Uzasadnienie
[...] "A" S.A. w S., zwana dalej spółką, we wniosku z dnia 25.08.2004 r., uzupełnionym kolejnym pismem z dnia 15.09.2004 r., powołując się na wyjaśnienia Ministra Finansów, stanowiące odpowiedź na interpelację poselską nr 7146 z 30 marca 2004 r. (opublikowaną w: Biuletynie Informacyjnym dla Służb Finansowo-Księgowych nr 23, z 10 sierpnia 2004 r.), zwróciła się o zwrot nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 1999-2004. Podatnik informował, iż prowadzona przez nią S.-M. Szkoła [...], zajmująca działkę o nr geodezyjnym [...] o pow. 3536 m2, zabudowaną budynkiem o pow. użytkowej 825,95 m2 powinna być opodatkowana według stawki niższej tj. dla gruntów i budynków pozostałych, a nie stawką jak dla gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.
W związku z tym, że spółka opłacała podatek od nieruchomości za te nieruchomości według stawek dla gruntów i budynków związanych z działalnością gospodarczą, wnosi o stwierdzenie i zwrot nadpłaty za lata 1999-2004. Składając korekty deklaracji podatkowych za wymienione lata w piśmie z 02.11. 2004 r., spółka określiła wysokość nadpłaty w podatku od nieruchomości na kwotę [...] zł.
Prezydent Miasta S. decyzją o nr [...], wydaną w dniu [...] listopada 2004 r., stwierdził brak nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 1999-2004, określonego przez spółkę w wysokości [...] zł. Zdaniem organu podatkowego wyjaśnienia podsekretarza stanu nie mogły być uznane za obowiązującą wykładnię prawa podatkowego, bowiem brak w niej asygnaty Ministra Finansów i odpowiedniej formy ogłoszenia w Dzienniku Urzędowym Ministra Finansów, zaś przepis art. 83a ustawy o systemie oświaty, mający od 21.08.2004 r. brzmienie, iż prowadzenie działalności oświatowej nie jest działalnością gospodarczą uprzednio był kilkakrotnie modyfikowany. Świadczy to o tym, że w okresie objętym wnioskiem tj. w latach 1999-2004, prowadzenie szkoły podlegało zaliczeniu do "działalności gospodarczej". Prawidłowość naliczenia podatku od nieruchomości od gruntu i budynku zajmowanego przez szkoły, potwierdza także kontrola przeprowadzona przez Urząd Kontroli Skarbowej w B., dotycząca prawidłowości obliczania i wpłacania podatków stanowiących dochód gminy za lata 2000-2001.
W protokole z kontroli z dnia [...].11.2003 r. nr [...] organ kontroli skarbowej ocenił dotychczasowy sposób naliczania podatków jako prawidłowy, z wyjątkiem budowli. Jednakże wyjaśnienie sprawy z podatnikiem spowodowało, że podatek od nieruchomości został w całości uregulowany.
W odwołaniu od tej decyzji spółka zarzuciła nie dokonanie rzetelnej analizy stanu faktycznego i prawnego dotyczącego przedmiotu wniosku. Podatnik na jako oczywisty wskazuje fakt, iż każda niepubliczna jednostka prowadząca działalność oświatową pobiera czesne i wpisowe. Jednakże pobieranie tych opłat nie może przesądzać, iż ta działalność staje się działalnością gospodarczą. Podatnik nie zgadza się z twierdzeniem organu podatkowego, iż dopiero od 21 sierpnia 2004 r. działalności oświatowej nie traktuje się jako działalności gospodarczej. Cytując treść art. 83 a) zarówno w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 23 sierpnia 2001r. o zmianie ustawy o systemie oświaty, ustawy - Przepisy wprowadzające reformę ustroju szkolnego, ustawy - Karta Nauczyciela oraz niektórych innych ustaw jak i ustawą z dnia 27 czerwca 2003 r. spółka wykazywała, że przez cały - obejmujący wskazywany we wniosku o zwrot nadpłaty okres - działalność związana z prowadzeniem szkół, nie była uznawana za działalność gospodarczą.
Odmienne stanowisko organu podatkowego I instancji, spółka uznaje za krzywdzące dla jednostek prowadzących szkoły. Ponadto podatnik powołuje się na stanowisko Ministra Finansów wyrażone przez Podsekretarza Stanu – E. M. w dniu [...] maja 2004 r., a więc w stanie prawnym obowiązującym przed 21 sierpnia 2004 r., w którym w sposób jednoznaczny stwierdzono, że jeżeli podmioty prowadzące szkoły nie są zwolnione od podatku to płacą podatek w wysokości wynikającej ze stawki ustalonej dla gruntów i budynków pozostałych. Spółka uważa, że dokonana przez Ministra Finansów interpretacja art. 83a ustawy o systemie oświaty, winna być traktowana przez organy podatkowe jako urzędowa wykładnia obowiązujących przepisów podatkowych. Zastosowanie wskazanej interpretacji wymienionych przepisów spowodowało nadpłatę podatku w wysokości [...] zł. Przeprowadzona przez Urząd Kontroli Skarbowej kontrola nie ma znaczenia w sprawie, bowiem w tym kontekście ten organ kontroli skarbowej, sprawy nie badał.
Ustosunkowując się do przedstawionych zarzutów w piśmie z dnia 17 grudnia 2004 r., organ podatkowy w większości powtórzył argumenty zawarte w uzasadnieniu swojej decyzji. Dodatkowo wskazywał na podnoszone przez podatnika w piśmie z 14.09.2004 r. różnice powierzchni zajęte pod działalność na cele oświatowe w poszczególnych latach, uniemożliwiające ich zweryfikowanie dla celów kontrolnych, sugerując rozwiązanie problemu poprzez wyraźne oznaczenie budynku i gruntu zajętego na szkoły.
Samorządowe Kolegium Odwoławczego w S. decyzją z dnia [...] stycznia 2005 r. nr [...], utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta S. z dnia [...] listopada 2004 r. znak [...] stwierdzającą iż spółka nie posiada nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 1999-2004. W ocenie organu odwoławczego w rozpatrywanej sprawie o zastosowaniu stawki opodatkowania związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej przesądza fakt, że grunty i budynek znajdują się w posiadaniu przedsiębiorcy.
Na powyższą decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S., spółka w dniu 10 lutego 2005 r. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku. W piśmie tym skarżący wnosi o:
- 1) uchylenie zaskarżonej decyzji w całości jako naruszającej prawo,
- 2) zasądzenie kosztów procesu i zastępstwa prawnego w/g norm przepisanych na rzecz skarżącego.
W uzasadnieniu skargi spółka wskazuje, iż poseł Z. J. w interpelacji nr 7146, skierowanej do Ministra Finansów w sprawie równego traktowania organów prowadzących szkoły w świetle ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, zwrócił uwagę na problem opodatkowania nieruchomości stanowiących własność przedsiębiorcy prowadzącego szkołę niepubliczną. Minister Finansów w odpowiedzi na interpelację wyjaśnił, iż "zgodnie z art. 83 a ustawy o systemie oświaty do prowadzenia szkoły lub placówki nie mają zastosowania przepisy o działalności gospodarczej. W związku z tym przedmioty opodatkowania zajęte na prowadzenie działalności oświatowej, które nie podlegają zwolnieniu na podstawie art. 7 ust.2 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, korzystają z niższej niż przewidziana dla przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej stawki podatku od nieruchomości". SKO w S. zaskarżoną decyzją utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta S. stwierdzającą brak nadpłaty.
W uzasadnieniu wskazano, iż "o zastosowaniu stawki opodatkowania związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej przesądza fakt, o czym mowa wyżej, że grunt i budynek znajduje się w posiadaniu przedsiębiorcy". Skoro z zastosowaniem takich właśnie stawek w pierwotnie składanych deklaracjach za poszczególne lata wskazywał zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości i następnie dokonywał wpłat tego podatku corocznie na rachunek miasta, to w oparciu o powyższe argumenty należało odmówić stwierdzenia nadpłaty". Zdaniem skarżącego prezentowane stanowisko Samorządowego Kolegium Odwoławczego narusza prawo. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, iż skoro podatnik zapłacił zawyżony podatek na rzecz Miasta, to nie może żądać jego zwrotu.
W ocenie skarżącego jest to oczywista nieprawda, bowiem ustawodawca w ordynacji podatkowej wprowadził instytucję nadpłaty w podatku przewidując, iż mogą zdarzyć się sytuacje takie, kiedy organ podatkowy stwierdza nadpłatę. Zdaniem spółki w sytuacji, gdy część budynków i gruntów, która jest zajęta na prowadzenie szkół jako działalność niegospodarcza, nie powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości w wysokości wynikającej dla gruntów i budynków związanych z prowadzaną działalnością gospodarczą, lecz według stawek określonych dla pozostałych budynków i gruntów.
Zatem zaskarżona decyzja SKO narusza przepis art. 83 a ustawy o systemie oświaty z dnia 7 września 1991 roku w związku z art. 4 ust l ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych.
W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. nie podzieliło zarzutów zawartych w tym piśmie skarżącego i wniosło o oddalenie skargi.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku, zważył co następuje
Skarga jest zasadna, z uwagi na naruszenie przepisów postępowania podatkowego, mogące mieć istotny wpływ na wynik przedmiotowej sprawy.
W ocenie Sądu w przedmiotowej sprawie bezspornym jest, że [...] "A." S.A. jest przedsiębiorcą. Wynika to z faktu, iż działa jako podmiot prawa handlowego (spółka akcyjna), ale też prowadzi działalność gospodarczą - handlową i usługową w celach zarobkowych i we własnym imieniu. Nie ma także wątpliwości, iż w ramach działalności usługowej spółka m.in. prowadzi S. Szkołę [...], pod którą to nazwą prowadzone są: Liceum dla Dorosłych "A.", Technikum Zawodowe dla Dorosłych "A." i Policealne Studium Zawodowe "A.". Szkoły te są szkołami niepublicznymi z uprawnieniami szkół publicznych. Szkoły finansowane są z czesnego i wpisowego, opłacanych przez uczniów tych szkół, korzystają także z dotacji. Spółka posiada kilka nieruchomości. Wymienione szkoły prowadzone są w S. w budynku o pow. użytkowej 825,95 m2, położonym na działce o nr geodezyjnym [...], przy ul. [...] o pow. 3536 m2 w ewidencji gruntów sklasyfikowanej jako "inne tereny zabudowane", które to nieruchomości stanowią własność spółki.
Z materiałów dowodowych znajdujących się w aktach sprawy należy również wnosić, że w budynku przy ul. [...] prowadzona była także inna działalność oświatowa jak, kursy, szkolenia, konferencje, studia podyplomowe. W budynku tym znajduje się także zakładowe archiwum.
W świetle dokonanych przez organy podatkowe, powyższych ustaleń, nie można jednoznacznie stwierdzić, czy w każdym ze zgłoszonych do weryfikacji lat (od roku 1999 do 2004) występuje, czy też nie występuje nadpłata w podatku od nieruchomości. Wynika to z faktu, iż organy podatkowe nie dokonały szczegółowej analizy stanów faktycznych poszczególnych lat, w kontekście zmieniających się przepisów prawa, zarówno ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, jak też ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty. W szczególności Sąd stwierdza, brak odniesienia się w tym zakresie do poszczególnych lat przez organy podatkowe, w uzasadnieniach zaskarżonych decyzji, co uchybia treści art. 210 § 4 i 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60).
Nie jest bowiem prawdą, jak to stwierdził w swoim rozstrzygnięciu organ odwoławczy, iż w "...sprawie o zastosowaniu stawki opodatkowania związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej przesądza fakt, o czym mowa wyżej, że grunt i budynek znajduje się w posiadaniu przedsiębiorcy (art. 5 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2002 r. oraz art. la ust. l pkt 3 i art. 5 ust. l ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a także Uchwały Rady Miasta S. określających stawki podatku od nieruchomości w latach 1999-2004)...". Przepisy art. 5 ust. 3 cytowanej ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2002 r., zawierały legalną definicję jedynie gruntu związanego z działalnością gospodarczą.
Natomiast pojęcie budynku lub jego części związanego z działalnością gospodarczą, zostało użyte przez ustawodawcę w art. 5 ust. 1 pkt 2 tejże ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2002 r. Oba zwroty: budynku i gruntu, jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, zostały inaczej określone w omawianej ustawie o podatkach i opłatach lokalnych, począwszy od 1 stycznia 2003 r.
Organy podatkowe nie poddały także szczegółowej analizie w poszczególnych latach 1999-2004, treści również zmieniającej się regulacji art. 83 a przywoływanej ustawy o systemie oświaty. Powyższe ma istotne znaczenie w przypadku prowadzenia sprawy w trybie art. 75 § 2 pkt l lit. "b" omawianej ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z § l tego przepisu oraz w związku z art. 72 § l tej ustawy. Zwłaszcza wówczas, gdy organy podatkowe postanowiły odmówić skarżącemu stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 1999-2004.
Sąd pragnie również podkreślić, iż wydawanie decyzji przez organy podatkowe w "sprawie nadpłaty" charakteryzuje się możliwością rozstrzygnięć dwubiegunowych, o zupełnie przeciwstawnych konsekwencjach prawnych dla zainteresowanych podmiotów. Organy podatkowe bowiem, albo stwierdzają nadpłatę w danym podatku, albo odmawiają stwierdzenia nadpłaty w podatku. I chociaż decyzja taka stanowi stwierdzenie stanu techniczno-rachunkowego, a nie prawnego, to jednak w swojej istocie zbliżone jest do rozstrzygnięć wymiarowych (zob. H. Dzwonkowski, Powstawanie i wymiar zobowiązań podatkowych, Warszawa 2003, s. 183). Powyższe zobowiązuje organy podatkowe w uzasadnieniach wydawanych decyzji, do szczegółowego odniesienia się do samej kwoty nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 1999-2004, wykazywanej przez skarżącego na: [...] zł. Niewłaściwym jest w takiej sytuacji wskazywanie w decyzji na "brak nadpłaty na kwotę", bez dokonania jej "konfrontacji" z kwotą zobowiązania podatkowego.
W rozpatrywanej sprawie jest to szczególnie istotne, gdyż skarżący złożył, za poszczególne omawiane wyżej lata, korekty deklaracji na podatek od nieruchomości, w których to dokumentach pomniejszył kwoty danego zobowiązania podatkowego, a przez to i podatku do uiszczenia.
Sąd zauważa także, iż w uzasadnieniach wydanych przez organy podatkowe zaskarżonych decyzji w ogóle nie przywołano treści przepisu art. 75 § l i § 2 pkt l lit. "b" w związku z art. 72 § l omawianej ustawy Ordynacja podatkowa, który niewątpliwie stanowi podstawę prawną ich rozstrzygnięć. Powyższe narusza przepis art. 210 § 4 i 5 tejże ustawy Ordynacja podatkowa.
Organy podatkowe powyższych obowiązków nie dopełniły, nie wyjaśniając szeregu wątpliwości, co uchybia treści art. 120, art. 187, art. 191 i art. 210 przywoływanej ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.
Mając powyższe na uwadze, Sąd na mocy art. 145 § l pkt 1 lit. c) oraz § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.), orzekł o uchyleniu zaskarżonej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. Orzeczenie o niewykonywaniu zaskarżonego aktu wydano na podstawie art. 152, zaś o kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 w związku z art. 205 § 2 cytowanej ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.