprawomocnienia się decyzji o wymiarze wysokości składek i zobowiązującej do ich zapłaty, albowiem składki na ubezpieczenie społeczne stają się wymagalne w terminie ich płatności niezależnie od tego, czy zostały prawidłowo rozliczone i wskazane w deklaracji rozliczeniowej, a także wtedy, gdy taka deklaracja nie została złożona. Wbrew ocenie Skarżącej uprawomocnienie się tych decyzji nie warunkowało też prowadzenia egzekucji administracyjnej należności z tytułu składek w niniejszej sprawie. Jak zasadnie wskazał przy tym organ podstawą wszczęcia i prowadzenia egzekucji nie były decyzje, ale deklaracje rozliczeniowe, co znajduje potwierdzenie w treści tytułów wykonawczych.
Należy ponadto zauważyć, że jak zasadnie przyjął Dyrektor Oddziału ZUS w B., w związku z przeprowadzoną kontrolą na podstawie art. 48b u.s.u.s. z urzędu dokonano korekty deklaracji. Art. 48b ust. 1 u.s.u.s. ZUS może z urzędu sporządzać dokumenty korygujące m.in. deklaracje rozliczeniowe, natomiast zgodnie z art. 48b ust. 4 u.s.u.s. ZUS może z urzędu wprowadzać i korygować dane bezpośrednio na kontach ubezpieczonych lub kontach płatników składek, informując o tym ubezpieczonych i płatników składek. Jednocześnie stosownie do § 28 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia [...] września 2017 r. w sprawie szczegółowych zasad i trybu postępowania w sprawach rozliczania składek, do których poboru jest zobowiązany Zakład Ubezpieczeń Społecznych (Dz.U. poz. 1831) ZUS informuje ubezpieczonego i płatnika składek o sporządzonych lub skorygowanych z urzędu dokumentach ubezpieczeniowych oraz o danych wprowadzonych lub skorygowanych bezpośrednio na koncie ubezpieczonego lub na koncie płatnika składek.
Natomiast w przypadku stwierdzenia rozbieżności w kwotach składek wykazanych przez płatnika składek i kwotach składek wyliczonych przez Zakład od podstaw wymiaru składek wykazanych przez płatnika składek, za prawidłowe przyjmuje się kwoty składek wyliczone przez Zakład od podstaw wymiaru składek wykazanych przez płatnika składek (§ 28 ust. 3 powołanego wyżej rozporządzenia Rady Ministrów z dnia [...] września 2017 r.).
Mając zatem na uwadze, że na koncie Skarżącej jako płatnika składek odnotowano zaległości, ZUS dokonał rozliczenia wpłat stosownie do obowiązujących przepisów na czas dokonywania poszczególnych wpłat, przy czym wpłaty dokonane od [...] stycznia 2018 r., w związku z wejściem w życie powołanego wyżej rozporządzenia Rady Ministrów z dnia [...] września 2017 r. w sprawie szczegółowych zasad i trybu postępowania w sprawach rozliczania składek zostały zaliczone na poczet należności o najwcześniejszym terminie płatności.
W istocie rzeczy rozporządzenie Rady Ministrów regulujące szczegółowe zasady i tryb postępowania w sprawach rozliczania składek w § 6 ust. 1 stanowi, że płatnik składek dokonuje jednej wpłaty obejmującej łączną kwotę składek na ubezpieczenia społeczne, Fundusz Emerytur Pomostowych, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych na przydzielony przez Zakład płatnikowi składek numer rachunku składkowego. Zgodnie z § 7 ust. 1 rozporządzenia z dnia 21 września 2017 r. dokonana przez płatnika wpłata z tytułu składek na numer rachunku składkowego jest rozdzielana na pokrycie należności z tytułu składek na poszczególne fundusze, z uwzględnieniem proporcjonalnego procentowego podziału wpłaty według kwot składek przypadających do zapłaty na poszczególne fundusze na podstawie danych zawartych w deklaracji złożonej za ostatni miesiąc kalendarzowy.
Jednocześnie w myśl § 12 ust. 1 rozporządzenia w sprawie szczegółowych zasad i trybu postępowania w sprawach rozliczania składek ZUS dokonuje rozliczenia dokonanej przez płatnika składek wpłaty na koncie płatnika i zewidencjonowania danych na koncie ubezpieczonego za dany miesiąc kalendarzowy na podstawie deklaracji oraz raportów lub deklaracji korygującej i raportów korygujących, w części przypadającej na dany fundusz według podziału ustalonego zgodnie z § 7 ust. 1, przy czym kwota wpłat w częściach przypadających na poszczególne tytuły ubezpieczeń oraz fundusze podlegają zaliczeniu na należności z tych tytułów, począwszy od należności o najwcześniejszym terminie płatności.
W okolicznościach niniejszej sprawy rozliczone w oparciu o powyższe zasady wpłaty doprowadziły do wystąpienia zaległości z tytułu składek objętych postępowaniem egzekucyjnym w niniejszej sprawie. W związku z powyższym dochodzenie tych należności w postępowaniu egzekucyjnym jest uzasadnione, co oznacza, że nie znajduje podstaw zarzut nieistnienia obowiązku z uwagi na jego wykonanie.
Odnosząc się do podniesionego w zażaleniu naruszenia art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a., w ocenie Sądu, należy zgodzić się ze stanowiskiem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej o jego niezasadności. Powołany przepis wskazuje na podstawę zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej w postaci niespełnienia w tytule wykonawczym wymogów przewidzianych w art. 27 u.p.e.a. Nie ma zastosowania do postanowień – takich jak postanowienie o odmowie uwzględnienia zarzutu. Skarżąca upatruje natomiast uchybienia temu przepisowi w braku załączenia upoważnienia dla osoby, która podpisała postanowienie o odmowie uwzględnienia zarzutu.
Po pierwsze zatem, powołany przez Skarżącą przepis art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. nie mógłby tu znaleźć zastosowania.
Niemniej jednak należy wskazać, że na organie nie ciąży obowiązek załączenia do wydanego rozstrzygnięcia upoważnienia do działania w jego imieniu przez osobę, która podpisała rozstrzygnięcie w imieniu organu. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym prezentowany jest pogląd, że udzielenie upoważnienia jest czynnością wewnętrzną organu podatkowego, w związku z tym nie doręcza się go stronie i nie musi ono znajdować się również w aktach postępowania (por. wyrok NSA z dnia 13 listopada 2018 r., sygn. akt II FSK 3063/16, publ.: Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, www.orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej: CBOSA). Okoliczność, że powołany wyżej wyrok został wydany w odniesieniu do przepisów Ordynacji podatkowej nie wpływa na aktualność tego stanowiska z uwagi na analogiczne zasady w tym zakresie wynikające z regulacji zawartych w Kodeksie postępowania administracyjnego.
Zgodzić się więc należy z organem co do bezpodstawności kwestionowania uprawnienia do działania w imieniu organu, osób wskazanych w pkt F.7 i I.2 przedmiotowych tytułów wykonawczych. Tytuły wykonawcze zawierają podpis, imię i nazwisko oraz stanowisko służbowe osoby upoważnionej do działania w imieniu wierzyciela i organu egzekucyjnego. Natomiast, żaden przepis prawa nie ustanawia wymogu dołączania do tytułu wykonawczego stosownych upoważnień.
Z podanych wyżej powodów skarga, jako bezzasadna, podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 P.p.s.a.