Uzasadnienie
I SA/Bd 792/15
Zbigniew W.S.(skarżący) w dniu 25 lutego 2015r. złożył wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z przekształceniem w spółkę jawną spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, posiadającą niepodzielone zyski zgromadzone na kapitale zapasowym.
Wnioskodawca przedstawiając stan faktyczny wskazał, że jest osobą fizyczną - wspólnikiem spółki jawnej powstałej w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej - sp. z o.o. - w spółkę osobową (postanowienie Sądu Rejonowego z dnia 5 grudnia 2014 r.). Z kolei spółka z o.o. powstała w 2012 r., wskutek podziału przez wydzielenie do spółki nowo zawiązanej (w trybie odnośnych przepisów Kodeksu spółek handlowych), zorganizowanej części przedsiębiorstwa spółki z o.o. Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 2 pkt 3 ustawy o rachunkowości, księgi rachunkowe spółki przekształcanej - zostały zamknięte na dzień, poprzedzający zmianę formy prawnej, to jest na dzień 4 grudnia 2014 r. W bilansie spółki z o.o., sporządzonym na dzień, poprzedzający dzień przekształcenia, wykazane zostały następujące pozycje, istotne z punktu widzenia pytania, będącego przedmiotem wniosku:
- zysk bieżący za okres od dnia 1 stycznia 2014 r. do dnia, poprzedzającego dzień przekształcenia,
- kapitał zapasowy, na którym były zaksięgowane:
- kwoty, przekazane na ten kapitał uchwałami zgromadzenia wspólników w przedmiocie przeznaczenia zysku za rok obrotowy 2012 i 2013 oraz
- kwoty, zaksięgowane na kapitale zapasowym w trybie przepisów Rozdziału IV (na podstawie art. 44d) ustawy o rachunkowości, jako nadwyżka wartości przejmowanych aktywów nad wartością przejmowanych zobowiązań oraz kwotą kapitału zakładowego, w związku z podziałem przez wydzielenie spółki z o.o.
W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym zadał następujące pytanie:
Czy w związku z przekształceniem sp. z o.o. w spółkę osobową, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, u wnioskodawcy - wspólnika przekształcanej spółki, kwota kapitału zapasowego, wykazana w sprawozdaniu finansowym spółki przekształcanej, sporządzonym na dzień, poprzedzający zmianę formy prawnej spółki, w części, w jakiej kapitał ten został utworzony z kwot, przekazanych uchwałami wspólników w sprawie przeznaczenia zysku za rok obrotowy 2012 i 2013?
Zdaniem wnioskodawcy, kwota kapitału zapasowego wykazana w sprawozdaniu finansowym spółki przekształcanej - sporządzonym na dzień poprzedzający zmianę formy prawnej spółki - w części, w jakiej kapitał został utworzony z kwot przekazanych uchwałami wspólników o przeznaczeniu zysku za rok obrotowy 2012 i 2013, nie podlega opodatkowaniu w myśl ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z przekształceniem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (kapitałowej) w spółkę jawną (osobową), w stanie faktycznym opisanym we wniosku.
W dniu [...] Minister Finansów, wydał interpretację indywidualną, w której stwierdził, że w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe.
Uzasadniając stanowisko organ stwierdził, że z wykładni przepisu art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że ustawodawca zdecydował, że na dzień przekształcenia spółki z o.o. w spółkę osobową wartość niepodzielonych zysków w spółce kapitałowej, a zatem także zysków zgromadzonych na kapitale zapasowym (funduszach rezerwowych), będzie stanowić przychód wspólników z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Zatem, pomimo, że spółka osobowa w świetle przepisów kodeksu spółek handlowych może być samodzielnym posiadaczem kapitałów, także tych, które przejdą na nią w wyniku przekształcenia, to w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zgromadzony na kapitale zapasowym (funduszach rezerwowych) spółki z o.o. niepodzielony zysk podlega opodatkowaniu na dzień przekształcenia jej w spółkę osobową.
W konsekwencji organ nie zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, że w sytuacji, gdy w spółce kapitałowej w latach poprzednich były podejmowane przez zgromadzenie wspólników uchwały o przeznaczeniu zysków za rok obrotowy 2012 i 2013 na kapitał zapasowy to nie mamy do czynienia z niepodzielonym zyskiem z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w stanie prawnym obowiązującym w 2014 r.
Zdaniem organu w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową wartość zysków przekazanych na mocy uchwał zgromadzenia wspólników na kapitał zapasowy bądź rezerwowy spółki kapitałowej ww. zysk podlega opodatkowaniu na dzień przekształcenia.
Reasumując organ stwierdził, że w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej (sp. z 0.0.) w spółkę osobową (spółkę jawną) w pojęciu "niepodzielonych zysków", o których mowa w art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2014 r., mieszczą się zyski osiągnięte przez spółkę kapitałową w latach poprzednich (2012 i 2013), które na mocy stosownych uchwał zgromadzenia wspólników zostały wyłączone od podziału między wspólników i przekazane na kapitał zapasowy sp. z o.o.
W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany wydanej interpretacji indywidualnej.
W uzasadnieniu podtrzymał argumentację w niej zawartą.
W skardze na ww. interpretację indywidualną strona wniosła o jej uchylenie zarzucając jej naruszenie:
- art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez błędną wykładnię pojęcia niepodzielone zyski i uznanie, iż zyski spółki kapitałowej przekazane na kapitał zapasowy odpowiadają pojęciu niepodzielone zyski;
- art. 217 Konstytucji RP poprzez zastosowanie rozszerzającej interpretacji przepisu regulującego przedmiot opodatkowania, a mianowicie art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wedle której opodatkowaniu miałyby podlegać również zyski przeznaczone na kapitał zapasowy;
- art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja Podatkowa poprzez zaniechanie przez stronę przeciwną dążenia do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego;
- art. 120 i art. 121 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja Podatkowa poprzez działanie strony przeciwnej w sposób niezgodny z przepisami obowiązującego prawa i nie budzący zaufania do działania organów podatkowych;
- art. 2 i art. 7 Konstytucji RP poprzez wykładnię przepisu art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w oparciu o treść tego przepisu po nowelizacji prawa, do stanu faktycznego sprzed nowelizacji.
Przekazując skargę do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Bydgoszczy Minister Finansów wniósł o umorzenie postępowania w przedmiocie złożonej skargi, wskazując, iż w dniu 25 sierpnia 2015r. w interpretacji indywidualnej nr [...] po rozpatrzeniu zarzutów skargi uwzględnił ją w całości i i zmienił zaskarżoną interpretację stwierdzając, że stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 stycznia 2015r. (data wpływu 25 lutego 2015r.) o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z przekształceniem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę jawną w stosunku do niepodzielonych zysków zgromadzonych na kapitale zapasowym spółki przekształcanej - jest prawidłowe.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Jak wynika z akt administracyjnych organ w dniu 25 sierpnia 2015 r. wydał interpretację uwzględniającą skargę w całości. W piśmie z 25 sierpnia 2015r.skierowanym do tut. Sądu organ wniósł o umorzenie postępowania w tej sprawie. W związku z czym Sąd na podstawie art. 54 § 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (p.p.s.a.) wydał w dniu 21 października 2015 r. postanowienie w którym orzekł o umorzeniu postępowania w sprawie I SA/Bd 792/15, zasądzając zwrot należnych skarżącej od Ministra Finansów kosztów postępowania w oparciu o art. 201 § 1 cyt. ustawy.
E. Kruppik – Świetlicka U. Wiśniewska H. Adamczewska - Wasilewicz