Wyrok WSA w Bydgoszczy z 23 sierpnia 2022 r., I SA/Bd 302/22

Sąd

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy

Rozpoznanie

na posiedzeniu niejawnym w dniu 23 sierpnia 2022 r.

Sprawa

sprawy ze skargi M. A. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego za 2017 r. oddala skargę

Skład

Sędzia WSA Jarosław Szulc przewodniczący
Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz sprawozdawca
Sędzia WSA Urszula Wiśniewska

Uzasadnienie

Prezydent Miasta [...] postanowieniem z dnia [...] r. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie ustalenia wysokości łącznego zobowiązania pieniężnego w podatku leśnym i podatku od nieruchomości za lata 2016-2017 dla nieruchomości położonej w B. pomiędzy ulicami [...], [...] i [...] KW nr [...], mając na uwadze okoliczność, iż decyzją Wojewody [...] z dnia [...] r. L. L., M. A. i P. B. – w wyniku orzeczenia zwrotu na ich rzecz – nabyli prawo własności wskazanej nieruchomości.

W związku z powyższym, decyzją z dnia [...] r. organ ustalił łączne zobowiązanie pieniężne za 2017 r. (od stycznia do czerwca) dla podatników – współwłaścicieli nieruchomości – w kwocie [...]zł. Organ podatkowy pierwszej instancji powołując się na przepisy ustawy z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 374; dalej także: u.p.l.), ustawy z dnia [...] r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2017 r., poz. 1785; dalej: u.p.o.l.) oraz art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (t. j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2101 ze zm.; dalej też: u.p.g.k.) ustalił, że: nieruchomość położona w B. pomiędzy ulicami [...], [...] i [...] składa się z działek nr [...] o powierzchni [...] ha ([...] m2) i została oznaczona jako grunty zadrzewione i zakrzewione Lz, nr [...] o powierzchni łącznej [...] ha ([...] m2) i została oznaczona jako zurbanizowane tereny niezabudowane Bp o powierzchni [...] ha ([...] m2) i tereny rekreacyjno-wypoczynkowe Bz o powierzchni [...] ha ([...] m2), nr [...] o powierzchni [...] ha oznaczonej jako zurbanizowane tereny niezabudowane Bp, nr [...] o powierzchni [...] ha ([...] m2) oznaczonej jako zurbanizowane tereny niezabudowane Bp, nr [...] o powierzchni [...] ha ([...] m2) oznaczonej jako lasy LsVl, nr [...] o łącznej powierzchni [...] ha ([...] m2) oznaczonej jako zurbanizowane tereny niezabudowane Bp o powierzchni [...] ha ([...] m2) i tereny rekreacyjno-wypoczynkowe Bz o powierzchni [...] ha ([...] m2), nr [...] o powierzchni [...] ha ([...] m2) oznaczonej jako tereny przemysłowe Ba oraz działki nr [...] o powierzchni [...] ha ([...] m2) oznaczonej jako grunty zadrzewione i zakrzewione.

Na podstawie wypisu z rejestru gruntów oraz decyzji Wojewody [...] z dnia [...] r. organ podatkowy pierwszej instancji zastosował stawki podatkowe z uchwały XXXVI/699/16 Rady Miasta [...] z dnia 26 października 2016 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości (Dziennik Urzędowy Województwa Kujawsko-Pomorskiego z 2016 r., poz. 3724) oraz Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 20 października 2016 r. w sprawie średniej ceny sprzedaży drewna, obliczonej według średniej ceny drewna uzyskanej przez nadleśnictwa za pierwsze trzy kwartały 2016 r.:

• dla nieruchomości gruntowej położonej w [...] dz. [...] objętej księgą wieczystą KW [...] o powierzchni [...] m2, oznaczonej jako grunty zadrzewione i zakrzewione Lz, zastosował zwolnienie ustawowe z art. 7 ust. 1 pkt 10 u.p.o.l.;
• dla części nieruchomości gruntowej położonej w [...] dz. [...] objętej księgą wieczystą KW [...] o powierzchni [...] m2 oznaczonej jako zurbanizowane tereny niezabudowane Bp, zastosował stawkę jak dla gruntów pozostałych;
• dla części nieruchomości gruntowej położonej w [...] dz. [...] objętej księgą wieczystą KW [...] o powierzchni [...] m2 oznaczonej jak tereny rekreacyjno-wypoczynkowe Bz, zastosował stawkę jak dla gruntów pozostałych;
• dla części nieruchomości gruntowej położonej w [...] dz. [...] objętej księgą wieczystą KW [...] o powierzchni [...] m2 oznaczonej jako zurbanizowane tereny niezabudowane Bp, zastosował stawkę jak dla gruntów pozostałych;
• dla części nieruchomości gruntowej położonej w [...] dz. [...] objętej księgą wieczystą KW [...] o powierzchni [...] m2 oznaczonej jako zurbanizowane tereny niezabudowane Bp, zastosował stawkę jak dla gruntów pozostałych;
• dla części nieruchomości gruntowej położonej w [...] dz. [...] objętej księgą wieczystą KW [...] o powierzchni [...] ha oznaczonej jako lasy LsVl, zastosował stawkę jak dla lasów;
• dla części nieruchomości gruntowej położonej w [...] dz. [...] objętej księgą wieczystą [...] o powierzchni [...] m2 oznaczonej jako zurbanizowane tereny niezabudowane Bp, zastosował stawkę jak dla gruntów pozostałych;
• dla części nieruchomości gruntowej położonej w [...] dz. [...] objętej księgą wieczystą KW [...] o powierzchni [...] m2 oznaczonej jako tereny rekreacyjno-wypoczynkowe Bz, zastosował stawkę jak dla gruntów pozostałych;
• dla części nieruchomości gruntowej położonej w [...] dz. [...] objętej księgą wieczystą [...] o powierzchni [...] m2 oznaczonej jako tereny przemysłowe Ba, zastosował stawkę jak dla gruntów pozostałych;
• dla nieruchomości gruntowej położonej w [...] dz. [...] objętej księgą wieczystą KW [...] o powierzchni [...] m2 oznaczonej jako grunty zadrzewione i zakrzewione Lz, zastosował zwolnienie ustawowe z art. 7 ust. 1 pkt 10 u.p.o.l.

Nie zgadzając się z wydaną decyzją, M. A. w złożonym odwołaniu do Samorządowego Kolegium Odwoławczego zarzucił:

1. naruszenie przepisów postępowania administracyjnego, tj.: art. 7 k.p.a. przez niepodjęcie wszelkich niezbędnych kroków do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz załatwienie sprawy z pominięciem interesu społecznego i słusznego interesu obywateli; art. 8 k.p.a. przez naruszenie zasady pogłębiania zaufania obywateli do organu administracji publicznej; art. 9 k.p.a. przez zaniechanie należytego i wyczerpującego poinformowania stron o okolicznościach faktycznych i prawnych, które mogą mieć wpływ na ustalenie ich praw i obowiązków będących przedmiotem postępowania administracyjnego; art. 77 § 1 k.p.a. i art. 80 k.p.a. przez brak wszechstronnego zbadania sprawy i niedokonanie wszechstronnej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego,
2. obrazę przepisów prawa materialnego, a mianowicie:

• art. 120, art. 121, art. 122 Ordynacji podatkowej przez przeprowadzenie postępowania z rażącym naruszeniem prawa Ordynacja podatkowa sprowadzające się do dowolnej oceny materiału dowodowego oraz zaniechanie czynności zmierzających do wyjaśnienia sprawy,
• art. 68 § 1 w zw. z art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej przez nieuwzględnienie przedawnienia prawa do wydania decyzji,
• art. 59 § 1 pkt 9 w zw. z art. 67 § 3 Ordynacji podatkowej przez całkowite ich pominięcie, art. 125 Ordynacji podatkowej przez całkowite jego pominięcie w świetle zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego oraz ustalonego stanu faktycznego,
• art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej przez całkowite jego pominięcie sprowadzające się do lakonicznego oraz niepełnego sporządzenia uzasadnienia decyzji,
• art. 208 Ordynacji podatkowej przez całkowite jego pominięcie w kontekście istnienia przesłanek do umorzenia niniejszego postępowania.

Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania w przedmiotowej sprawie. Wskazał także, że przedmiotową decyzję doręczono podatnikowi w dniu [...] r., więc w sprawie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Rozpatrując sprawę w trybie odwoławczym, Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] r. działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W pierwszej kolejności Kolegium odniosło się do podniesionego w odwołaniu twierdzenia, że skoro doręczenie podatnikowi przez organ pierwszej instancji decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego nastąpiło w dniu [...] r., to zgodnie z art. 68 § 1 w zw. z art. 31 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej doszło do przedawnienia tego zobowiązania, więc sprawa powinna być umorzona. W ocenie Kolegium, stanowisko Skarżącego jest niezasadne. Kolegium wskazało na art. 68 Ordynacji podatkowej, którym uregulowano zagadnienie przedawnienia prawa do wydania decyzji podatkowej. [...] jednak Kolegium podniosło, że w sprawie istotna jest okoliczność mająca wpływ na ocenę kwestii przedawnienia, która została skomplikowana przez funkcjonujący zaledwie kilka tygodni 2020 r. – art. 15zzr specustawy w sprawie COVID-19. W ocenie Kolegium, z uwagi na ww. przepis, w dacie doręczenia ww. decyzji organu pierwszej instancji, tj. [...] r. – termin przedawnienia prawa do doręczenia decyzji ustalającej jeszcze nie upłynął, bowiem doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Organ przyjął, że okres pięcioletni przedawnienia do wydania decyzji w sprawie za 2017 r. rozpoczął się dnia [...] r. i zakończy się dnia [...] r. Okres ten jeszcze nie upłynął. Kolegium przyznało rację Skarżącemu, że zgodnie z art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, decyzja wiąże organ od chwili jej doręczenia stronie, zatem data wydania decyzji nie jest równoznaczna z momentem, od którego decyzja ta wywiera skutki prawne. Tymczasem zaskarżona decyzja z dnia [...] r. została wydana w sprawie podatkowej dotyczącej wymiaru podatku leśnego i od nieruchomości położonej w B. przy ul. [...], [...], [...] za rok 2017, a doręczona: M. A. w dniu [...] r., L. L. w dniu [...]., P. B. w dniu [...] r. Zatem przedawnienie, zarówno do wydania decyzji ustalającej jak i przedawnienie zobowiązania podatkowego nastąpi z dniem [...] r.

W związku z tym Kolegium uznało, że zawarte w odwołaniu zarzuty dotyczące przedawnienia prawa do wydania decyzji ustalającej z dnia [...] r. doręczonej w dniu [...] r. – są niezasadne, ponieważ przedawnienie nastąpi w dniu [...] r. Z powyższych względów argumentacja Skarżącego w zakresie naruszenia art. 68 § 1 w zw. z art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej przez nieuwzględnienie przedawnienia prawa do wydania decyzji jest nietrafna. Podobnie zarzuty dotyczące naruszenia art. 59 § 1 pkt 9 w zw. z art. 67 § 3 Ordynacji podatkowej przez całkowite ich pominięcie są niezasadne. Dlatego też, Kolegium nie umorzyło postępowania w sprawie, zgodnie z żądaniem Skarżącego na podstawie art. 208 Ordynacji podatkowej, który w ocenie Kolegium nie ma w sprawie zastosowania.

Organ wskazał, że podatek od nieruchomości uregulowany w rozdziale 2 u.p.o.l. jest świadczeniem związanym z własnością lub posiadaniem określonych w ustawie nieruchomości. Podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące między innymi właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych (art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.) i na nich ciąży obowiązek podatkowy, który powstaje z mocy prawa od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstały okoliczności uzasadniające powstanie tego obowiązku. Z powyższych regulacji wynika, że podatki lokalne (m. in. podatek od nieruchomości oraz podatek leśny) ustalane są w oparciu o dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków, co do kwalifikacji tych gruntów oraz ich powierzchni, które to dane są wiążące dla organu podatkowego. Dopóki dane te nie zostaną zmienione, organy podatkowe mają obowiązek wyliczania podatku, jak i przyjmowania właściciela gruntu na ich podstawie i nie są władne do kwestionowania czy korygowania zapisów ewidencji gruntów i budynków. Dane zawarte w ewidencji mają walor dokumentu urzędowego, zaś podważenie tych zapisów bądź też ich zmiana może nastąpić w postępowaniu prowadzonym przed właściwymi w tej sprawie organami administracji. Organy podatkowe, ustalając wysokość zobowiązania podatkowego, nie mogą przyjąć innej podstawy opodatkowania niż ta, wynikająca z ewidencji gruntów i budynków. Wiążący charakter danych zawartych w tej ewidencji wynika z faktu, iż posiada ona walor dokumentu urzędowego w rozumieniu art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej, a tym samym stanowi dowód tego, co zostało w niej urzędowo stwierdzone. Kolegium podzieliło ugruntowane w orzecznictwie sądów administracyjnych stanowisko, że oznaczenie ewidencyjne gruntu jest bezwzględnie wiążące dla organów podatkowych, które nie mogą wbrew temu oznaczeniu opodatkowywać gruntów w odmienny sposób. Przy czym, dopiero od daty dokonania zmiany w ewidencji, określone grunty zmieniają swój charakter dla celów podatkowych.

W ocenie Kolegium, w przedmiotowej sprawie tak się stało, gdyż mając na uwadze wypis z rejestru gruntów oraz decyzję Wojewody [...] z dnia [...] r., organ podatkowy pierwszej instancji zastosował stawki podatkowe zgodnie z uchwałą nr XXXVI/699/16 Rady Miasta Bydgoszczy z dnia 26 października 2016 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości (Dziennik Urzędowy Województwa Kujawsko-Pomorskiego z 2016 r., poz. 3724) oraz Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 20 października 2016 r. w sprawie średniej ceny sprzedaży drewna, obliczonej według średniej ceny drewna uzyskanej przez nadleśnictwa za pierwsze trzy kwartały 2016 r. (M.P. z 2016 r., poz. 996), przy opodatkowaniu działek położonych w miejscowości [...], nr jednostki rejestrowej [...], KW [...]. Przy czym, dla każdej działki o nr: [...] ([...], [...], [...] ([...]), [...] ([...]), [...] ([...]), [...] ([...]), [...] ([...]) - organ podał w tabelach na stronach 1-2 decyzji kwalifikację gruntów, powierzchnię podlegającą opodatkowaniu, zastosowaną stawkę podatkową, ulgi lub zwolnienia (jeżeli miały zastosowanie) oraz podatek leśny i podatek od nieruchomości, a w efekcie łączną kwotę podatku za styczeń-czerwiec 2017 r. Podjęta decyzja zawiera przepisy ustaw podatkowych oraz stan faktyczny sprawy, więc zarzuty dotyczące braku uzasadnienia prawnego i faktycznego decyzji są nietrafne. Jednocześnie organ pierwszej instancji podał w tabelach jak obliczył przedmiotowe zobowiązanie.

Odnosząc się do zarzutów zawartych w odwołaniu, Kolegium podkreśliło, że nie są one zasadne, albowiem podstawą wymiaru podatku od nieruchomości były dane ujawnione w ewidencji gruntów i budynków oraz okoliczność współwłasności nieruchomości jaka miała miejsce od stycznia do czerwca 2017 r. Zarzuty dotyczące naruszeń prawa administracyjnego są nietrafne, gdyż w sprawie nie mają zastosowania przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego, lecz przepisy Ordynacji podatkowej. Organ nie zgodził się także z zarzutami naruszeń art. 120, art. 121, art. 122 Ordynacji podatkowej i w efekcie przeprowadzenia postępowania z rażącym naruszeniem Ordynacji podatkowej, sprowadzające się do dowolnej oceny materiału dowodowego oraz zaniechania czynności zmierzających do wyjaśnienia sprawy.

Podsumowując organ uznał, że podstawą wymiaru podatku od nieruchomości były dane ujawnione w ewidencji gruntów i budynków oraz decyzja o nabyciu prawa własności dla: M. A., L. L., P. B.. Pomimo wezwania o złożenie stosownej informacji, podatnicy nie wypełnili swojego obowiązku, więc organ pierwszej instancji postanowieniem o wszczęciu postępowania podatkowego w przedmiocie ustalenia wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego na lata 2016-2017 – wszczął takie postępowanie, zapewniając podatnikom czynny udział w postępowaniu.

W skardze do tut. Sądu, skarżący wniósł o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji w całości na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 PPSA, ewentualnie, w przypadku niestwierdzenia przez Sąd podstaw do stwierdzenia nieważności decyzji w całości, wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości. Zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenie:

• przepisów stanowiących podstawę stwierdzenia nieważności decyzji w postaci naruszenia przepisu art. 15 Kodeksu postępowania administracyjnego z dnia 14 czerwca 1960 r. (tj. Dz.U. z 2013 r. poz. 267 ze zm., dalej: k.p.a.) przez naruszenie zasady dwuinstancyjności postępowania wskutek niedokonania przez organ ponownego rozpoznania sprawy oraz nieprzeprowadzenia postępowania wyjaśniającego,
• art. 15zzr specustawy w sprawie COVID-19 przez błędną jego interpretację, jak również przez niewłaściwe jego zastosowanie w kontekście stanu faktycznego niniejszej sprawy,
• art. 138 § 1 pkt 1 k.p.a. w związku z art. 151 § 1 pkt 1 k.p.a. i art. 145 § 1 pkt 5 k.p.a. przez utrzymanie w mocy decyzji organu pierwszej instancji, pomimo istnienia przesłanek do jej uchylenia i umorzenia postępowania w stosunku do M. A.
• art. 7 k.p.a., art. 77 § 1 k.p.a., art. 80 k.p.a. przez niepodjęcie wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego,
• art. 107 § 1 § 3 k.p.a. w zw. z art. 9 k.p.a. przez brak wskazania przez organ w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia uzasadnienia faktycznego i prawnego uzasadniającego utrzymanie w mocy decyli organu pierwszej instancji,
• art. 11 k.p.a. oraz art. 8 k.p.a. przez niewyjaśnianie przez organ zasadności przesłanek, którymi kierował się przy załatwieniu sprawy, w szczególności nieuzasadnienie okoliczności faktycznych i prawnych, które miały wpływ na treść zaskarżonego postanowienia, co jednocześnie godzi w zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie jego uczestników do władzy publicznej,
• art. 15 k.p.a. przez naruszenie zasady dwuinstancyjności postępowania wskutek niedokonania przez organ ponownego rozpoznania sprawy oraz nieprzeprowadzenia postępowania wyjaśniającego, a jedynie ograniczenie postępowania do utrzymania w mocy decyzji organu pierwszej instancji.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje:

1. Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 329 ze zm., dalej: "p.p.s.a."), wynika, że zaskarżona decyzja podlega uchyleniu wtedy, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

Na wstępie należy zauważyć, że Sąd rozpoznał niniejszą sprawę na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 15zzs(4) ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (t.j. Dz. U. z 2021 r., poz. 2095 ze zm.), dalej: ustawa o COVID-19. W będącej przedmiotem kontroli sądowej sprawie Przewodniczący Wydziału skierował sprawę do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym. Przed wydaniem wyroku umożliwiono Stronie wypowiedzenie się w sprawie.

Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że nie narusza ona prawa w stopniu nakazującym wyeliminowanie jej z obrotu prawnego.

Istota sporu w niniejszej sprawie dotyczy ustalenia łącznego zobowiązania pieniężnego za 2017 r. Skarżący podnosi, że w realiach omawianej sprawy doszło do przedawnienia prawa do wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego za 2017 r. oraz stawia liczne zarzuty natury procesowej.

2. W pierwszej zatem kolejności należy odnieść się do zarzutu najdalej idącego, tj. przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2017 r.

Zgodnie z art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej (dalej: O.p.) zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 21 § 1 pkt 2, nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Na podstawie art. 68 § 2 O.p. jeżeli podatnik:

1. nie złożył deklaracji w terminie przewidzianym w przepisach prawa podatkowego,
2. w złożonej deklaracji nie ujawnił wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego, zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w § 1, nie powstaje, pod warunkiem, że decyzja ustalająca wysokość tego zobowiązania została doręczona po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy.

Uściślić należy, że zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 21 § 1 pkt 2 O.p. powstaje z dniem doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania. Takim zobowiązaniem podatkowym powstającym na podstawie decyzji niewątpliwie jest zobowiązanie w podatku od nieruchomości i podatku leśnym ustalone dla Skarżącego oraz pozostałych współwłaścicieli. W myśl bowiem art. 6 ust. 7 u.p.o.l. podatek od nieruchomości na rok podatkowy od osób fizycznych, z zastrzeżeniem ust. 11, ustala w drodze decyzji organ podatkowy właściwy ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania. Podatek jest płatny w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminach: do dnia 15 marca, 15 maja, 15 września i 15 listopada roku podatkowego. Podobne regulacje są w ustawie o podatku leśnym, a mianowicie stosownie do art. 6 ust. 3 u.p.l. podatek leśny na rok podatkowy od osób fizycznych, z zastrzeżeniem ust. 7, ustala, w drodze decyzji, organ podatkowy właściwy ze względu na miejsce położenia lasu. Podatek jest płatny w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminach do dnia 15 marca, 15 maja, 15 września i 15 listopada roku podatkowego.

Z kolei zgodnie z art. 6 ust. 6 u.p.o.l. osoby fizyczne, z zastrzeżeniem ust. 11 (który nie ma znaczenia w niniejszej sprawie), są obowiązane złożyć właściwemu organowi podatkowemu informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych, sporządzoną na formularzu według ustalonego wzoru, w terminie 14 dni od dnia wystąpienia okoliczności uzasadniających powstanie albo wygaśnięcie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości lub od dnia zaistnienia zdarzenia, o którym mowa w ust. 3, tj. zdarzenia zaistniałego w ciągu roku podatkowego, mającego wpływ na wysokość opodatkowania w tym roku.

Podobna jest regulacja w ustawie o podatku leśnym, a mianowicie na podstawie art. 6 ust. 2 osoby fizyczne, z zastrzeżeniem ust. 7, są obowiązane złożyć organowi podatkowemu, właściwemu ze względu na miejsce położenia lasu, informacje o lasach, sporządzone na formularzach według ustalonego wzoru, w terminie 14 dni od dnia zaistnienia okoliczności uzasadniających powstanie albo wygaśnięcie obowiązku w podatku leśnym, lub o zaistnieniu zmian, o których mowa w art. 5 ust. 4.

Sąd nie ma wątpliwości, że informacje o nieruchomościach oraz lasach, o których mowa w podanych wyżej przepisach dotyczących podatku od nieruchomości i podatku leśnego, stanowią przykład deklaracji z art. 3 pkt 5 O.p.

Jak wyjaśnił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 17 marca 2021 r., sygn. akt III FSK 2783/21, jeżeli podatnikiem jest osoba fizyczna, tym samym zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości powstaje w jego przypadku z mocy decyzji ustalającej to zobowiązanie, a podatnik zobowiązany jest jedynie do złożenia informacji o gruntach i obiektach budowlanych, o której mowa w art. 6 ust. 6 u.p.o.l. Decyzja ta jest aktem konstytutywnym. Tworzy stosunek prawny zobowiązania podatkowego, określając wierzyciela i dłużnika, przedmiot oraz treść tego stosunku prawnego (por. R. Mastalski [w:] B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wrocław 2016, s. 240).

Wydanie decyzji ustalającej ograniczone jest terminem przedawnienia wymiaru podatku. Po upływie tego terminu, organ traci prawo do ustalenia zobowiązania podatkowego. Obowiązek podatkowy nie przekształci się wówczas w zobowiązanie podatkowe (por. J. Zubrzycki [w:] B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wrocław 2016, s. 414). Terminy przedawnienia prawa do wymiaru podatku od nieruchomości określone zostały w art. 68 § 1 i § 2 O.p. Termin ten co do zasady wynosi 3 lata od końca roku, w którym powstał obowiązek podatkowy. Przed upływem tego terminu musi być doręczona decyzja ustalająca to zobowiązanie (art. 68 § 1 O.p.). Jednak w przypadku, gdy podatnik nie złożył deklaracji w terminie przewidzianym przepisami lub gdy w złożonej deklaracji nie ujawnił wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego, zobowiązanie podatkowe nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie nie zostanie doręczona przed upływem 5 lat, licząc od końca roku, w którym powstał obowiązek podatkowy (art. 68 § 2 O.p.).

Zobowiązanie podatkowe natomiast przedawnia się co do zasady z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (art. 70 § 1 O.p.). Skoro przedawnia się zobowiązanie, które ma określony termin płatności, to stwierdzić należy, że termin przedawnienia może dotyczyć wyłącznie zobowiązania istniejącego. W przypadku zobowiązań powstających w sposób określony w art. 21 § 1 pkt 2 O.p., bieg terminu przedawnienia zobowiązania nie może się zatem rozpocząć przed doręczeniem decyzji ustalającej to zobowiązanie.

W piśmiennictwie (por. L. Etel [w:] R. Dowgier, L. Etel, P. Pietrasz, M. Popławski, S. Presnarowicz, W. Stachurski, K. Teszner, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2017, s. 583) i w judykaturze (por. wyrok Sądu Najwyższego z 27 czerwca 1983 r., III ARN 8/83, OSPIKA z 1984 r. nr 4, poz. 86; wyroki NSA: z 19 marca 2010 r., II FSK 1705/08; z 22 września 2006 r., I FSK 925/05) za ugruntowany należy uznać pogląd, że obowiązek podatkowy przekształca się w zobowiązanie podatkowe w dacie doręczenia podatnikowi decyzji organu pierwszej instancji. Termin przedawnienia prawa do wymiaru podatku nie ogranicza zatem możliwości rozpoznania odwołania, a nawet wydania decyzji reformatoryjnej.

Tut. Sąd przywołane poglądy podziela.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt przedmiotowej sprawy podnieść należy, że Skarżący oraz pozostali współwłaściciele nieruchomości i lasu nie złożyli informacji o nieruchomościach i lasach za 2015-2017 r., tym samym nie ujawnili przedmiotu opodatkowania. W konsekwencji powyższego zaktualizował się obowiązek organu do wydania decyzji ustalającej. Z art. 6 ust. 6 u.p.o.l. i art. 6 ust. 3 u.p.l. wynika obowiązek podatnika do złożenia takiej informacji, zaś niewywiązanie się przez podatnika z tego obowiązku stanowi podstawę do wszczęcia postępowania podatkowego i wydania przez organ decyzji ustalającej, co zgodnie z art. 68 § 2 O.p., ma wpływ na przedawnienie prawa do wymiaru podatku. Wówczas termin do wydania decyzji jest 5-letni, a nie 3-letni.

Pogląd powyższy potwierdza również doktryna. Brak informacji nie stanowi przeszkody do przeprowadzenia postępowania podatkowego, chociaż w takim przypadku w jego toku organ podatkowy będzie zobowiązany samodzielnie ustalić stan faktyczny sprawy w zakresie niezbędnym do wydania decyzji. W przypadku braku informacji konieczne będzie bowiem wszczęcie z urzędu postępowania w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego i również wydanie stosownej decyzji (por. R. Dowgier, art. 6, tamże). Co prawda organ ma możliwość wezwania podatnika do złożenia deklaracji, jeżeli nie została złożona mimo takiego obowiązku (zob. art. 274a § 1 O.p.), jednakże jest to jedynie uprawnienie organu, a nie jego obowiązek.

Mając na uwadze powyższe podnieść należy, że w opisanych okolicznościach wszczęcie postępowania podatkowego zakończonego, jak w omawianej sprawie, wydaniem decyzji ustalającej, należy uznać za prawidłowe i zgodne z przepisami prawa. W sprawie organ podatkowy wezwał pismem z dnia [...] r. wszystkich współwłaścicieli do złożenia informacji podatkowej. Pomimo tego wezwania, żaden z podatników nie złożył stosownej informacji o nieruchomościach i lasach.

Reasumując należy stwierdzić, że termin przedawnienia prawa do wydania decyzji w przedmiocie wymiaru podatku wynosił 5 lat (stosownie do art. 68 § 2 O.p.), bowiem podatnicy nie złożyli wymaganej informacji o nieruchomościach i lasach oraz nie ujawnili przedmiotu opodatkowania. Obowiązek w podatku od nieruchomości i w podatku leśnym za rok 2017 powstał w roku 2017, zaś decyzja organu pierwszej instancji ustalająca łączne zobowiązanie pieniężne została doręczona:

• L. L. - [...] r.,
• P. B. – [...] r.,
• M. A. – [...] r.

Nie budzi zatem wątpliwości, że w związku z niezłożeniem informacji przez podatników obowiązywał 5-letni termin przedawnienia do wydania decyzji w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2017 r. Upłynąłby on – co do zasady - z końcem 2022 r. Zatem Sąd stwierdza, że termin przedawnienia do wydania i doręczenia decyzji został zachowany w stosunku do L. L., P. B. i M. A., wbrew twierdzeniom skargi. W tym kontekście już tylko dodatkowo wskazać należy na art. 15zzr ust. 1 pkt 3 ustawy o COVID-19. Przypomnieć należy, że w okresie od dnia 14 marca 2020r. obowiązywał w Polsce stan zagrożenia epidemicznego (§ 1 rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 13 marca 2020 r. w sprawie ogłoszenia na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej stanu zagrożenia epidemicznego – Dz.U. z 2020 r. poz. 433), zaś od dnia 20 marca 2020 r. obowiązywał stan epidemii (§ 1 rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 20 marca 2020 r. w sprawie ogłoszenia na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej stanu epidemii – Dz.U. z 2020 r. poz. 491). Ustawą z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 568) dodano w ustawie art. 15zzr. Zgodnie z art. 15zzr ust. 1pkt 3 tej ustawy - w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego albo stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 bieg przewidzianych przepisami prawa administracyjnego terminów przedawnienia - nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu na ten okres. Przepis ten wszedł w życie z dniem ogłoszenia. W orzecznictwie podkreśla się, że wykładnia językowa przepisu art. 15zzr ustawy o COVID-19 prowadzi do wniosku, że intencją ustawodawcy było uregulowanie kwestii biegu terminu z powodu narastającego zagrożenia wywołanego niebezpieczeństwem zachorowania na COVID-19.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 7 czerwca 2022 r. sygn. akt III FSK 5032/21 podstawa zawieszenia biegu terminu prawa administracyjnego, jakim jest termin przedawnienia, została wyeliminowana z porządku prawnego z dniem 24 maja 2021r., na podstawie ustawy uchylającej, zgodnie z jej art. 68 ust.

2. Istniała więc w porządku prawnym, w okresie od 31 marca do 23 maja 2020 r., łącznie przez okres 54 dni. Zawieszenie biegu terminu przedawnienia miało zatem miejsce w czasie, gdy zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości i leśnym za 2017 r. nie uległo jeszcze przedawnieniu. Nie można zgodzić się ze stroną skarżącą, że przepis art. 15zzr ust. 1 ustawy o COVID-19 nie ma zastosowania do łącznego zobowiązania pieniężnego za 2017r., skoro zwieszenie biegu terminu przedawnienia na podstawie tego przepisu (tj. od 31 marca do 23 maja 2020 r.) nastąpiło przed wygaśnięciem zobowiązania w tym podatku, czyli przed końcem 2022 r., przy uwzględnieniu 5-letniego terminu przedawnienia ze względu na niezłożenie wymaganych informacji. Strona miałaby rację, gdyby termin przedawnienia do wydania decyzji w przedmiocie zobowiązania podatkowego upływał z końcem 2019 r. Wówczas faktycznie przepis wprowadzony w 2020 r. nie mógłby skutkować zawieszeniem biegu terminu przedawnienia, który już upłynął. Skoro jednak w 2020 r. termin przedawnienia do wydania decyzji jeszcze nie upłynął, to niewątpliwie przepis art. 15zzr ustawy o COVID-19 miał zastosowanie w niniejszej sprawie. W tej sytuacji termin przedawnienia do wydania decyzji upływa nie z dniem [...] r., lecz wydłużył się o wskazane wyżej 54 dni w 2023 r. Doręczenie zatem decyzji Skarżącemu w dniu [...] nastąpiło przed upływem terminu przedawnienia.

W konsekwencji powyższego należy zauważyć, że w przedmiotowej sprawie organ odwoławczy wydał decyzję także przed upływem terminu przedawnienia.

W związku z tym, w sprawie nie doszło do naruszenia art. 68 § 1 oraz § 2 O.p. Bez wątpienia organ w sposób prawidłowy stwierdził, że termin przedawnienia prawa do wymiaru podatku (łącznego zobowiązania pieniężnego) w niniejszej sprawie wynosił 5 lat, zgodnie z art. 68 § 2 O.p. Jak już wyżej wskazano, nie miało miejsca złożenie informacji przez podatników w realiach sprawy. Ponadto termin 5-letni został zawieszony na podstawie art. 15zzr ustawy o COVID-19. Zatem nie nastąpiło wygaśnięcie zobowiązania podatkowego na skutek przedawnienia.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że zarzuty skargi w zakresie przedawnienia prawa do wydania decyzji w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2017 r. są nieuprawnione.

3. Kolejne zagadnienie dotyczy zasadności opodatkowania podatkiem od nieruchomości oraz podatkiem leśnym przedmiotów opodatkowania wymienionych w decyzjach. W zaistniałym sporze rację należy przyznać organowi. WSA uznał, że stan faktyczny przyjęty w zaskarżonej decyzji jest prawidłowy i nie budzi wątpliwości.

W pierwszej kolejności należy stwierdzić, że nie zostały naruszone przepisy postępowania, w tym - odpowiadające wskazanym w skardze przepisom kodeksu postępowania administracyjnego - przepisy Ordynacji podatkowej: art. 120, art. 121, art. 122, art. 123, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p., jak również prawa materialnego, tj. przepisy u.p.o.l. oraz u.p.l. Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organy przepisów prawa procesowego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Należy wyjaśnić, że postępowanie dowodowe w sprawach podatkowych ma na celu ustalenie rzeczywistego stanu faktycznego w kontekście określonej normy prawa materialnego. Na podstawie art. 122 O.p. w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, kierując się zasadą dochodzenia do prawdy materialnej. Podstawowym narzędziem realizacji tej zasady jest postępowanie dowodowe, w ramach którego zgodnie z art. 187 § 1 O.p. organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Warunkiem prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy jest nie tylko zebranie wszystkich istotnych dla sprawy dowodów, ale również ich prawidłowa ocena. Oceny tej organ powinien dokonać na podstawie własnej wiedzy oraz doświadczenia życiowego, a o jej prawidłowości decyduje to, czy wyciągnięte przez organ wnioski mają logiczne uzasadnienie (art. 191 O.p.). Dowodem zaś jest wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 O.p.). Przeprowadzane dowody powinny być przydatne do dokładnego ustalenia stanu faktycznego i mają zbliżać sprawę do jej wyjaśnienia. Wyniki rozpatrzenia dowodów dające obraz stanu faktycznego powinny być przekonująco umotywowane i znajdować odzwierciedlenie w uzasadnieniu rozstrzygnięcia, obrazując proces myślowy, który doprowadził do podjęcia określonych ustaleń i w konsekwencji wydania takiego, a nie innego rozstrzygnięcia.

W ocenie Sądu, wbrew twierdzeniom skargi, wymagania wynikające z ww. przepisów zostały spełnione. Organ wskazał na podstawie jakich dowodów ustalił stan faktyczny sprawy, wyjaśnił jakie znaczenie dla sprawy mają dowody. Przeprowadzone postępowanie dowodowe doprowadziło do zebrania kompletnego materiału dowodowego dla rozstrzygnięcia sprawy w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2017 r. i spełnia w tym zakresie wymagania określone w art. 122 i art. 187 § 1 O.p., a zgromadzone w sprawie dowody w wystarczającym stopniu umożliwiły ustalenie rzeczywistego przebiegu zdarzeń mających znaczenie dla tego okresu rozliczeniowego. W ocenie WSA ustalenia w tym zakresie zostały dokonane w całokształcie materiału dowodowego (art. 191 O.p.), zgromadzonego i zbadanego w sposób wyczerpujący (art. 187 § 1 O.p.). Uzasadnienia zaskarżonej decyzji i decyzji organu pierwszej instancji odpowiadają także wymogom z art. 210 § 1 pkt 6 § 4 O.p.

Przypomnieć należy, że podatek od nieruchomości związany jest z własnością, użytkowaniem wieczystym lub posiadaniem przedmiotów określonych w u.p.o.l. Podatnikami podatku od nieruchomości są m.in. osoby fizyczne będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych (art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.) i na nich ciąży obowiązek podatkowy. Zgodnie z art. 2 ust. 1 u.p.o.l. podatkowi od nieruchomości podlegają: grunty, budynki lub ich części oraz budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Podstawę opodatkowania stanowi: (1) dla gruntów - powierzchnia, (2) dla budynków lub ich części - powierzchnia użytkowa. Wysokość stawek podatku od nieruchomości określa w drodze uchwały rada gminy, z tym że stawki te nie mogą przekroczyć rocznie maksymalnych stawek podatkowych, które zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 u.p.o.l. wyrażone są kwotowo od 1 metra kwadratowego powierzchni użytkowej budynku, a w przypadku gruntów - od 1 metra kwadratowego powierzchni lub 1 hektara. Zgodnie z § 1 pkt 1 lit. c uchwały nr XXXVI/699/16 Rady Miasta Bydgoszczy z dnia 26 października 2016 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości (Dz.Urz. Woj. Kuj-Pom. z 2016 r. poz. 3724), stawka podatku od gruntów pozostałych wynosi od 1 stycznia 2016 r. - 0,47 zł od 1 m2 powierzchni.

Z kolei według art. 1 u.p.l. opodatkowaniu podatkiem leśnym podlegają określone w ustawie lasy, z wyjątkiem lasów zajętych na wykonywanie innej działalności gospodarczej niż działalność leśna. Stosownie zaś do art. 2 ust. 2 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Za działalność leśną w rozumieniu ustawy o podatku leśnym uważa się działalność właścicieli, posiadaczy lub zarządców lasów w zakresie urządzania, ochrony i zagospodarowania lasu, utrzymywania i powiększania zasobów i upraw leśnych, gospodarowania zwierzyną, pozyskiwania - z wyjątkiem skupu - drewna, żywicy, choinek, karpiny, kory, igliwia, zwierzyny oraz płodów runa leśnego, a także sprzedaż tych produktów w stanie nieprzerobionym (art. 1 ust. 3). Tożsamej treści definicję "działalności leśnej" zawiera art. 1a ust. 1 pkt 7 u.p.o.l. Definicja lasu została precyzyjnie określona w art. 1 ust. 2 u.p.l.- są to grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako las. Również w art. 1a ust. 3 pkt 2 u.p.o.l. wskazano, że pod pojęciem lasu należy rozumieć grunty tak sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków.

Z powyższych przepisów zatem wynika, że pierwszym i podstawowym kryterium decydującym o zaliczeniu gruntu jako przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości czy też leśnym jest jego klasyfikacja w ewidencji gruntów i budynków. Rację ma organ podatkowy, że przy wymiarze podatków od nieruchomości oraz leśnego związany jest zawartymi w ewidencji gruntów i budynków informacjami o położeniu, granicach i powierzchni gruntów oraz rodzaju użytków gruntowych i klasach gleboznawczych gruntów i danych tych nie może samodzielnie korygować w toku prowadzonego postępowania podatkowego, bez stosownej zmiany zapisów ewidencyjnych w odrębnym trybie. Przepis art. 21 ust. 1 u.p.g.k. wyraźnie stanowi, że podstawą wymiaru podatków nie jest stan faktyczny, lecz stan ujawniony (zapisany) w ewidencji gruntów i budynków.

Jak wyjaśnił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 17 kwietnia 2020 r., II FSK 1816/19, podstawowym kryterium decydującym o zaliczeniu gruntu jako przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości, rolnym czy też leśnym jest jego klasyfikacja w ewidencji gruntów i budynków, o czym stanowi art. 21 ust. 1 u.p.g.k. Zgodnie z tym przepisem "podstawę wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków". To na podstawie danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków organ podatkowy wymierza odpowiedni podatek i tymi danymi jest związany. Zgodnie z jednolitą linią orzeczniczą sądów administracyjnych, dane wynikające z ewidencji - w szczególności w przypadku wymiaru podatku od nieruchomości - mają dla organu podatkowego charakter wiążący i nie mogą być przezeń samodzielnie korygowane w ramach postępowania podatkowego, bez zmiany tych wpisów w ewidencji gruntów (np. uchwała 7 sędziów NSA z 27 kwietnia 2009r., sygn. akt II FPS 1/09). Co prawda od zasady tej istnieją wyjątki (wskazane w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 listopada 2013 r., sygn. akt II FPS 2/13), jednakże okoliczności takie w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły.

Na związanie danymi zawartymi w ewidencji gruntów i budynków, wskazuje także NSA konsekwentnie w najnowszym rzecznictwie. I tak np. w wyroku z 12 października 2021 r. sygn. akt III FSK 385/21 podkreślono, że wskazane dane w ewidencji gruntów i budynków, a dotyczące także powierzchni użytkowej lokalu są wiążące dla organu, który w trybie postępowania podatkowego nie ma kompetencji do ich zmiany. Zmiana taka jest możliwa dopiero wówczas, gdy odpowiedni zapis zostanie dokonany w ewidencji gruntów i budynków (wyrok WSA w Poznaniu z 20 kwietnia 2017 r., sygn. akt I SA/Po 1548/16). Przyjmuje się również, że ewidencja ma rozstrzygające znaczenia, nawet jeśli inne dane wynikają z informacji podatnika. Otóż ewidencja gruntów i budynków jest urzędowym źródłem informacji faktycznych wykorzystywanych w postępowaniach administracyjnych i w każdym przypadku, gdy dane zawarte w deklaracji czy informacji złożonej przez podatnika są niezgodne z danymi wynikającymi z ewidencji, rozstrzygające znaczenie dla opodatkowania gruntów mają zapisy wynikające z ewidencji (por. wyrok WSA w Szczecinie z 5 lutego 2014r., sygn. akt I SA/Sz 1097/13).

W rezultacie należy stwierdzić, że - co do zasady - o sposobie kwalifikacji gruntu (budynku) dla celów podatkowych w podatku od nieruchomości, w podatku rolnym i leśnym, nie tyle decyduje sposób rzeczywistego wykorzystania nieruchomości, a jej funkcje (przeznaczenie) ujawnione w ewidencji gruntów i budynków. W konsekwencji organ podatkowy nie może samodzielnie dokonywać klasyfikacji funkcji nieruchomości, lecz powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków (por. wyrok NSA z 10 lipca 2019 r. sygn. akt II FSK 2519/17). W orzecznictwie podkreśla się, że organ podatkowy nie ma prawa dokonywać samodzielnej klasyfikacji funkcji budynku, tj. analizować jego faktycznego wykorzystania, tylko powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków (tak np. wyrok NSA z 24 stycznia 2018 r., sygn. akt II FSK 3097/17).

Powyżej powołane poglądy prawne wyrażone w orzecznictwie, Sąd orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela.

Zasadnie zatem wskazano w zaskarżonej decyzji, że organy podatkowe nie mogą dokonywać samodzielnych ustaleń co do klasyfikacji przedmiotu opodatkowania. Prawidłowo organ odwoławczy przyjął, że przedmiot opodatkowania oraz powierzchnie przyjęte do opodatkowania i w konsekwencji stawki podatkowe powinny zostać ustalone w oparciu o dane z ewidencji gruntów i budynków.

Szczegółowe wyliczenie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2017 r. zostało zawarte na s. 1 i 2 decyzji organu pierwszej instancji. Organ podał jakie grunty przyjmuje do opodatkowania, gdzie położne (adres), za jaki okres dokonuje wyliczenia, jaką ustala powierzchnię (podstawę opodatkowania), jaką stosuje stawkę, jeżeli stosuje zwolnienie, to na jakiej podstawie prawnej. Do każdej podanej działki została wyliczona kwota podatku i następnie sumując te kwoty (podatku od nieruchomości oraz podatku leśnego) ustalono wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego na 2017 r. Przyjęte dane pokrywają się z danymi z wypisów z rejestru gruntów, które znajdują się w aktach sprawy administracyjnej. To wyliczenie zostało zaakceptowane przez organ odwoławczy, który samego rozliczenia już nie powtarzał, jednakże utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji i uzasadnił to rozstrzygnięcie. Jeżeli Skarżący kwestionuje jakieś dane np. zastosowaną stawkę czy powierzchnię gruntu, to powinien podać które i z jakiej przyczyny są błędne. Nie wystarczy podnieść ogólnie, że z ustaleniem organu podatnik się nie zgadza, skoro nie podaje, które parametry zostały wadliwie przyjęte. Przy czym organ wskazuje na dane z rejestru gruntów i stosuje stawki wynikające z uchwały Rady Miasta Bydgoszczy z dnia 26 października 2016r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości oraz kwoty z Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 20 października 2016 r. w sprawie średniej ceny sprzedaży drewna, obliczonej według średniej ceny drewna uzyskanej przez nadleśnictwa za pierwsze trzy kwartały 2016 r. Jeżeli natomiast dane w rejestrze gruntów Skarżący kwestionuje, w pierwszej kolejności powinien podjąć czynności w celu wzruszenia tego rejestru w trybie prawem przewidzianym, a nie w postępowaniu podatkowym. Okoliczność, że decyzja nie odpowiada oczekiwaniom Skarżącego nie oznacza, że narusza ona prawo. Wręcz za niezrozumiały należy traktować zarzut pod adresem organu w zakresie naruszenia zasady zaufania oraz "opieszałości urzędniczej" czy "zaniechań urzędniczych", które mogłyby mieć wpływ na wynik sprawy. Skarżący jakby nie dostrzega, że pomimo obowiązku złożenia informacji, co więcej nawet wezwania przez organ do jej złożenia, nie dopełnił tego obowiązku. Podobnie żaden z pozostałych podatników. Pomimo istnienia obowiązku podatkowego od 2015 r. przez kilka lat żaden ze współwłaścicieli nie dopełnił tego elementarnego obowiązku podatkowego (zobowiązanie podatkowe za 2015 r. uległo przedawnieniu). Nieskładanie wymaganej prawem informacji narusza to prawo, którego dopuścili się podatnicy. Dopiero na skutek czynności organu i wszczęcia postępowania podatkowego doszło do ustalenia łącznego zobowiązania pieniężnego. W ocenie Sądu, organ zgromadził wystarczający materiał dowodowy, tj. decyzje o zwrocie nieruchomości, akty notarialne o przeniesieniu własności, wypisy z rejestru gruntów, wypisy z ksiąg wieczystych - dla ustalenia łącznego zobowiązania pieniężnego. Podkreślić należy, że rzetelni podatnicy składają stosowne informacje w przedmiocie podatku od nieruchomości oraz podatku leśnego, reagują na wezwania organu podatkowego, a nie - jak uczynił to Skarżący - zachował bierność w tym zakresie, zarzucając organowi naruszenie zasady szybkości postępowania – art. 125 O.p.

Zdaniem tut. Sądu, Samorządowe Kolegium Odwoławcze odniosło się do zarzutów odwołania i prawidłowo przyznało, że przy wymiarze podatku od nieruchomości oraz podatku leśnego organ podatkowy związany jest danymi ujawnionymi w ewidencji gruntów i budynków i nie może w postępowaniu podatkowym danych tych pomijać. Tym samym zaakceptowało przyjętą przez organ pierwszej instancji podstawę opodatkowania. Odwołało się do przepisów uchwały Rady Miasta Bydgoszczy z dnia 25 listopada 2015 r. nr XXXVI/699/16 w zakresie zasadności zastosowanej stawki podatkowej oraz właściwego Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego. W konsekwencji organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji w zakresie łącznego zobowiązania pieniężnego w kwocie [...]zł, co jednoznacznie wynika z zaskarżonej decyzji. Kolegium odniosło się do kwestii przedawnienia, a wywód w tej materii zasługuje na aprobatę, co wyżej już omówiono. Przywołało też przepisy prawa, które zastosowano w sprawie. Lektura zaskarżonej decyzji nie nastręcza żadnych trudności ze zrozumieniem przesłanek faktycznych i prawnych, którymi kierował się organ utrzymując w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Uzasadnienie decyzji odpowiada wymogom z art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. Z tych względów zaskarżona decyzja nie narusza art. 127 i art. 233 § 1 pkt 1 O.p. Zatem ustalenie - w oparciu o dane ujawnione w ewidencji gruntów - podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości i podatkiem leśnym jest zgodne z prawem.

Nie sposób w tym miejscu pominąć tego, że w skardze dokonano korzystnej dla Skarżącego prezentacji niektórych wyroków. Taka selektywna ich prezentacja, bez uwzględnienia całokształtu istotnych okoliczności faktycznych sprawy nie mogła doprowadzić do uchylenia zaskarżonej decyzji. Uzasadnienie zarzutów skargi, że organy podatkowe oparły swoje ustalenia faktyczne na niekompletnym materiale dowodowym, ocenionym w sposób nieobiektywny i z przekroczeniem granic swobodnej oceny dowodów, było w realiach rozpoznawanej sprawy całkowicie chybione. W podsumowaniu powyższych wywodów Wojewódzki Sąd Administracyjny w pełni podziela ocenę prawidłowości postępowania podatkowego, wyrażoną przez organ w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji. W świetle poczynionych powyżej rozważań oraz zebranego w sprawie materiału dowodowego, Sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia zarzutów skargi tak w zakresie naruszenia prawa materialnego jak i procesowego.

W ocenie Sądu, zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Nie było podstaw do umorzenia postępowania podatkowego, stąd nie naruszono art. 208 O.p.

4. Z uwagi na powyższe, Sąd orzekł o oddaleniu skargi na podstawie art. 151 p.p.s.a.