Wyrok WSA w Bydgoszczy z 9 kwietnia 2024 r., I SA/Bd 620/23

Sąd

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy

Rozpoznanie

na rozprawie w dniu 9 kwietnia 2024 r.

Sprawa

sprawy ze skargi G. W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w T. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem za lata 2019 i 2020 1. uchyla zaskarżoną decyzję

Skład

Sędzia WSA Urszula Wiśniewska przewodniczący, sprawozdawca
Sędzia WSA Leszek Kleczkowski
Sędzia WSA Tomasz Wójcik
Starszy asystent sędziego Joanna Jaworska protokolant

Sentencja

2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w T. na rzecz G.W. [...] ([...]) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania.

Uzasadnienie

Decyzją z dnia [...] czerwca 2023r. Burmistrz [...] orzekł w przedmiocie określenia wysokości dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem przez G. W. – organ prowadzący [...] w B. ("Strona", "Skarżąca", "Zobowiązana") w kwocie łącznej [...] zł (z tego w roku 2019 w kwocie [...]zł i w roku 2020 r. w kwocie [...]zł) wraz z należnymi odsetkami liczonymi jak dla zaległości podatkowych oraz nakazującej jej zwrot.

Po rozpoznaniu odwołania, Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] października 2023 r. utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu organ podał, że wykorzystanie dotacji niezgodnie z przeznaczeniem polega w szczególności na zapłacie ze środków pochodzących z dotacji za inne zadania niż te, na które dotacja została udzielona. Dotacja oświatowa może zostać wykorzystana wyłącznie na te wydatki bieżące danej szkoły lub placówki, które realizować będą zadania w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Wobec tego zapłata ze środków pochodzących z dotacji za inne zadania niż te, na które dotacja została udzielona, czyli na realizację innych celów niż cele wskazane w przepisach ustawy o systemie oświaty – niezwiązanych z procesem kształcenia, wychowania i opieki, w tym z profilaktyką społeczną oraz zarazem nie stanowiących wydatków bieżących szkoły lub placówki – winna być kwalifikowana jako wydatkowanie tej części dotacji niezgodnie z przeznaczeniem. Tym samym nie można przyjąć, że dotacja może być wydatkowana na każdy cel. Dotacje są przeznaczone wyłącznie na dofinansowanie zadań szkoły w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Z dotacji nie można finansować wszelkich wydatków, tylko dlatego, że związane są z działalnością prowadzoną przez szkołę bądź jednostkę prowadzącą szkołę.

Organ wskazał, że [...] w roku 2019 otrzymało z budżetu Gminy M. B. dotację w wysokości [...] zł, natomiast w roku 2020 dotacja ta wynosiła [...] zł. Podstawą przekazywania dotacji w poszczególnych miesiącach były miesięczne informacje o liczbie dzieci przekazywane przez dyrektora placówki. W 2021r. została przeprowadzona w Przedszkolu kontrola z upoważnienia Burmistrza [...] dotycząca prawidłowości pobrania i wykorzystania dotacji w latach 2019 i 2020. Wyniki przeprowadzonej kontroli stały się podstawą do wszczęcia przez Burmistrza [...] postępowania administracyjnego w przedmiocie orzeczenia o obowiązku zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem. Organ dokonał pogrupowania w sześciu obszarach tematycznych wydatków, które zakwestionowano, jako wydatkowanie dotacji niezgodnie z przeznaczeniem:

1. związane z zapłatą za zajęcia specjalistyczne;
2. związane z zapłatą za obsługę prawną;
3. związane z zapłatą prowizji bankowych;
4. związane z zapłatą składek na ubezpieczenie społeczne (ZUS);
5. związane z wypłatą wynagrodzenia;
6. związane z wydatkami bieżącymi innymi.

Za podstawę niezakwalifikowania wydatków związanych z zajęciami specjalistycznymi uznano brak dokumentacji potwierdzającej pracę specjalistów, czyli brak możliwości potwierdzenia faktycznego przeprowadzenia zajęć z dziećmi. Przedłożono jedynie dokumenty finansowe, brak natomiast dokumentów potwierdzających przeprowadzenie zajęć.

SKO w T. wskazało, że stosownie do art. 177 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 Prawo oświatowe (Dz. U. z 2023 r. poz. 900 ze zm.) do przedszkoli niepublicznych, oddziałów przedszkolnych w niepublicznych szkołach podstawowych, niepublicznych innych form wychowania przedszkolnego, szkół i placówek niepublicznych stosuje się odpowiednio art. 127 ust. 1-3 oraz przepisy wydane na podstawie art. 47 ust. 1 pkt 5, art. 127 ust. 19 pkt 2 i ust.

20. Podstawą wydania rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 9 sierpnia 2017r. w sprawie zasad organizacji i udzielania pomocy psychologicznej w publicznych przedszkolach, szkołach i placówkach (Dz. U. z 2023 r. poz. 1798) jest właśnie wskazany powyżej art. 47 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 Prawo oświatowe. Ma więc ono zastosowanie także do przedszkoli niepublicznych.

§ 22 ww. rozporządzenia stanowi zaś, że nauczyciele, wychowawcy grup wychowawczych i specjaliści udzielający uczniom pomocy psychologiczno-pedagogicznej prowadzą dokumentację zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 47 ust. 1 pkt 7 ustawy. Natomiast przepis wydane na podstawie art. 47 ust. 1 pkt 7 ustawy to rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej z dnia 25 sierpnia 2017 r. w sprawie sposobu prowadzenia przez publiczne przedszkola, szkoły i placówki dokumentacji przebiegu nauczania, działalności wychowawczej i opiekuńczej oraz rodzajów tej dokumentacji (Dz. U. z 2017 r. poz. 1646 ze zm.). Wbrew zatem twierdzeniom odwołującej się wskazane powyżej przepisy prawa mają także zastosowanie do przedszkoli niepublicznych.

W ocenie organu brak przedłożenia właściwej dokumentacji w zakresie faktycznego przeprowadzenia dotowanych zajęć specjalistycznych słusznie uznano za wydatkowanie dotacji niezgodnie z przeznaczeniem. Zdaniem SKO w T., Burmistrz [...] prawidłowo także zakwestionował ustalone i poniesione z dotacji wydatki na obsługę prawną. Brak możliwości (z powodu niepodania tych informacji przez kontrolowaną placówkę) ustalenia na jakie konkretnie działania były wydatkowane środki faktycznie nie pozwalał na zakwalifikowanie ich w związku z celami z art. 35 ust. 1 ustawy z 27 października 2017 r. o finansowaniu zadań oświatowych (Dz.U. z 2022 r. poz. 2082, dalej: "u.f.z.o."). Ciężar udowodnienia prawidłowości wydatkowania i rozliczenia dotacji spoczywa na beneficjencie. Organ I instancji zakwestionował także wydatki związane z zapłatą prowizji bankowych. Organ uznał, że wydatki na pokrycie prowizji bankowych niezwiązanych z obsługą finansową niepublicznego przedszkola wynikającą z przekazywania i wydatkowania dotacji, nie mogą zostać sfinansowane z dotacji oświatowej na podstawie art. 35 ust. 1 u.f.z.o., gdyż nie są one związane z realizacją zadań w zakresie kształcenia, wychowania i opieki. W rozliczeniu dotacji, jako prowizje bankowe ujęto także opłaty związane z działalnością organu prowadzącego i "prywatne" nie związane z działalnością przedszkola.

Kategoria dotycząca dotacja wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem związana jest również z zapłatą składek na ubezpieczenie społeczne (ZUS). Organ podniósł, że w przypadku pochodnych od wynagrodzeń, jak składki ZUS czy zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych w trakcie kontroli nie było możliwe ustalenie indywidulanych kwot (dla poszczególnych zatrudnionych osób). Dokumentacja dotycząca wynagrodzeń nie zawierała wymaganego opisu dotacyjnego źródła finansowania – brak analitycznego wyodrębnienia indywidulanych wydatków powoduje niemożliwość przypisania poszczególnych kwot pochodnych od wynagrodzeń zatrudnionych w tym czasie pracowników. Przedłożone ponownie z odwołaniem karty wynagrodzeń pracowników w latach 2019-2020 także nie pozwalają na uznanie zakwestionowanych kwot jako wydatki kwalifikowane do poprawnego rozliczenia dotacji.

Oran zakwestionował ponadto wydatki z dotacji związane z wypłatą wynagrodzenia dyrektora w czasie przebywania na zwolnieniu L4. Co do zasady środki z dotacji mogą być przeznaczone na wynagrodzenie osób zatrudnionych w szkole. W okolicznościach niniejszej sprawy ustalono jednak, że dyrektor Przedszkola w okresie od [...] maja 2019 r. do [...] grudnia 2019 r. przebywała na zwolnieniu lekarskim. Podkreślono, iż w trakcie zwolnienia należy powstrzymać się od wykonywania pracy ponieważ wykonywanie aktywności zawodowej w okresie niezdolności do pracy powoduje utratę prawa do zasiłku. Innymi słowy, co do zasady: albo zasiłek chorobowy albo wynagrodzenie za pracę. W okolicznościach niniejszej sprawy organ uznał, że kwota dotacji wykorzystana na wypłatę wynagrodzenia dyrektora (co miało miejsce od [...] lipca 2019 r. do [...] grudnia 2019 r.) w okresie przebywania na zwolnieniu lekarskim została wydatkowana niezgodnie z przeznaczeniem.

Odnośnie zaś zakwestionowania wydatków z dotacji na tzw. wydatki bieżące inne, organ podniósł braki w gromadzonej dokumentacji kontrolnej odnośnie do dowodów pozwalających na stwierdzenie dokonania operacji gospodarczej. W okolicznościach sprawy nie udokumentowano poniesienia wskazanych w tabeli wydatków, co uzasadniało uznanie ich za wydatki niekwalifikowane do pokrycia z dotacji. Dotacje, o których mowa w ustawie o systemie oświaty są przeznaczane na dofinansowanie realizacji zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej, co należy jednak we właściwy sposób udokumentować. Odwołująca się przedłożyła dodatkowo zwykłe kserokopie faktur, paragonów fiskalnych czy rachunków do odwołania, jednakże bez wyjaśnienia na wykazanie których wydatków. Poza tym w ocenie organu, trudno uznać, że w przedłożonej formie tj. zwykłe kopie, można uznać te dokumenty za brakujące dowody księgowe.

Zdaniem organu brak właściwej współpracy ze strony beneficjenta przy rozliczaniu dotacji, a w tym na etapie kontroli bądź postępowania administracyjnego prowadzonego celem orzeczenia o ewentualnym jej zwrocie, nie może być przeszkodą do skutecznego dochodzenia zwrotu środków publicznych i wpływać na przedłużanie postępowania, jeśli środki te zostały wydatkowane niezgodnie z przeznaczeniem. W istocie to w interesie beneficjenta pozostaje by jak najszybciej wyjaśnić wszelkie wątpliwości związane z właściwym wydatkowaniem dotacji. Wszelkie braki w tym względzie stanowią bowiem o wykorzystaniu publicznych środków niezgodnie z przeznaczeniem.

W skardze wniesiono o uchylenie skarżonej decyzji w całości zarzucając naruszenie:

• art. 7, art. 77 § 1 i art. 80 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2023 r., poz. 775 ze zm.; dalej: "k.p.a.") polegające na niewyczerpującym zebraniu i rozpatrzeniu całego materiału dowodowego i niepodjęciu wszelkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy, w tym niewyjaśnienie, z jakiego powodu kwestionowane są wpłaty dokonane na poczet ZUS, z jakiego powodu organ I i II instancji nie zakwestionował faktur na zakup paliwa oraz z jakiego powodu uznano, że Strona nie posiada dokumentów księgowych, podczas gdy zostały one dostarczone organowi I instancji jeszcze podczas audytu a organowi II instancji wraz z odwołaniem;
• art. 7, art. 76 § 1, art. 77 § 1 i art. 80 k.p.a. polegające na niewyczerpującym rozpatrzeniu materiału dowodowego oraz na jego dowolnej ocenie, wyrażającej się zwłaszcza w odmówieniu mocy dowodowej i wiarygodności dokumentom w postaci faktur przedłożonych wraz z odwołaniem, pomimo iż z tych dokumentów jasno wynika fakt zobowiązania do pobycia ze środków pochodzących z dotacji, przy jednoczesnym nie zakwestionowaniu wydatków poniesionych przez stronę w 2020 r. na paliwo, pomimo tego, że dokument ten ma moc dokumentu urzędowego, z czym wiąże się domniemanie istnienia faktów w nim stwierdzonych, co w konsekwencji doprowadziło do uznania okoliczności za nieudowodnioną;
• art. 77 art. 7 i art. 8 k.p.a. przez brak dokładnego wyjaśnienia stanu sprawy, w tym stanu faktycznego i prawnego oraz podejmowanie działań sprzecznych z zasadą pogłębiania zaufania obywateli do władz publicznych polegającym na niepodjęciu wszelkich czynności wymaganych od organu, a niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i prawnego sprawy oraz na działaniu w sposób rażąco naruszający zaufanie do władzy publicznej, m.in. poprzez zagubienie dokumentacji księgowej Skarżącej, brak wezwania do udzielenia wyjaśnień, zaniechanie przeprowadzenia pogłębionego postępowania dowodowego przy jednoczesnym lapidarnym sporządzeniu uzasadnienia decyzji, które nie pozwala Stronie na ustosunkowanie się do zarzutów i w konsekwencji oparcie się jedynie na treści protokołu kontroli przeprowadzonej w [...], pomimo że kontrolujący nie dokonał rzetelnego sprawdzenia dokumentacji dot. m.in. roku 2020, na co wskazuje zaakceptowania faktur zakupowych paliwa, pomimo że zakup paliwa nie może być pokryty z dotacji;
• art. 7 i art. 77 § 1 k.p.a., gdyż organ pierwszej instancji w postępowaniu poprzedzającym wydanie przedmiotowej decyzji nie przeprowadził postępowania dowodowego umożliwiającego zebranie i rozpatrzenie całego materiału dowodowego, m.in. poprzez brak wezwania przed wydaniem skarżonej decyzji do przedstawienia dowodów w zakresie umożliwiającym rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie, zwłaszcza w sytuacji gdy strona wielokrotnie informowała, że nie otrzymała od kontrolującego [...] wszystkich dokumentów przekazanych mu do analizy;
• art. 15 k.p.a. przez naruszenie zasady dwuinstancyjności przez organ II instancji polegający na nieprzeprowadzeniu przez SKO postępowania umożliwiającego osiągnięcie celów postępowania, przez przeprowadzenie postępowania dowodowego co w konsekwencji doprowadziło do powielenia błędów organu I instancji poprzez m.in. zaakceptowania pokrycia kosztów na zakup paliwa ze środków pochodzących z dotacji;
• art. 7 przez jej błędną wykładnie i uznanie, że w przypadku postępowań dotyczących dotacji oświatowych zasada prawdy materialnej jest ograniczona i błędne uznanie, że to na Stronie postępowania ciąży obowiązek wykazania prawidłowego spożytkowania środków natomiast organ administracji publicznej nie jest uprawniony do przeprowadzania postępowania dowodowego, co w konsekwencji doprowadziło do utrzymania w mocy decyzji Burmistrza M. B.;
• art. 138 § 1 pkt 1 k.p.a. polegające na bezzasadnym utrzymaniu w mocy decyzji Burmistrza M. B., w sytuacji gdy prawidłowe było uchylenie przedmiotowej decyzji i orzeczenie co do zasady;
• art. 138 k.p.a. w zw. z art. 7 i art. 8 § 1 i 2 k.p.a przez brak ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy, a w konsekwencji wyjście poza zakres rozpoznania;
• art. 90 ust 3d ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2019 r., poz. 1481, dalej: "u.s.o.") w zw. z art. 252 ust. 1 pkt 1 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. z 2023 r., poz. 1270 ze zm.; dalej: "u.f.p.") przez błędną wykładnię, a w konsekwencji przyjęcie, iż wynagrodzenie organu placówki jakim jest dyrektor przedszkola nie stanowi wydatku bieżącego, który może być pokryty z udzielonej dotacji, podczas gdy zgodnie z przepisami jest to wydatek bieżący, który może być pokrywany z dotacji udzielanych na podstawie art. 90 u.s.o, jako realizujący cele należące do zadań szkół z zakresu kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej, o których mowa w art. 90 ust. 3d u.s.o.;
• art. 131 oraz art. 252 ust. 1 pkt 1 u.f.p. przez błędną wykładnię, a w konsekwencji przyjęcie, iż Skarżąca poprzez wypłatę wynagrodzenia wykorzystała dotację niezgodnie z przeznaczeniem;
• błędną wykładnię art. 35 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 27 października 2017r. o finansowaniu zadań oświatowych (Dz. U. z 2022r. poz. 2082 ze zm., dalej: "u.f.z.o.") w zw. z art. 10 ustawy Prawo oświatowe poprzez kwestionowanie kwot na obsługę finansową i prawną przedszkola, w sytuacji gdy wobec przedszkola powinna mieć zastosowane definicja wydatków bieżących zawarta w art. 124 ust. 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych w zw. z art. 236 ust. 2 u.f.p., co w konsekwencji doprowadziło do zakwestionowania wydatków czynionych przez Skarżącą dotyczących wydatków bieżących związanych z realizacją zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 10 ust. 1 ustawy Prawo oświatowe, art. 35 ust. 1 u.f.z.o. oraz art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy Prawo oświatowe w zw. z art. 236 i art. 252 ust. 1 pkt 1, 2 i 4 u.f.p. poprzez błędną wykładnię, a w konsekwencji przyjęcie, że określone wydatki, które zgodnie z art. 35 ust. 1 u.f.z.o. w związku z art. 10 ust. 1 ustawy Prawo oświatowe stanowią tzw. wydatki kwalifikowane do pokrycia z dotacji, w tym także wydatki ponoszone przez organ prowadzący na rzecz przedszkola, nie stanowią wydatku bieżącego, który może być pokryty z udzielonej dotacji, podczas gdy zgodnie z przepisami jest to wydatek bieżący, który może być pokrywany z dotacji udzielanych na podstawie art. 35 ust. 1 u.f.z.o. jako realizujący cele należące do zadań szkół i przedszkoli z zakresu kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej, o których mowa w art. 35 u.f.z.o. i dopuszczony przez ten przepis;
• art. 35 ust. 1 u.f.z.o. w zw. z art. 10 ustawy Prawo oświatowe przez błędną interpretację i brak zastosowania tych przepisów do konkretnych wydatków poniesionych na rzecz przedszkola, co jest wprost sprzeczne z treścią powyższych przepisów;
• art. 126, art. 131, art, 236 ust. 2 i art, 252 ust. 1 pkt 1 u.f.p. w zw. żart. 35 ust. 1 u.f.z.o. poprzez błędną wykładnię i w konsekwencji przyjęcie, że dotacja oświatowa że dotacja oświatowa udzielona odwołującemu została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Stosownie do treści art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2492), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zatem zgodność aktów administracyjnych z przepisami prawa materialnego i procesowego. Przy czym sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi, jak też powołaną podstawą prawną, jest natomiast związany granicami sprawy (art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym, Dz. U. z 2023 r. poz. 1634, dalej: "p.p.s.a.").

Podkreślić należy, że sądowa kontrola prawidłowości rozstrzygnięcia organu obejmuje badanie zarówno poprawności interpretacji i zastosowania norm prawnych, jak i poprawności przeprowadzonych czynności procesowych oraz dokonanej przez organ oceny zebranego materiału dowodowego. Sąd administracyjny nie dokonuje bowiem własnych ustaleń w sprawie, ale poddaje ocenie poprawność ustaleń poczynionych przez organ w postępowaniu administracyjnym. W tak określonym zakresie kognicji Sąd uznał skargę za zasadną, choć nie podzielił wszystkich ze zgłoszonych przez Stronę zarzutów.

Na wstępie konieczne jest przedstawienie podstawy prawnej rozstrzygnięć, które zapadły w sprawie. Zgodnie z art. 252 ust. 1 u.f.p. dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego:

1. wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem,
2. pobrane nienależnie lub w nadmiernej wysokości podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w pkt 1. Stosownie zaś do art. 252 ust. 5 u.f.p., zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego podlega ta część dotacji, która została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, nienależnie udzielona lub pobrana w nadmiernej wysokości. Kwoty dotacji podlegające zwrotowi, w przypadku o którym mowa w wyżej wskazanym przepisie, stanowią nieopodatkowane należności budżetowe o charakterze publiczno-prawnym (art. 60 u.f.p.). Oceniając legalność zaskarżonej decyzji należy przyjąć generalne założenie, że wykorzystanie dotacji niezgodnie z przeznaczeniem polega - w szczególności - na zapłacie ze środków pochodzących z dotacji, za inne zadania niż te, na które dotacja była udzielna albo na realizację innych celów niż cele wskazane w przepisach odrębnych stanowiących o sposobie udzielania i rozliczania dotacji.

Wyjaśnić również należy, że sprawa niniejsza dotyczy tzw. dotacji oświatowej, której środki beneficjent zobligowany jest spożytkować na realizację zadań określonych w art. 35 ust. 1 u.f.z.o. Zatem każdy wydatek, który pokryty został z dotacji, winien być poddany weryfikacji pod kątem jego zgodności ze wspomnianym przepisem. Brak owej zgodności uzasadnia twierdzenie o jego wydatkowaniu niezgodnie z przeznaczeniem, a w dalszej kolejności o potrzebie jego zwrotu. Zgodnie z art. 35 ust. 1 u.f.z.o., dotacje, o których mowa w art. 15-21, art. 25, art. 26, art. 28-31a i art. 32, są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań placówek wychowania przedszkolnego, szkół lub placówek w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym kształcenia specjalnego i profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na:

1. pokrycie wydatków bieżących placówki wychowania przedszkolnego, szkoły i placówki, obejmujących każdy wydatek poniesiony na cele działalności placówki wychowania przedszkolnego, szkoły lub placówki, w tym na:

1. roczne wynagrodzenie osoby fizycznej zatrudnionej na podstawie umowy o pracę w przedszkolu, innej formie wychowania przedszkolnego, szkole lub placówce w przeliczeniu na maksymalny wymiar czasu pracy - w wysokości nieprzekraczającej:

• 250% 12-krotnego średniego wynagrodzenia nauczyciela dyplomowanego, o którym mowa w art. 30 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 26 stycznia 1982 r. - Karta Nauczyciela (Dz. U. z 2021 r. poz. 1762 oraz z 2022 r. poz. 935, 1116, 1700 i 1730) - w przypadku publicznych przedszkoli, innych form wychowania przedszkolnego, szkół i placówek oraz niepublicznych przedszkoli, o których mowa w art. 17 ust. 1, oddziałów przedszkolnych w niepublicznych szkołach podstawowych, o których mowa w art. 19 ust. 1, i niepublicznych innych form wychowania przedszkolnego, o których mowa w art. 21 ust. 1,
• 150% 12-krotnego średniego wynagrodzenia nauczyciela dyplomowanego, o którym mowa w art. 30 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 26 stycznia 1982 r. - Karta Nauczyciela - w przypadku niepublicznych przedszkoli, oddziałów przedszkolnych w niepublicznych szkołach podstawowych i niepublicznych innych form wychowania przedszkolnego niewymienionych w tiret pierwszym, oraz niepublicznych szkół i placówek, aa) roczne wynagrodzenie osoby fizycznej zatrudnionej na podstawie umowy cywilnoprawnej w publicznym lub niepublicznym przedszkolu, innej formie wychowania przedszkolnego, szkole lub placówce oraz osoby fizycznej prowadzącej publiczne lub niepubliczne przedszkole, inną formę wychowania przedszkolnego, szkołę lub placówkę, jeżeli odpowiednio pełni funkcję dyrektora przedszkola, szkoły lub placówki albo prowadzi zajęcia w innej formie wychowania przedszkolnego - w wysokości nieprzekraczającej odpowiednio kwot określonych w lit. a,

2. sfinansowanie wydatków związanych z realizacją zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 10 ust. 1 ustawy - Prawo oświatowe, oraz zadania, o którym mowa w art. 83 ust. 6 ustawy z dnia 5 stycznia 2011 r. o kierujących pojazdami (Dz. U. z 2021 r. poz. 1212, z późn. zm.),

Zasadne jest przy tym odniesienie się również do adekwatnych – na datę dokonania kontroli – przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe (Dz. U. z 2023r. poz. 900 z późn. zm., dalej: "u.p.o."). W myśl art. 10 ust. 1 u.p.o., organ prowadzący szkołę lub placówkę odpowiada za jej działalność. Do zadań organu prowadzącego szkołę lub placówkę należy w szczególności:

1. zapewnienie warunków działania szkoły lub placówki, w tym bezpiecznych i higienicznych warunków nauki, wychowania i opieki;
2. zapewnienie warunków umożliwiających stosowanie specjalnej organizacji nauki i metod pracy dla dzieci i młodzieży objętych kształceniem specjalnym;
3. wykonywanie remontów obiektów szkolnych oraz zadań inwestycyjnych w tym zakresie;
4. zapewnienie obsługi administracyjnej, w tym prawnej, obsługi finansowej, w tym w zakresie wykonywania czynności, o których mowa w art. 4 ust. 3 pkt 2-6 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2019 r. poz. 351) i obsługi organizacyjnej szkoły lub placówki;
5. wyposażenie szkoły lub placówki w pomoce dydaktyczne i sprzęt niezbędny do pełnej realizacji programów nauczania, programów wychowawczo-profilaktycznych, przeprowadzania egzaminów oraz wykonywania innych zadań statutowych;
6. wykonywanie czynności w sprawach z zakresu prawa pracy w stosunku do dyrektora szkoły lub placówki;
7. przekazanie do szkół dla dzieci i młodzieży oraz placówek, o których mowa w art. 2 pkt 7, z wyjątkiem szkół artystycznych realizujących wyłącznie kształcenie artystyczne, informacji o podmiotach wykonujących działalność leczniczą udzielających świadczeń zdrowotnych w zakresie leczenia stomatologicznego dla dzieci i młodzieży, finansowanych ze środków publicznych.

Naświetliwszy normatywne tło przedmiotowej sprawy Sąd wskazuje, iż sporne w niniejszej sprawie są ustalenia organów w zakresie stwierdzenia wykorzystania dotacji niezgodnie z przeznaczeniem na łączną kwotę [...]zł.

W pierwszej kolejności podkreślić należy, że dotacje przeznaczane na realizację zadań placówki wychowania przedszkolnego ograniczone są do zakresu ich celowości oraz do bieżących jej wydatków. Są one zatem przeznaczane na dofinansowanie realizacji zadań placówki wychowania przedszkolnego w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, przy czym mogą być wyłącznie wydatkowane na pokrycie bieżących wydatków placówki. A zatem należy zaakceptować założenie, że rola dotacji oświatowej nie polega na subsydiowaniu wszelkiej działalności prowadzonej przez placówkę wychowania przedszkolnego bądź jednostkę prowadzącą, czy też pokrywaniu wszelkich jej wydatków (por. m.in. wyrok NSA z 25 września 2015 r., II GSK 1769/14, z 8 maja 2014r. II GSK 229/13, z 19 marca 2014r. II GSK 1858/12, z 26 sierpnia 2014 r., II GSK 1002/13).

W przedstawionym kontekście, dokonując interpretacji pojęcia "wykorzystania dotacji niezgodnie z przeznaczeniem", przypomnieć należy, że polega ono - w szczególności - na zapłacie ze środków pochodzących z dotacji za inne zadania niż te, na które dotacja została udzielona. Dotacja oświatowa może zostać wykorzystana wyłącznie na te wydatki bieżące danej szkoły (przedszkola) lub placówki, które realizować będą zadania w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Wobec tego, zapłata ze środków pochodzących z dotacji za inne zadania niż te, na które dotacja została udzielona, czyli na realizację innych celów niż cele wskazane w przepisach u.f.z.o. - niezwiązanych z procesem kształcenia, wychowania i opieki, w tym kształcenia specjalnego i profilaktyki społecznej, oraz zarazem nie stanowiących wydatków bieżących szkoły (przedszkola) lub placówki - winna być kwalifikowana jako wydatkowanie tej części dotacji niezgodnie z przeznaczeniem.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy wskazać należy, że organy zakwestionowały wydatki związane z:

1. zapłatą za zajęcia specjalistyczne;
2. zapłatą za obsługę prawną;
3. zapłatą prowizji bankowych;
4. zapłatą składek na ubezpieczenie społeczne (ZUS);
5. wypłatą wynagrodzenia;
6. wydatkami bieżącymi innymi.

W ocenie Sądu ustalenia faktyczne organów w zakresie konieczności zwrotu dotacji w aspekcie dotyczącym grupy wydatków wymienionych w punktach 1-3 i 5-6 były prawidłowe. Organy w sposób wszechstronny rozważyły zasadność zakwestionowanych wydatków, czemu dały wyraz w prawidłowym i kompletnym uzasadnieniu. W tym bowiem aspekcie logicznie i kompleksowo przeanalizowały ich legalność przez pryzmat normatywnych kryteriów związku z kształceniem, wychowaniem i opieką. W tym też konkretnym zakresie chybione okazały się formułowane przez Stronę zarzuty naruszenia zarówno przepisów procesowych jak i przepisów prawa materialnego. Należy przypomnieć, że z brzmienia art. 35 ust. 1-3 u.f.z.o. nie sposób przyjąć, iż dotacja ma na celu sfinansowania wszelkich potrzeb organu prowadzącego przedszkole. Przy tym Sąd w pełni zaaprobował generalne założenie orzekających w sprawie organów, że to na podmiocie dotowanym spoczywa ciężar wykazania, że otrzymana kwota dofinansowania została skonsumowana na realizację preferowanych przez dotującego celów.

Jako własne Sąd przyjął słuszne stwierdzenie Kolegium, że Strona jest zobowiązana do dołożenia nadzwyczajnej staranności celem wiarygodnego udokumentowania poniesionych przez siebie wydatków na cele zgodne z przeznaczeniem dotacji. To po stronie organu prowadzącego istnieje obowiązek rozliczenia się ze środków otrzymanej dotacji, w tym przedstawienia odpowiednim organom podmiotu dotującego dokumentów źródłowych umożliwiających ocenę prawidłowości wykorzystania otrzymanej dotacji. Nie może dojść do sytuacji aby beneficjent miał otrzymywać dotację bez żadnych obowiązków po jego stronie, a w szczególności w zakresie wykazania faktu wydatkowania dotacji zgodnie z jej celami (zob. wyrok NSA z 6 czerwca 2017 r., II GSK 5746/16).

Celnie organ odwoławczy dostrzegł, że to prowadzący przedszkole, któremu przekazano przedmiotową dotację, był zobligowany do prowadzenia rzetelnej i szczegółowej dokumentacji po to właśnie, aby wykazać, że przyznane z tej dotacji publiczne środki zostały spożytkowane na cele prawem określone. To na organie prowadzącym przedszkole spoczywał ciężar udowodnienia tego faktu i to w jego interesie było zgromadzenie takich dowodów, które bez cienia wątpliwości potwierdzą prawidłowość wykorzystania dotacji. Tymczasem dokonane przez Skarżącą na dokumentach księgowych opisy, nie wystarczają do uznania, że wydatki mogą być kwalifikowane do rozliczenia dotacji.

Odnosząc się do wydatków związanych z zajęciami specjalistycznymi organ jako podstawę niezakwalifikowania ich do sfinansowania z uzyskanej dotacji wskazał brak dokumentacji potwierdzającej pracę specjalistów, czyli brak możliwości potwierdzenia faktycznego przeprowadzenia zajęć z dziećmi. Jak słusznie podnosiły organy przedłożono jedynie dokumenty finansowe, brak natomiast dokumentów potwierdzających przeprowadzenie zajęć. Strona na etapie odwołania jak i skargi argumentuje, iż przedszkola niepubliczne nie są zobowiązane do stosowania przepisów rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z 9 sierpnia 2017r. w sprawie zasad organizacji i udzielania pomocy psychologicznej w publicznych przedszkolach, szkołach i placówkach, jak i rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z 25 sierpnia 2017r. w sprawie sposobu prowadzenia przez publiczne przedszkola, szkoły i placówki dokumentacji przebiegu nauczania, działalności wychowawczej i opiekuńczej oraz rodzajów tej dokumentacji. Skarżąca podnosi przy tym, że w przedszkolu "[...]" nie były prowadzone dzienniki zajęć specjalistycznych. Sąd w pełni akceptuje stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, zgodnie z którym stosownie do art. 177 u.p.o. do przedszkoli niepublicznych, oddziałów przedszkolnych w niepublicznych szkołach podstawowych, niepublicznych innych form wychowania przedszkolnego, szkół i placówek niepublicznych stosuje się odpowiednio art. 127 ust. 1-3 oraz przepisy wydane na podstawie art. 47 ust. 1 pkt 5, art. 127 ust. 19 pkt 2 i ust.

20. Podstawą wydania rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 9 sierpnia 2017r. w sprawie zasad organizacji i udzielania pomocy psychologicznej w publicznych przedszkolach, szkołach i placówkach jest właśnie wskazany powyżej art. 47 ust. 1 pkt 5 u.p.o. Ma więc ono zastosowanie także do przedszkoli niepublicznych. Zgodnie z § 22 przywołanego rozporządzenia nauczyciele, wychowawcy grup wychowawczych i specjaliści udzielający uczniom pomocy psychologiczno-pedagogicznej prowadzą dokumentację zgodnie z przepisami wydanymi n a podstawie art. 47 ust. 1 pkt 7 ustawy. Natomiast przepisy wydane na podstawie art. 47 ust. 1 pkt 7 u.p.o. to z kolei rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej z dnia 25 sierpnia 2017r. w sprawie sposobu prowadzenia przez publiczne przedszkola, szkoły i placówki dokumentacji przebiegu nauczania, działalności wychowawczej i opiekuńczej oraz rodzajów tej dokumentacji. Wbrew zatem twierdzeniom Strony wskazane powyżej przepisy prawa mają także zastosowanie do przedszkoli niepublicznych. Brak przedłożenia właściwej dokumentacji w zakresie faktycznego przeprowadzenia dotowanych zajęć specjalistycznych słusznie więc organy uznały za podstawę do oceny wydatkowania dotacji niezgodnie z przeznaczeniem.

Sąd aprobuje także stanowisko organów w zakresie zakwestionowania wydatków na obsługę prawną. Brak możliwości ustalenia na jakie konkretnie działania były faktycznie wydatkowane środki nie pozwalał na zakwalifikowanie ich w związku z celami z art. 35 ust. 1 u.f.z.o. Podkreślić w tym miejscu należy, że organ dwukrotnie wzywał organ prowadzący przedszkole do wyjaśnień dotyczących kategorii wydatków "obsługa prawna" (pismami z dnia [...] stycznia, [...] lutego 2023r.). W odpowiedzi z dnia [...] lutego 2023r. Skarżąca wyjaśniła: " iż, z uwagi na fakt znaczącego upływu czasu (3 lata) oraz zmiany organu prowadzącego Przedszkole podanie bardziej szczegółowych informacji, może okazać się zwyczajnie niemożliwe." Podkreślić należy w tym miejscu, że do pisma z dnia [...] lutego załączono opis faktur na podstawie którego część faktur została uznana jako wydatki kwalifikowalne np. opisane jako "analiza statutu i dokumentów przedszkola", "aktualizacja statutu". Organy nie kwestionowały obowiązku organu prowadzącego przedszkole w zakresie realizacji zadań wynikających z art. 10 u.p.o. Jednak środki pochodzące z dotacji nie mogą stanowić źródła finansowania wydatków na utrzymanie podmiotu będącego organem prowadzącym przedszkole a także na pokrycie kosztów związanych z jego ogólną organizacją i funkcjonowaniem. W niniejszej sprawie wobec braku wyjaśnień precyzujących zakres udzielonych porad prawnych organ zasadnie uznał brak wykazania realizacji celu wynikającego z art. 35 ust. 1 u.f.z.o.

W ocenie Sądu nie może odnieść zamierzonego skutku argumentacja Strony, że skoro z rachunku bankowego dokonywane są płatności wynagrodzeń, składek ZUS, podatków, opłat związanych z czynszem, prądem czyli wydatków w znacznej mierze nie zakwestionowanych przez organ to i logicznym jest że czynności te generowały powstanie prowizji za przelewy związane z zapewnieniem przedszkolu ciągłości funkcjonowania. Wyjaśnić w tym miejscu należy, że dla ustalenia związku tej kategorii wydatków (prowizji bankowych) z celami wskazanymi w art. 35 ust. 1 u.f.z.o. organ pierwszej instancji przeanalizował wyciągi bankowe Przedszkola za rok 2019 i 2020. W oparciu o to porównanie wykazał w uzasadnieniu swojej decyzji w ujęciu tabelarycznym prowizje, konkretyzując je poprzez wskazanie liczby porządkowej ("lp") w sprawozdaniu z wykorzystania dotacji, które nie dotyczą wydatków związanych z otrzymaną i wydatkowaną dotacją. Również w tym zakresie organ zwracał się do Skarżącej o złożenie wyjaśnień (wezwanie z dnia [...] stycznia 2023r.). Strona w odpowiedzi wskazała, że wszystkie prowizje bankowe pokrywały przelewy takie jak: wynagrodzenie pracowników, opłaty za lokale i ziemię. Sąd chciałby jeszcze raz podkreślić, że w toku kontroli, a następnie podczas postępowania administracyjnego podmiot dotowany powinien wykazać, że wykorzystał dotację zgodnie z celami określonymi w ustawie, a także zobowiązany jest do przedłożenia dokumentacji potwierdzającej prawidłowe wykorzystanie dotacji. Brak odpowiednich dowodów gromadzonych na etapie wydatkowania dotacji może stanowić przyczynę uznania przez organ dotujący, że przyznane środki nie zostały wydatkowane na cele określone w art. 35 u.f.z.o., tj. stanowią dotację wydatkowaną niezgodnie z przeznaczeniem.

Sąd w pełni akceptuje stanowisko organu co do zakwestionowania wydatku na wypłatę wynagrodzenia dla D. F. w 2019r. w okresie gdy przebywała na zwolnieniu lekarskim. Strona w skardze nie podważa okoliczności przebywania Pani [...] na zwolnieniu lekarskim oraz otrzymywania przez nią w tym samym czasie wynagrodzenia i zasiłku chorobowego. Skoro przebywając na zwolnieniu osoba fizyczna nie może świadczyć pracy co do zasady też nie jest kwestionowane przez Skarżącą to organ zasadnie uznał, że nie było podstaw do uwzględnienia kwoty wypłaconego dla D. F. wynagrodzenia w rozliczeniu dotacji.

W ocenie Sądu niezasadne są zarzuty dotyczące błędnego nieuznania za wydatki możliwe do pokrycia z otrzymanej dotacji wydatków ujętych jako "wydatki bieżące- inne". W pierwszej kolejności należy odnieść się do zarzutu Strony co do niezwrócenia dokumentów przez audytora dokonującego kontroli w zakresie dotacji. W aktach sprawy znajduje się pismo organu z dnia [...] lutego 2023r. (k.34 akt admin.) w którym organ informuje Stronę że przy piśmie z dnia [...] listopada 2021r. przesłano na adres Przedszkola dokumenty w tym: dzienniki (4 szt.), dzienniki innych zajęć (8 sztk.) dokumenty księgowe za lata 2019 i 2020 wraz z wyciągami bankowymi, karty wynagrodzeń, umowy dot. zatrudnienia). Zatem twierdzenia Strony o niemożności udzielania odpowiedzi z uwagi na brak dokumentów nie zasługuje na uwzględnienie. Natomiast odnosząc się do zagadnienia udokumentowania wydatków stosownymi dowodami wskazać należy, że rozliczenie dotacji następuje na podstawie dowodów księgowych, które zgodnie z ustawą z dnia 29 września 1994r. o rachunkowości są podstawą stwierdzającą dokonanie operacji gospodarczej. Jak wynika z akt sprawy w przedstawionej w sprawie dokumentacji brakowało dowodów księgowych na poniesienie wydatków wskazanych w tabeli 19, 20 i 21 uzasadnienia decyzji organu pierwszej instancji. Podkreślić należy, że ogólną zasadę wykorzystania dotacji udzielonej z budżetu jednostki samorządu terytorialnego określa art. 251 ust. 4 u.f.p. zgodnie z którym wykorzystane dotacji następuje co do zasady przez zapłatę za zrealizowane zadania na które dotacja była udzielona. Zasadnie zatem organ wskazuje, iż brak potwierdzenia zapłaty narusza przepis art. 251 ust. 4 u.f.p.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Sądu, materiał dowodowy zgromadzony z udziałem Skarżącej, nie mógł zostać zweryfikowany zgodnie z jej oczekiwaniami. Wystąpiły bowiem podstawy do oceny, że w omawianym zakresie zebrane dowody wskazują na wykorzystanie dotacji niezgodnie z przeznaczeniem. Nie są więc zasadne zarzuty skargi dotyczące naruszenia prawa materialnego, tj. art. 35 ust. 1 ustawy u.f.z.o., art. 10 u.p.o. w zw. z art. 252 ust. 1 u.f.p. Podkreślić należy, że uzasadnienie skargi nie podważyło prawidłowości ustaleń faktycznych organów. Zawierało jedynie gołosłowną polemikę sprowadzającą się w istocie do przerzucenia ciężaru wykazania poniesienia wydatków i ich związku z celami wskazanymi w art. 35 ust. 1 u.f.z.o. na organy.

Sąd zakwestionował natomiast – jako przedwczesne – stanowisko organów dotyczące nieuwzględnienia wydatków na składki na ubezpieczenie społeczne. Organ pierwszej instancji uzasadniając rozstrzygnięcie w tym zakresie wskazał, że: w trakcie kontroli nie było możliwe ustalenie indywidualnych kwot (dla poszczególnych zatrudnionych osób), dokumentacja dotycząca, zwłaszcza wynagrodzeń nie zawierała wymaganego opisu dotacyjnego źródła finansowania oraz brak było dokumentów potwierdzających dokonanie w/w wydatków. W piśmie z dnia [...] sierpnia 2023r. zawierającym stanowisko organu pierwszej instancji w przedmiocie zarzutów odwołania organ pierwszej instancji wskazał, że w analizowanej dokumentacji przekazanej przez kontrolowanego brak jest dokumentów potwierdzających dokonanie wydatków na rzecz ZUS. Wskazać należy, że Strona do odwołania załączyła karty wynagrodzeń pracowników, deklaracje rozliczeniowe ZUS P DRA oraz imienne raporty miesięczne o należnych składkach i wypłaconych świadczeniach. Organ odwoławczy akceptując rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji w tym zakresie całkowicie pominął kwestię braku dokumentów potwierdzających dokonanie wydatków na rzecz ZUS a odnosząc się do dowodów przedłożonych przez Stronę enigmatycznie ocenił, że "dokumentacja ta nie pozwala na uznanie zakwestionowanych kwot jako wydatki kwalifikowane do poprawnego rozliczenia dotacji co wskazano już powyżej." W ocenie Sądu tak lapidarna argumentacja Kolegium – powielająca stanowisko organu pierwszej instancji i to nie w pełnym zakresie użytych przez organ argumentów - nie spełnia wymogów prawidłowego uzasadnienia, a ponadto jest wewnętrznie niespójna.

Przede wszystkim należy mieć na uwadze, że rozpatrzenie materiału dowodowego przez organ administracyjny powinno znaleźć odzwierciedlenie w prawidłowym uzasadnieniu rozstrzygnięcia. Nie powinno zatem budzić wątpliwości, że organ odwoławczy – podobnie jak organ pierwszej instancji winien jest w pełni respektować przepisy art. 107 § 1 pkt 6, w związku zart. 107 § 3 k.p.a., które – wśród obligatoryjnych elementów decyzji przewidują jej uzasadnienie. Przy tym uzasadnienie faktyczne decyzji powinno w szczególności zawierać wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, na których się oparł, oraz przyczyn, z powodu których innym dowodom odmówił wiarygodności i mocy dowodowej, zaś uzasadnienie prawne - wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji, z przytoczeniem przepisów prawa. W przypadku decyzji, której przedmiotem jest nałożenie obowiązku w postaci zwrotu dotacji (jako decyzji nakładającej obowiązek), konieczność należytego uzasadnienia decyzji dodatkowo akcentuje kodeksowa zasada ogólna przekonywania. Wedle art. 11 k.p.a. organy administracji publicznej powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwieniu sprawy, aby w ten sposób w miarę możności doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez potrzeby stosowania środków przymusu. Nie budzi zaś wątpliwości Sądu, że zagrożenie zastosowaniem przymusu państwowego wchodzi w grę w szczególności w przypadku decyzji, której dotyczy rozpatrywana skarga. Podsumowując, prawidłowe uzasadnienie decyzji organu odwoławczego, który utrzymuje w mocy rozstrzygnięcie w przedmiocie zwrotu dotacji powinno w sposób jednoznaczny oraz przekonujący relacjonować przebieg własnej analizy zgromadzonego materiału dowodowego w aspekcie ustalenia przewidzianych w przepisach prawa materialnego przesłanek jej wydania. Dotyczy to w szczególności sytuacji, gdy Strona – tak jak w niniejszej sprawie – w odwołaniu kwestionowała poprawność ustaleń organu pierwszej instancji co do wykładni art. 35 ust. 1 u.f.z.o. przedkładając dowody zaprzeczające tezom stawianym przez organ pierwszej instancji.

W tym miejscu pojawiła się też wspomniana wyżej istotna niespójność argumentacji organu odwoławczego. Z jednej bowiem SKO za organem pierwszej instancji stwierdza że w trakcie kontroli w odniesieniu do pochodnych od wynagrodzeń w tym składki ZUS nie było możliwe ustalenie indywidualnych kwot dla poszczególnych zatrudnionych osób. Z drugiej zaś strony gdy Skarżąca przekłada karty wynagrodzeń pracowników i miesięczne imienne raporty o należnych składkach organ stwierdza ze dokumentacja ta nie pozwala na uznanie zakwestionowanych kwot.

Zdaniem Sądu, Kolegium w uzasadnieniu kwestionowanego rozstrzygnięcia nie wykazało, że - stosownie do wymogu art. 107 § 1 pkt 6, w związku z § 3, a także art. 11 k.p.a. – dokonało właściwych ustaleń prawnych niezbędnych w kontekście prawidłowego zastosowania wskazanego przepisu prawa tj. art. 35 ust. 1 pkt 1 u.f.z.o., tj., przesądzenia czy Strona przedłożyła dokumenty w oparciu o które można ustalić indywidualne kwoty dla poszczególnych pracowników i przede wszystkim czy przedłożone dowody potwierdzają zapłatę składek ZUS. Brak dowodów zapłaty organ pierwszej instancji uczynił bowiem zasadniczym argumentem na odmowę uznania prawidłowego wykorzystania dotacji.

W tym stanie rzeczy uzasadnione było przyjęcie, że organ odwoławczy, przy wydaniu zaskarżonej decyzji, naruszył powołane wyżej normy procesowe art. 107 § 1 pkt 6, w związku z § 3 oraz art. 11 k.p.a.. Z tego też powodu zaskarżone rozstrzygnięcie – a konkretnie jego uzasadnienie – w omawianym zakresie nie poddaje się kontroli sądu administracyjnego. W pozostałym zakresie – dotyczącym dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem - zarzuty skargi nie zasługiwały na uwzględnienie.

Mając jednak na uwadze omówione wcześniej naruszenie przepisów postępowania - w kontekście zastosowania normy art. 35 ust. 1 pkt 1 lit. a u.f.z.o. – Sąd, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., uchylił zaskarżoną decyzję. O kosztach orzeczono stosownie do art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a.