Wyrok WSA w Białymstoku z 11 kwietnia 2018 r., I SA/Bk 3/18

Sąd

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku

Rozpoznanie

w Wydziale I na rozprawie w dniu 11 kwietnia 2018 r.

Sprawa

sprawy ze skargi S. Sp. z o.o. Sp. k. w B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] listopada 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy: marzec, kwiecień, sierpień i październik 2013 r. oddala skargę

Skład

sędzia WSA Andrzej Melezini przewodniczący
sędzia WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz sprawozdawca
sędzia WSA Dariusz Zalewski
referent Mateusz Kownacki protokolant

Uzasadnienie

Naczelnik P. Urzędu Celno-Skarbowego w B. decyzją z dnia [...] sierpnia 2017 r. nr [...] rozliczył S. Sp. z o.o. Sp. k. w B. podatek od towarów i usług za marzec, kwiecień, sierpień i październik 2013 r. w sposób odmienny zadeklarowanego przez podatnika.

Organ ten stwierdził, że Spółka w marcu, kwietniu i sierpniu 2013 r. nie miała prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony w łącznej kwocie 56.198 zł wynikający z 10 faktur wystawionych przez K. Sp. z o.o.

w Warszawie, bowiem kwestionowane faktury nie odzwierciedlają rzeczywistego przebiegu transakcji gospodarczych. Zdaniem organu Spółka zaniżyła również w październiku 2013 r. podatek należny o kwotę 5.209 zł, w związku z nienależnym zadeklarowaniem w sierpniu 2013 r. wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (cukru) i opodatkowaniem jej 0% stawką podatku VAT pomimo nie posiadania dowodów uprawniających do skorzystania z preferencyjnej stawki VAT, co obligowało ją do ujęcia faktury z [...] sierpnia 2013 r. w rozliczeniu podatku VAT za październik 2013 r. ze stawka właściwą dla dostawy danego towaru na terytorium kraju, tj. 8%.

Po rozpatrzeniu odwołania Spółki, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. decyzją z dnia [...] listopada 2017 r. nr [...], utrzymał w mocy powyższe rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.

Organ odwoławczy wskazał, że spór w sprawie dotyczy m.in. tego, czy Spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez spółkę K., w których ujęto zakup cukru.

Odwołując się do treści art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm. – dalej: "u.p.t.u.") organ stwierdził, że tylko faktura rzetelna od strony podmiotowej i przedmiotowej, tzn. dokumentująca rzeczywistą czynność opodatkowaną podatnika, przez niego wykonaną i udokumentowaną tą fakturą, daje jej odbiorcy uprawnienie do odliczenia wykazanego w niej podatku. Akta sprawy wskazują natomiast, że Spółka znajdowała się w łańcuchu podmiotów wystawiających faktury, w których ujęty był cukier. W łańcuchu tym uczestniczyły spółki z o.o. S., H., E., K. i K. Skarżąca spółka była ostatnim ogniwem łańcucha podmiotów, uczestniczących w procederze fikcyjnego obrotu towaru ujętego na kwestionowanych fakturach. Jak ustalono, podmioty występujące na początkowym etapie łańcucha nie odprowadzały należnego podatku, występujące natomiast na dalszym etapie podmioty gospodarcze, odliczały podatek VAT. Stworzony mechanizm pozwalał na wprowadzenie do obrotu towaru z nieustalonego źródła. Podmioty wystawiające faktury działały według ściśle określonego schematu. W większości przypadków wskazywały jako daty kolejnych rzekomych transakcji, ten sam dzień, bądź dni następne, a w trzech przypadkach wystąpiła sytuacja, że rzekoma sprzedaż towarów na rzecz skarżącej Spółki nastąpiła jeszcze przez rzekomym zakupem przez spółki K. i K. Cechami charakterystycznymi fikcyjnego łańcucha dostaw były: (-) włączenie w łańcuch dostaw tzw. "znikających" podatników, (-) niezatrudnianie pracowników (oprócz K., w którym zatrudniona była1 osoba), (-) bardzo szybkie transakcje, (-) wykazywanie na fakturach przez wszystkie uczestniczące w łańcuchu spółki towaru w takich samych ilościach i asortymencie, (-) brak gromadzenia zapasów, (-) brak kontroli nad towarami, (-) brak typowych zachowań konkurencyjnych na rynku np. brak dążenia do skrócenia łańcucha dostaw, (-) niestosowanie odroczonych terminów płatności, (-) nie posiadanie budynków i magazynów lub posiadanie, a nie korzystanie z nich.

Organ wskazał, że pierwszymi ogniwami łańcucha podmiotów wystawiających faktury na cukier były spółki E., S. i H., które pełniły rolę "znikającego podatnika-słupa". Wynika to z ustaleń warszawskich i rzeszowskich organów podatkowych i skarbowych oraz baz danych znajdujących się w posiadaniu organów. Podmioty te wystawiały faktury VAT na rzecz spółki K. Zgromadzony materiał dowodowy potwierdza, iż spółki E., S. i H. nie prowadziły rzeczywistej działalności gospodarczej, a jedynie były podmiotami utworzonymi z zamiarem wystawiania pustych faktur i umożliwienia kolejnym podmiotom odliczenia podatku naliczonego z wystawionych faktur VAT. W decyzji organ przedstawił szczegółowe okoliczności świadczące o powyższym, odnośnie każdego z wymienionych podmiotów.

Dalej organ wskazał, że drugim ogniwem łańcucha podmiotów fakturujących transakcje dotyczące rzekomego obrotu cukrem była spółka K., która to wystawiała faktury VAT na rzecz spółki K.. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej również i w przypadku tego podmiotu opisał zasady prowadzenia działalności, odwołując się do zeznań prezesa Zarządu spółki K., dokumentów przekazanych przez Dyrektora UKS w R., w tym decyzji, w których stwierdzone zostało, że spółka K. w miesiącach od grudnia 2012 r. do październiku 2013 r. dokonała nieuprawnionego odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez E., S. i H., gdyż faktury nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych oraz określono podatek do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u., wynikający z faktur wystawionych m.in. od marca do sierpnia 2013 r. na rzecz spółki K..

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wskazał następnie, że kolejnym podmiotem uczestniczącym w fikcyjnym łańcuchu transakcji była firma K., wystawiająca z kolei faktury na rzecz skarżącej Spółki. Organ odwołał się do zeznań prezesa Zarządu spółki K. (A. G.) oraz osoby zajmującej się sprawami spółki (P. G.). Prezes Zarządu spółki K. stwierdziła, że nie miała żadnej wiedzy na temat funkcjonowania spółki i to jej mąż zajmował się sprawami spółki i posiada wiedzę dotyczącą przeprowadzonych transakcji handlowych. P. G. zeznał, że K. w 2013 r. zatrudniała jednego pracownika zajmującego się obsługą biurową, nie posiadała swoich środków transportu i magazynów. Korzystała w tym celu z usług firm zewnętrznych. Nikt ze Spółki nie uczestniczył w wydawaniu i rozładunku towarów. Towar przekazywał pracownik magazynu. Wszelkie dokumenty związane z daną transakcją przychodziły pocztą. Nikt nie sprawdzał jakości i ilości zakupionego towaru. Koszty przeładunku, rozładunku i magazynowania ponosiła spółka K., a wynosiły one średnio 400-500 zł netto od jednej transakcji, koszt ten był w cenie sprzedanego towaru.

Biorąc pod uwagę zastosowaną przez spółkę K. cenę cukru znacząco niższą od cen stosowanych przez inne firmy na rynku cukrowniczym oraz marżę na bardzo niskim poziomie średnio 0.79%, a w 3 na 10 przypadków 0% organ uznał, że w sytuacji ponoszenia przez spółkę kosztów najmu magazynów i transportu towarów oznaczałoby to dokonywanie sprzedaży ze stratą. W ocenie organu takie zachowanie wydaje się być nieracjonalne pod względem ekonomicznym.

Organ wskazał ponadto, że spółka K. została zarejestrowana w Rejestrze Przedsiębiorców KRS [...] kwietnia 2012 r. z kapitałem zakładowym wynoszącym 6.000 zł przez firmę prowadzącą działalność w zakresie podnajmu adresów na cele rejestrowe innym podmiotom tzw. "wirtualnego biura". Adres siedziby spółki to adres "biura wirtualnego". Dnia [...] grudnia 2015 r. spółka została postawiona w stan likwidacji. Dnia [...] października 2016 r. została zaś wykreślona z KRS.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej zwrócił też uwagę na materiały uzyskane w trakcie postępowania z Prokuratury Okręgowej we W. w ramach śledztwa dotyczącego osób oraz podmiotów, które uczestniczyły w łańcuchu rzekomych dostawców cukru do skarżącej. Analizując przeprowadzone podczas śledztwa dowody z przesłuchań osób reprezentujących bądź związanych z takimi podmiotami jak E., S., K. i K., organ uznał, że bezsprzecznie wyłania się obraz procederu polegającego na zorganizowanym łańcuchu podmiotów nakierowanym na wyłudzenia z budżetu państwa podatku VAT z tytułu rzekomego obrotu cukrem.

Oceniając zachowanie przez skarżącą Spółkę należytej staranności kupieckiej przy nawiązywaniu współpracy ze spółką K. organ odwoławczy zauważył, że kontakt ze spółką K. został nawiązany przez Internet. Prezes Zarządu Spółki A. spółka z o.o. (będącej jednocześnie komplementariuszem wyznaczonym do reprezentacji skarżącej) p. K. C. wskazał, że przed nawiązaniem współpracy nie miał z tą spółką do czynienia. P. G. poznał wcześniej podczas pracy w innej spółce handlującej cukrem. Strona nie przedstawiła przy tym jakichkolwiek dokumentów potwierdzających sprawdzenie przedmiotowej firmy.

Zdaniem organu, przy tego rodzaju działalności, samo zawarcie pisemnej umowy nie jest wystarczające, aby uznać że strona dochowała należytej staranności kupieckiej, w związku z dokonywaniem "obrotu towarowego" na taką skalę. Nie podjęto zwłaszcza żadnych czynności w celu dokładniejszego sprawdzenia tego podmiotu już w toku trwającej współpracy, pomimo że wystąpiły wówczas okoliczności dające uzasadnione podstawy do wątpienia w rzetelność prawnopodatkową K.. Niewiarygodne jest, aby osoby zarządzające skarżącą Spółką, nie wykazały szczególnego zainteresowania nowym podmiotem, na rzecz którego Spółka miała dokonać przelewów znacznych środków pieniężnych. Ponadto, kontakt ze spółką był - wg zeznań p. K. C. - zdalny, tj. telefoniczny i e-mailowy. Skarżąca Spółka nie nadzorowała również samego transportu towaru z K. W ocenie organu, biorąc pod uwagę wysokość kwot na jakie były wystawiane faktury, postępowanie tego rodzaju należałoby uznać za odbiegające od typowych przy tego rodzaju zdarzeniach gospodarczych. Wątpliwości podatnika powinien wzbudzić również fakt oferowania przez spółkę K. towaru po cenach niższych od cen rynkowych, stosowanych np. przez jednego z potentatów na rynku, jakim jest C. Sp. z o.o.

Organ stwierdził, że co prawda strona wskazała, że sprawdziła spółkę K., to jednak nie przedstawiła na to dowodów. Pan K. C. wskazał, iż sprawdził ofertę K. poprzez nieodpłatne strony internetowe. Jednakże poprzez ogólnie dostępne nieodpłatne rejestry internetowe można było - tym bardziej w okresie objętym kontrolą - sprawdzić jedynie najbardziej podstawowe informacje o podmiocie gospodarczym, takie jak np. dane rejestrowe, które już powinny wzbudzić czujność podatnika. Nie można było natomiast uzyskać tą drogą informacji o tym, czy wobec jego kontrahenta prowadzone są postępowania, czy jest on aktywnym podatnikiem VAT lub też oszacować jaki posiada majątek.

Zdaniem organu, nie można też przeoczyć faktu, iż skoro K. C. i znał

P. G. z czasów pracy w innej spółce i twierdził, że nie było problemów z jego wiarygodnością handlową to tym bardziej dziwi treść jego późniejszych zeznań, że Spółka nie kontynuowała już współpracy ze spółką K., ponieważ zgłosili się do niej bardziej stabilni kontrahenci, którzy "gwarantują lepszą współpracę w przyszłości a K. jest dla nich za słabym partnerem, na którym nie można się opierać". Ponadto, p. K. C. twierdzi, iż był w magazynie K.. Organ zauważył jednak, że spółka ta nie była właścicielem żadnego magazynu, tylko korzystała z usług wynajmu powierzchni magazynowej. Pan K. C. twierdzi też, iż P. G. poznał podczas pracy w poprzedniej firmie. Pomimo tego, podczas jego przesłuchania w charakterze Strony w dniu [...] marca 2015 r. zeznał, że kontakty z tym kontrahentem zostały zawiązane przez Internet i platformę B2B i nigdy wcześniej nie znał firmy K.. Wątpliwości budzi więc przypadkowość ich spotkania i odnalezienia się w sieci internetowej oraz późniejsza ich współpraca gospodarcza.

Zdaniem organu, w przedstawionym stanie rzeczy nie można uznać, że Spółka podjęła wystarczające kroki dla weryfikacji spółki K. i wykazała się czujnością w celu nie dopuszczenia do uwikłania przez kontrahenta w oszustwo podatkowe, lub że mimo dołożenia należytej staranności nie mogła dowiedzieć się o rzeczywistym uczestnictwie w wyłudzaniu podatku VAT w obrocie cukrem.

W świetle powyższego organ odwoławczy nie zgodził się ze stawianymi w odwołaniu zarzutami naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej ocenił ponadto, niekwestionowane w odwołaniu, prawo Spółki do zadeklarowania w sierpniu 2013 r. wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na rzecz podmiotu z Rumunii i zastosowania 0% stawki podatku VAT, podzielając w tym zakresie stanowisko organu pierwszej instancji.

Z takim rozstrzygnięciem nie zgodziła się Spółka. Działający w jej imieniu pełnomocnik wywiódł skargę do Sądu zarzucając naruszenie:

• art. 122, art. 187 § 1 o.p. oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r. poz. 201, ze zm. dalej: "o.p."), poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów skutkujące błędnym przyjęciem, że Skarżący nie dochował należytej staranności kupieckiej przy nawiązaniu współpracy z K. sp. z o.o., jak również, że Skarżący nie nabył od K. sp. z o.o. cukru, którego zakup został potwierdzony fakturami wystawionymi przez K. sp. z o.o.;
• art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. poprzez nieprawidłowe zastosowanie i uznanie, że wystawione przez K. sp. z o.o. ww. faktury, nie stwierdzają czynności dostawy cukru na rzecz skarżącej w sytuacji, gdy z treści zaskarżonej decyzji (5 akapit na stronie 23) wynika, że w toku kontroli nie zostało stwierdzone, że towar opisanych w tych fakturach nie istniał, a Kontrolowana nie weszła w jego posiadanie;
• art. 86 ust. 1 u.p.t.u., poprzez nieprawidłowe zastosowanie w zakresie, w jakim Spółka została pozbawiona prawa do odliczenia podatku VAT wykazanego w wymienionych fakturach.

Wskazując na powyższe autor skargi wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości.

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Przedmiotem sporu jest prawo skarżącej Spółki do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z kwestionowanych przez organy faktur VAT wystawionych przez spółkę K., które to faktury miały dokumentować transakcje kupna cukru.

Podkreślić należy, że w świetle art. 86 ust. 1 u.p.t.u. prawo do odliczenia podatku od towarów i usług, gwarantujące realizację zasady neutralności podatku VAT, realizowane jest w oparciu o faktury dokumentujące transakcje, które muszą być wiarygodne tak od strony formalnej jak i materialnej. Oznacza to, że muszą odzwierciedlać transakcje zgodnie z ich rzeczywistym przebiegiem. Od tej zasady u.p.t.u. przewiduje szereg wyjątków, a jeden z nich uregulowany został w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a. Zgodnie z tym przepisem nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

Niewątpliwie, prawo do odliczenia podatku naliczonego jest podstawowym prawem podatnika. Pamiętać przy tym należy, że podatek od towarów i usług w swej konstrukcji obciążać ma konsumpcję. Dlatego też jego ciężarem ekonomicznym nie powinni być obciążani podatnicy VAT, z takim jednak zastrzeżeniem, że wykorzystują zakupione towary i usługi do prowadzenia działalności opodatkowanej. W świetle cytowanych regulacji nie ulega zatem wątpliwości, że aby podmiot będący podatnikiem podatku od towarów i usług mógł obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu sprzedaży towarów i usług, nabycie towaru (usługi) ujęte w fakturze musi mieć związek z sprzedażą opodatkowaną. Sam fakt posiadania oryginału danego dokumentu nie przesądza o prawdziwości zdarzeń z niego wynikających. Źródłem prawa do odliczenia podatku naliczonego nie jest sama faktura, lecz nabycie towaru lub usługi i wykorzystanie do wykonywania czynności opodatkowanych. Tylko faktura rzetelna od strony podmiotowej i przedmiotowej, tzn. dokumentująca rzeczywistą czynność opodatkowaną podatnika, przez niego wykonaną i udokumentowaną tą fakturą, daje jej odbiorcy uprawnienie do odliczenia wykazanego w niej podatku.

Za utrwalony należy uznać pogląd, że uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie istnieje, gdy wystawiona faktura w rzeczywistości nie odpowiada faktycznemu zdarzeniu gospodarczemu.

W szczególności zaś, gdy zdarzenie gospodarcze w ogóle nie zaistniało, zaistniało w innej niż wskazano dacie lub w rozmiarach innych niż wynika to z faktury bądź zaistniało między innymi, niż to stwierdza faktura podmiotami gospodarczymi, podatnik traci prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z takiego dokumentu (zob. m.in. wyrok NSA z dnia 25 listopada 2016 r.

I FSK 749/15, dostępny w CBOSA).

W orzecznictwie TSUE wskazuje się jednocześnie, że pozbawienie podatnika prawa do odliczenia podatku nie jest możliwe, bez udowodnienia przez organ podatkowy, na podstawie obiektywnych przesłanek, iż podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała się z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu. Tylko, gdy podmiot gospodarczy podjął wszelkie działania, jakich można od niego w sposób uzasadniony oczekiwać, w celu upewnienia się, że transakcje, w których uczestniczy nie wiążą się z przestępstwem, czy to w zakresie podatku VAT, czy w innej dziedzinie, może on domniemywać legalności tych transakcji bez ryzyka utraty prawa do odliczenia naliczonego podatku VAT. Określenie działań, jakich podjęcia w konkretnym przypadku można w sposób uzasadniony oczekiwać od podatnika, który zamierza skorzystać z prawa do odliczenia podatku VAT, w celu upewnienia się, że dokonywane przez niego transakcje nie wiążą się z popełnieniem przestępstwa przez podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu, zależy przede wszystkim od okoliczności rozpatrywanego przypadku. Co istotne i co wymaga podkreślenia, jeżeli istnieją przesłanki, by podejrzewać nieprawidłowości lub naruszenie prawa, przezorny przedsiębiorca powinien, zależnie od okoliczności konkretnego przypadku, zasięgnąć informacji na temat podmiotu, u którego zamierza nabyć towary lub usługi, w celu upewnienia się co do jego wiarygodności (por. wyrok TSUE z dnia 21 czerwca 2012 r., w sprawach C-80/11 oraz C-142/11). Niezgodne z zasadami funkcjonowania prawa do odliczenia przewidzianymi w dyrektywie 2006/112/WE jest sankcjonowanie odmową możliwości skorzystania z tego prawa podatnika, który nie wiedział i nie mógł wiedzieć, że w ramach danej transakcji dostawca dopuścił się przestępstwa lub że inna transakcja w łańcuchu dostaw, dokonana przed transakcją przeprowadzoną przez owego podatnika lub po niej, została dokonana z naruszeniem przepisów o podatku VAT (np. wyrok z dnia 6 grudnia 2012 r. C-285/11 i przywołane tam orzeczenia). Także w orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że w przypadku pozbawienia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego kluczowe jest ustalenie w każdym przypadku, że wiedział, bądź na podstawie obiektywnych okoliczności istniejących w sprawie powinien wiedzieć, iż transakcje, w których uczestniczy, mają oszukańczy charakter, stanowią nadużycie prawa do odliczenia VAT (wyrok WSA w Warszawie z 11 marca 2010 r., III SA/Wa 1896/09, https://cbois.nsa.gov.pl).

Takie rozumienie wskazanych przepisów prawa materialnego zaprezentował organ podatkowy rozpatrujący przedmiotową sprawę i właściwie je zastosował. Podstawą do ich zastosowania były ustalenia wskazujące, że Spółka znajdowała się w łańcuchu podmiotów wystawiających fikcyjne faktury, w którym uczestniczyły spółki z o.o. S., H., E., K. i K., będące pierwszymi ogniwami łańcucha i pełniące rolę "znikającego podatnika", spółki K. i K. – kolejne ogniwa łańcucha i skarżąca, będąca ostatnim jego ogniwem, na rzecz której faktury umożliwiające odliczenie wskazanego w nich podatku VAT wystawiła spółka K..

Ustalenia w tym zakresie należy ocenić jako prawidłowe i znajdujące oparcie w dowodach zgromadzonych i szczegółowo opisanych w decyzjach wydanych w obu instancjach. Strona skarżąca nie kwestionuje zresztą okoliczności funkcjonowania łańcucha podmiotów wystawiających faktury dotyczące sprzedaży cukru. Pełnomocnik za oczywiste uznaje, że spółka K. była jednym z podmiotów uczestniczących w procederze wyłudzenia podatku VAT. Podważa jednak stanowisko organów w zakresie przyjęcia, że skarżąca Spółka nie dochowała należytej staranności w ramach transakcji z K. i nie nabyła od tej firmy cukru na podstawie przedmiotowych 10 faktur.

W ocenie Sądu, nie zasługują na uwzględnienie zarzuty związane z nienależytą oceną zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego w zakresie świadomości podatnika co do uczestniczenia w "karuzeli podatkowej" oraz zachowania należytej staranności kupieckiej przy weryfikacji kontrahentów.

W zaskarżonej decyzji przekonująco i logicznie wywiedziono, że Spółka powinna była przypuszczać, że transakcje z K. (przedostatnie ogniwo łańcucha podmiotów) mogły wiązać się z nadużyciem podatkowym. Na taką ocenę złożyło się kilka okoliczności traktowanych łącznie, a nie każda z osobna. Skarżąca nawiązała kontakt ze spółką K. przez Internet. Prezes zarządu komplementariusza skarżącej Spółki nie miał wcześniej do czynienia z tą firmą, znał jedynie P. G. z kontaktów handlowych z innym podmiotem handlującym cukrem. Nie oznacza to jednak, że zachował wymaganą staranność kupiecką i nie mógł tym samym przypuszczać, że uczestniczy w nielegalnym procederze wyłudzania podatku VAT. Jak zauważył organ już dane rejestrowe spółki K. powinny wzbudzić czujność podatnika. Wynika z nich, że kontrahent skarżącej to firma o niskim kapitale zakładowym, działająca na rynku od kilku miesięcy od nawiązana współpracy, której adresem siedziby jest adres biura wirtualnego. Skarżąca nie przedstawiła przy tym dokumentów potwierdzających weryfikowanie firmy K. ponad to co można ustalić sprawdzając nieodpłatne rejestry handlowe. Ponadto P. G., z którym skarżąca nawiązała współpracę to nie jest osoba, która widnieje w KRS jako reprezentująca K.. Słuszna jest ocena organu, że wątpliwości podatnika powinien wzbudzić również fakt oferowania towaru przez spółkę K. po cenach niższych od cen rynkowych. Trafnie organ zwrócił też uwagę na takie okoliczności jak telefoniczny i e-mailowy kontakt skarżącej z K., czy też brak nadzoru transportu towaru z K.. Skarżąca nie weryfikowała też, czy K. jest właścicielem powierzchni magazynowych, czy zatrudnia pracowników, czy dysponuje środkami transportowymi. Co prawda K. C. reprezentujący skarżącą twierdził, że był w magazynie K., nie sprawdzał jednak, do kogo należy i czy pracują w nim pracownicy kontrahenta oraz czy znajduje się tam towar K.. Skarżąca, która współpracę z K. rozpoczęła niecałe dwa miesiące od rozpoczęcia działalności i jak sam pełnomocnik wskazuje nabywała dopiero doświadczenie w handlu cukrem, tym bardziej powinna przedsięwziąć kroki, które zminimalizowałyby prawdopodobieństwo nieświadomego uczestniczenia w nielegalnym procederze.

W świetle powyższych ustaleń za bezpodstawne należało uznać zarzuty naruszenia przepisów postępowania. Okoliczności świadczące o niedochowaniu należytej staranności kupieckiej zostały szczegółowo omówione w decyzjach organów obu instancji i poddane łącznej ocenie. Nie mogły zostać uwzględnione zarzuty naruszenia wskazanych w skardze przepisów postępowania, utożsamiane przez autora skargi w błędnym przyjęciu, że strona nie nabywała cukru od K.. Niepodważone ustalenia w zakresie utworzenia pozornego łańcucha dostaw cukru ukierunkowanego na wyłudzenie podatku VAT dały podstawy do uznania, że skarżąca nie nabyła od K. towaru wyszczególnionego na kwestionowanych fakturach. Jednocześnie podkreślenia wymaga, że organy nie twierdziły, że towar ten nie istniał oraz, że skarżąca nie zbyła następnie cukru. Poza wszelkim wątpliwościami nie był to jednak cukier nabyty na podstawie ww. faktur od firmy K.. Organ nie miał przy tym obowiązku badania od kogo Spółka nabyła faktycznie przedmiotowy cukier.

W prawidłowo ustalonym stanie faktycznym organy zastosowały też właściwe przepisy prawa materialnego. Jeszcze raz należy podkreślić, że z treści art. 86 ust. 1, art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a i art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. jednoznacznie wynika, że prawo do odliczenia podatku od towarów i usług, gwarantujące realizację zasady neutralności podatku VAT, realizowane jest w oparciu o faktury dokumentujące rzeczywiste transakcje. Sam fakt posiadania faktury nie gwarantuje jej odbiorcy prawa do odliczenia. Musi być to bowiem faktura dokumentująca faktyczną transakcję między wymienionymi w niej stronami. W przeciwnym wypadku, gdy choć jeden z elementów udokumentowanego nią stosunku prawnego nie odpowiada stanowi rzeczywistemu, organy podatkowe mają prawo by taką fakturę kwestionować, a w konsekwencji pozbawić podatnika prawa do odliczenia z takiej faktury.

Wobec powyższego należy podzielić stanowisko organów w zakresie pozbawienia skarżącej prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur, na których jako wystawcy figuruje spółka K. Sąd podziela również ustalenia w zakresie niekwestionowanym w skardze odnoszącym się do zaniżenia podatku należnego, w związku z nienależnym zadeklarowaniem w sierpniu 2013 r. wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (cukru) i opodatkowaniem jej 0% stawką podatku VAT pomimo nie posiadania dowodów uprawniających do skorzystania z preferencyjnej stawki VAT, co obligowało skarżącą ją do ujęcia faktury z [...] sierpnia 2013 r. w rozliczeniu podatku VAT za październik 2013 r. ze stawka właściwą dla dostawy danego towaru na terytorium kraju, tj. 8%.

Uznając, że zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem Sąd orzekł o oddaleniu skargi na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm.).