Uzasadnienie
Postanowieniem z dnia [...] Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. odmówił wszczęcia postępowania w sprawie uzupełnienia postanowienia z dnia [...] nr [...], którego adresatem była Spółka z o.o. "J." w likwidacji z siedzibą w B., co do wniesienia skargi do sądu administracyjnego.
Nie zgadzając się z powyższym postanowieniem J. S. powołując się na upoważnienie do występowania w imieniu ww. Spółki w dniu 21 lutego 2011 r. złożył od niego zażalenie. Dnia 20 kwietnia 2011 r. występując jako osoba fizyczna ponownie złożył w kancelarii Izby Skarbowej w B. zażalenie o tej samej treści, które jest przedmiotem sprawy. W zażaleniu strona zarzuciła, że postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] jest niezgodne z prawem i powinno zostać uchylone.
Zaskarżonym postanowienie z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. stwierdził niedopuszczalność zażalenia J. S. z dnia 18 stycznia 2011 r. na postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] odmawiające wszczęcia postępowania w sprawie uzupełnienia postanowienia z dnia [...]. nr [...] co do wniesienia skargi do sądu administracyjnego. W uzasadnieniu Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że wobec złożenia zażalenia we własnym imieniu niezrozumiałe i całkowicie bezzasadne dla organu odwoławczego jest stwierdzenie J. S. zawarte w zażaleniu, iż w niniejszej sprawie były składane stosowne pisma upoważniające go do działania w imieniu Spółki.
Organ podał, że w dniu 21 lutego 2011 r. oprócz przedmiotowego zażalenia skarżący wniósł także wniosek o uzupełnienie postanowienia Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego z dnia [...] nr [...] oraz wniosek o wstrzymanie jego wykonalności, wskazując jednocześnie, że tego samego postanowienia dotyczy będące przedmiotem rozpoznania zażalenie.
Dyrektor wyjaśnił, że złożenie wniosku o uzupełnienie postanowienia rodzi taki skutek procesowy, że termin do wniesienia zażalenia nie biegnie, do czasu doręczenia stronie rozstrzygnięcia wniosku o uzupełnienie postanowienia. Wybór przez stronę możliwości przewidzianych w art. 213 lub art. 220 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) musi być konsekwentny, gdyż skorzystanie z jednego z wymienionych środków procesowych uniemożliwia skorzystanie w tym samym czasie ze środka drugiego. Wniesienie zażalenia po złożeniu wniosku o uzupełnienie postanowienia i przed rozstrzygnięciem tego wniosku jest niedopuszczalne, skoro zgodnie z art. 213 § 4 i 5 Ordynacji podatkowej, termin do wniesienia zażalenia liczy się dopiero od daty doręczenia bądź to postanowienia o uzupełnieniu, bądź postanowienia o odmowie uzupełnienia postanowienia.
W konsekwencji w ocenie organu II instancji, zażalenie J. S. na postanowienie organu I instancji i wniosek o jego uzupełnienie wykluczają się wzajemnie co oznacza, że może on skutecznie złożyć tylko jeden z nich. Równoczesne złożenie zażalenia i wniosku o uzupełnienie postanowienia co do rozstrzygnięcia, skutkuje niemożnością rozpatrzenia zażalenia. Strona zachowuje prawo wniesienia zażalenia, jest ono jedynie realizowane w innym, późniejszym terminie, umożliwiającym uwzględnienie w treści zażalenia ewentualnych zmian postanowienia w przypadku jego uzupełnienia. Regulacja ta eliminuje ewentualne negatywne dla strony skutki wyboru między złożeniem wniosku o uzupełnienie postanowienia, a wniesieniem zażalenia.
Konkludując Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że w rozpoznawanej sprawie zażalenie J. S. jest niedopuszczalne z uwagi na to, iż nie rozpoczął biegu termin do jego wniesienia, wobec równoczesnego wniesienia wniosku o uzupełnienie postanowienia organu I instancji.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżący, który wskazał, że występuje jako Prezes Zarządu osoby prawnej "J. " Spółka z o.o. w likwidacji z siedzibą w Białych B. wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia organu II instancji oraz poprzedzającego go postanowienia Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] Skarżący uważa, iż Dyrektor Izby Skarbowej w B. błędnie twierdzi, że nie można wnieść zażalenia na postanowienie organu I instancji, a potem jeszcze wniosku o uzupełnienie aktu administracyjnego. Jego zdaniem zasadnicze znaczenie ma w tym zakresie wola strony przyznana jej na mocy Konstytucji. J.S. wskazuje też, że podobnie jest z postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] które jest niezgodne z prawem i powinno zostać uchylone.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje
Skarga jest niezasadna.
Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.
W wyniku takiej kontroli orzeczenie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.).
Spór sprowadza się do ustalenia, czy zasadnie Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził niedopuszczalność zażalenia na postanowienie organu I instancji odmawiające wszczęcia postępowania w sprawie uzupełnienia postanowienia z dnia [...], co do wniesienia skargi do sądu administracyjnego.
W pierwszej kolejności podać należy, że organ I instancji dnia [...]. wydał postanowienie, którym odmówił wszczęcia postępowania w sprawie uzupełnienia postanowienia z dnia [...] o pozostawieniu bez rozpatrzenia podania Spółki z o.o. "J." w likwidacji z/s w B..
Na postanowienie z dnia [...] J. S. działając w imieniu własnym wniósł zażalenie, które wpłynęło do organu 20 kwietnia 2011r. (odrębnie organ załatwił sprawę zażalenia wniesionego z powołaniem się na upoważnienie do działania w imieniu Spółki). W dniu 21 lutego 2011r. J. S. złożył także wniosek o uzupełnienie postanowienia Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego z dnia [...] (d.: akta sądowe k. nr 44-45).
W konsekwencji J. S. wniósł zarówno zażalenie (art. 236 O.p.) na postanowienie z dnia 28 stycznia 2011r., jak i wniosek o uzupełnienie (art. 213 O.p.) tego postanowienia.
Na podstawie art. 213 Ordynacji podatkowej (mającego zastosowanie w przedmiotowej sprawie w związku z art. 239 O.p.) strona może w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji zażądać jej uzupełnienia co do rozstrzygnięcia lub co do prawa odwołania, wniesienia w stosunku do decyzji powództwa do sądu powszechnego lub co do skargi do sądu administracyjnego albo sprostowania zamieszczonego w decyzji pouczenia w tych kwestiach. Uzupełnienie decyzji następuje w drodze decyzji (art. 213 § 3 O.p.).
W przypadku wydania decyzji o uzupełnieniu decyzji termin do wniesienia odwołania lub skargi biegnie od dnia doręczenia tej decyzji (art. 213 § 4 O.p.).
W orzecznictwie oraz doktrynie podnoszone jest, że wybór przez stronę możliwości przewidzianych w art. 213 lub 220 O.p. musi być konsekwentny. Skorzystanie przez stronę z jednego z wymienionych środków procesowych uniemożliwia skorzystanie w tym samym czasie ze środka drugiego (wyrok NSA z dnia 27 lipca 2001 r., III SA 1236/00, ONSA 2002, nr 3, poz. 130). W wyroku z dnia 19 listopada 2009 r. WSA w Gliwicach zauważał, że złożenie wniosku o uzupełnienie decyzji rodzi taki skutek procesowy, że termin do wniesienia odwołania nie biegnie, do czasu doręczenia stronie rozstrzygnięcia wniosku o uzupełnienie decyzji. Wybór przez stronę możliwości przewidzianych w art. 213 (uzupełnienie) lub 220 O.p. (odwołanie) musi być konsekwentny, gdyż skorzystanie przez stronę z jednego z wymienionych środków procesowych uniemożliwia skorzystanie w tym samym czasie ze środka drugiego (SA/Gl 527/09, LEX nr 549756; S. Presnarowicz, Komentarz do art. 213 ustawy – Ordynacja podatkowa LEX).
Przenosząc powyższe rozważania na grunt przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, że w pierwszej kolejności podlega rozpatrzeniu sprawa wniosku o uzupełnienie postanowienia. Dopiero po wydaniu i doręczeniu postanowienia w sprawie uzupełnienia, będzie biegł termin do wniesienia zażalenia. Prawidłowo organ wskazał, że J.S. nie traci prawa do wniesienia zażalenia, lecz prawo to w pełni przysługuje, lecz dopiero po załatwieniu sprawy z wniosku o uzupełnienie postanowienia.
W konsekwencji w sprawie ma odpowiednie zastosowanie art. 228 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej (w związku z art. 239 O.p.), na podstawie którego organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia niedopuszczalność zażalenia.
Z powyższego wynika, że w stadium wstępnym postępowania organ zażaleniowy podejmuje czynności mające na celu ustalenie czy zażalenie jest dopuszczalne.
Reasumując należy stwierdzić, że prawidłowo Dyrektor Izby Skarbowej postanowił, że rozpoznanie zażalenia jest niedopuszczalne z tej przyczyny, iż nie rozpoczął się jeszcze bieg terminu do jego wniesienia.
Przyznać należy stronie rację, że ma prawo skorzystać z dwóch środków prawnych zarówno z prawa wniesienia zażalenia, jak i wniosku o uzupełnienie postanowienia, jednakże nie równocześnie. W art. 213 § 4 Ordynacji podatkowej ustawodawca jednoznacznie przesądził, że nie można tych środków wnieść równolegle, w tym samym czasie. Termin do wniesienia zażalenia biegnie dopiero po wydaniu postanowienia w sprawie uzupełnienia postanowienia.
Mając na względzie powyższe okoliczności oraz art. 151 p.p.s.a, orzeczono jak w sentencji. O kosztach orzeczono stosownie do art. 250 p.p.s.a. oraz § 18 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz.U. Nr 163, poz.1348 ze zm.), czyli 240 zł plus 55,20zł podatku VAT, obliczonego wg. stawki 23%.
H. Adamczewska – Wasilewicz L. Kleczkowski E. Kruppik – Świetlicka