Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstokuz 7 kwietnia 2021 r., sygn. akt I SA/Bk 111/21

Uzasadnienie

1. I. Rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym:
2. 1. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. decyzją z dnia [...] października 2020 r. nr [...] określił J. G. prowadzącemu działalność gospodarczą pod firmą G. (dalej również jako: Skarżący, Strona) wysokość zobowiązania w opłacie paliwowej w związku z naruszeniem w dniu [...] czerwca 2016 r. warunków zwolnienia od akcyzy nabycia wewnątrzwspólnotowego paliwa silnikowego przeznaczonego do użycia podczas transportu w pojeździe nr rej. [...] w kwocie 35 zł z terminem płatności na dzień 25 lipca 2016 r.
3. 2. W odwołaniu z dnia [...] listopada 2020 r. Skarżący wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, albowiem w jego ocenie zaszła potrzeba przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części.
4. 3. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. (dalej jako: Dyrektor IAS) w dniu [...] stycznia 2021 r. decyzją nr [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji.

Po przedstawieniu stosownych przepisów prawa organ odwoławczy zauważył, że opłata paliwowa wiąże się nierozerwalnie z obowiązkiem podatkowym w podatku akcyzowym. Powstanie zobowiązania podatkowego w akcyzie z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy powoduje powstanie obowiązku zapłaty opłaty paliwowej od ilości wyrobów podlegających opodatkowaniu akcyzą.

Dyrektor IAS podkreślił, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy jest bezsporny. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Skarżący użytkował samochód o numerze rejestracyjnym [...] (w tym miejscu decyzji organ podał błędny numer rejestracyjny pojazdu - dop.). Przy użyciu ww. pojazdu w okresie od 24 maja 2016 r. do 17 czerwca 2016 r. realizowano usługi transportowe na terenie Unii Europejskiej. Na podstawie karty pracy kierowcy oraz listy tankowań ustalono, iż w dniu 10 czerwca 2016 r. na terenie Luksemburga zatankowano 747 l paliwa. W dniu 17 czerwca 2016 r. kierowca po powrocie do S., na terenie bazy zatankował 1158 I oleju napędowego uzupełniając zbiornik ww. samochodu do pełna, w celu sprawdzenia ilości paliwa jaka znajduje się w zbiorniku.

Następnie w dniu [...] czerwca 2016 r. ze zbiornika samochodu zlano 1280 I oleju napędowego do podziemnego zbiornika na terenie firmy. Organ wskazał, że w związku z powyższym, 122 l paliwa zlane w dniu [...] czerwca 2016 r. mogło pochodzić wyłącznie z nabycia wewnątrzwspólnotowego.

W ocenie Dyrektora IAS powyższe działanie Skarżącego jednoznacznie naruszyło drugi z warunków zwolnienia określonych w art. 33 ust. 5 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. 2020 poz. 722, dalej jako: u.p.a.). Organ podniósł, że Strona usunęła paliwo ze środka transportu, a czynność ta nie była uzasadniona naprawą środka transportu, lecz działaniem biznesowym związanym z gospodarką paliwami prowadzoną przez Stronę (rozliczanie kierowców, używanie tańszego paliwa zza granicy).

Zdaniem organu dokonując powyższej czynności Strona naruszyła warunki zwolnienia od akcyzy paliwa silnikowego zakupionego w innym państwie członkowskim i przemieszczonego na teren kraju w zbiorniku samochodu o nr rej. [...]. Tym samym z mocy prawa w stosunku do wskazanej ilości paliwa powstało zobowiązanie podatkowe w akcyzie.

W powyższym stanie faktycznym Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. decyzją nr [...] z dnia [...] lipca 2020 r. określił Stronie wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym w związku z naruszeniem warunków zwolnienia od akcyzy nabytego wewnątrzwspólnotowo paliwa silnikowego w postaci 122 litrów oleju napędowego.

Analiza przytoczonych, przepisów wskazuje, że Strona obowiązana była złożyć informację o opłacie paliwowej oraz obliczyć i wpłacić opłatę paliwowa w związku z naruszeniem dnia [...] czerwca 2016 r. warunków zwolnienia od akcyzy nabycia wewnątrzwspólnotowego paliwa silnikowego przeznaczonego do użycia podczas transportu w pojeździe o numerze rejestracyjnym [...], jednakże tego obowiązku nie wykonała.

W tak zakreślonym stanie faktycznym Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. decyzją nr [...] z dnia [...] października 2020 r. określił Skarżącemu wysokość zobowiązania w opłacie paliwowej w związku z naruszeniem w dniu [...] czerwca 2016 r. warunków zwolnienia od akcyzy nabycia wewnątrzwspólnotowego paliwa silnikowego przeznaczonego do użycia podczas transportu w pojeździe o nr rej. [...] w kwocie 35 zł z terminem płatności na dzień 25 lipca 2016 r.

1. 4. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, Skarżący reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika wywiódł skargę do tut. Sądu, zarzucając decyzji Dyrektora IAS:
2. 1) naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. 2019 poz. 2325, dalej jako: p.p.s.a.):
3. - art. 37j ust. 4 oraz art. 37k ust. 1 ustawy z dnia 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym (dalej jako: u.a.p.k.f.d.) poprzez bezpodstawne zastosowanie, a tym samym błędne uznanie, iż podatnik podlega na podstawie akcyzowego od paliw silnikowych lub gazu, kiedy w rzeczywistości podlega on zwolnieniu od akcyzy nabycia wewnątrzwspólnotowego paliw silnikowych przeznaczonych do użycia podczas transportu i przywożonych w standardowych zbiornikach, a w konsekwencji nie ciąży na nim obowiązek zapłaty opłaty paliwowej od paliw silnikowych, o których mowa w art. 37 h u.a.p.k.f.d:
4. 2) naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.:
5. - art. 120, 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 i art. 124 § 1 o.p. poprzez zaniechanie dokonania jakiejkolwiek analizy zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, poprzestając jedynie na przyjęciu za prawidłową decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] marca 2020 r. o nr [...] w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku akcyzowym w związku z naruszeniem warunków zwolnienia od akcyzy nabycia wewnątrzwspólnotowego paliwa silnikowego przeznaczonego do użycia podczas transportu w pojeździe o nr rej. [...], która nota bene nie jest decyzją prawomocną, gdyż podatnik złożył odwołanie od tej decyzji do Dyrektora IAS, w którym wykazał, iż decyzja ta została wydana z naruszeniem zarówno przepisów prawa materialnego, jak i przepisów prawa procesowego i jako taka nie może się ostać, zaś odwołanie te do dnia dzisiejszego nie zostało rozpatrzone, a więc decyzja ta nie może stanowić podstawy prawnej kolejnej decyzji, tj. w przedmiocie opłaty paliwowej.

Mając na uwadze powyższe, Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora IAS w całości oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, albowiem w jego ocenie zachodzi potrzeba przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części. Wniósł również o rozpoznanie sprawy na posiedzeniu jawnym.

1. 6. Organ w odpowiedzi na skargę podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie oraz wniósł o jej oddalenie.
2. II. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje:

1. 1. Z uwagi na zagrożenie pandemiczne, na podstawie art. 15 zzs4 ust. 3 w zw. z ust. 2 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1842) oraz zarządzenia Przewodniczącego Wydziału, sprawę skierowano do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów.
2. 2. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 2167 ze zm.) oraz art. 3 § 1 p.p.s.a. sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, stosując środki przewidziane w ustawie. Przy czym, jak stanowi art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wykładnia powołanego przepisu wskazuje, że sąd ma nie tylko prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony, granicą praw i obowiązków sądu, wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami, mianowicie: legalnością działań organu oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia.
3. 3. Rozpoznając sprawę według powyższych kryteriów, należy uznać, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Przedmiotem sądowej kontroli jest decyzja dotycząca określenia wysokości zobowiązania w opłacie paliwowej w związku z naruszeniem warunków zwolnienia od akcyzy nabycia wewnątrzwspólnotowego paliwa silnikowego przeznaczonego do użytku podczas transportu w pojeździe o numerze rejestracyjnym [...] Decyzja ta została wydana w następstwie uprzedniego zakończenia postępowania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. decyzją z dnia [...] lipca 2020 r. nr[...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym w związku z naruszeniem warunków zwolnienia od akcyzy.

Sąd zauważa, że formułując zarzuty naruszenia art. 37j ust. 4 oraz art. 37k ust. 1 u.a.p.k.f.d., autor skargi zmierza w istocie do podważenia obowiązku skarżącego w zakresie podatku akcyzowego i wykazuje, że strona podlegała zwolnieniu od akcyzy. Zarzuty naruszenia przepisów postępowania upatrywane są zaś w zaniechaniu dokonania jakiejkolwiek analizy zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego i poprzestaniu jedynie na przyjęciu jako prawidłowej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku akcyzowym.

Wyjaśnienia wobec tego wymaga, że określenie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym było przedmiotem odrębnego procedowania przez organy i nie mogło być rozstrzygane w niniejszym postępowaniu zakończonym zaskarżoną decyzją określającą wysokość zobowiązania w opłacie paliwowej. Decyzja w zakresie opłaty paliwowej wiąże się nierozerwalnie z obowiązkiem podatkowym w podatku akcyzowym. Powstanie zobowiązania podatkowego w akcyzie z tytułu naruszenia warunków zwolnienia od akcyzy nabycia wewnątrzwspólnotowego paliwa silnikowego przeznaczonego do użycia podczas transportu w eksploatowanym pojeździe powoduje powstanie obowiązku zapłaty opłaty paliwowej od ilości wyrobów podlegających opodatkowaniu akcyzą. Podstawę do takiej konstatacji stanowi treść przepisów art. 37h ust. 1 i 2, art. 37k ust. 1 i art. 37l ust. 1 u.a.p.k.f.d..

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej strona użytkowała samochód o numerze rejestracyjnym [...]. Przeprowadzone przez organ podatkowy postępowanie dowiodło, że w dniu [...] czerwca 2016 r. doszło do naruszenia warunków zwolnienia od akcyzy nabycia wewnątrzwspólnotowego w stosunku do 122 l paliwa silnikowego przeznaczonego do użycia podczas transportu ww. pojazdu.

Zgodnie z art. 37h ust. 1 u.a.p.k.f.d., opłacie paliwowej podlega wprowadzanie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu, wykorzystywanych do napędu silników spalinowych. Stosownie do treści art. 37h ust. 2 ustawy, przez wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu rozumie się czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem są te paliwa silnikowe oraz gaz. Zgodnie z art. 37h ust. 4 pkt 2 ustawy, paliwami silnikowymi lub gazem, są oleje napędowe o kodzie CN 2710 19 41 oraz wyroby powstałe ze zmieszania tych olejów z biokomponentami, spełniające wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach.

Zgodnie z art. 37k ust. 1 i art. 37l ust. 1 ustawy, obowiązek zapłaty opłaty paliwowej powstaje z dniem powstania zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym od paliw silnikowych oraz gazu, a podstawą obliczenia wysokości opłaty jest ilość paliw silnikowych lub gazu, od której podmiot zobowiązany jest zapłacić podatek akcyzowy. Zgodnie art. 37j ust. 1 u.a.p.k.f.d. obowiązek zapłaty opłaty paliwowej ciąży na:

1. 1) producencie paliw silnikowych lub gazu albo
2. 2) importerze paliw silnikowych lub gazu, albo
3. 3) podmiocie dokonującym nabycia wewnątrzwspólnotowego w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym paliw silnikowych lub gazu, albo
4. 4) innym podmiocie podlegającym na podstawie przepisów o podatku akcyzowym obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku akcyzowego od paliw silnikowych lub gazu.
5. 4. W ocenie Sądu organy podatkowe obu instancji, zgodnie z art. 37h, art. 37j ust. 1, art. 37k ust. 1 oraz art. 37l ust. 1, art. 37m ust. 4, art. 37n, art. 37o ust. 1 i art. 37q ww. ustawy – prawidłowo orzekły o powstaniu po stronie Skarżącego obowiązku zapłaty opłaty paliwowej.

Wysokość tej opłaty obliczono na podstawie właściwych przepisów i z uwzględnieniem obowiązującej w 2016 r. wysokości stawki opłaty paliwowej ogłoszonej w obwieszczeniu Ministra Infrastruktury i Budownictwa z dnia 11 grudnia 2015 r. (M. P. z 2015 r. poz. 1259).

1. 5. W tym stanie rzeczy uznać należy, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Skargę należało zatem oddalić, o czym Sąd orzekł na podstawie art. 151 p.p.s.a.