Uzasadnienie
Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] lipca 2014 r. nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego B. z dnia [...] kwietnia 2014 r. nr [...], orzekającą o odpowiedzialności podatkowej W. W. jako członka zarządu za zaległość podatkową "D." Sp. z o.o. z siedzibą w B. w podatku od towarów i usług za czerwiec 2012 r., odsetki za zwłokę od tej zaległości (liczone na dzień wydania decyzji przez organ I instancji) oraz koszty postępowania egzekucyjnego.
Zdaniem organu odwoławczego z treści art. 116 Ordynacji podatkowej wynika, że w toku postępowania w sprawie odpowiedzialności podatkowej członka zarządu, organy podatkowe obowiązane są wykazać fakt pełnienia obowiązków członka zarządu i bezskuteczność egzekucji z majątku Spółki. Natomiast wskazanie przesłanek zwalniających z odpowiedzialności podatkowej należy do członka zarządu.
Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że na zaległości Spółki w podatku od towarów i usług za czerwiec 2012 r. zostały wystawione tytuły wykonawcze:
nr [...] z dnia [...] kwietnia 2013 r. i nr [...] z dnia [...] maja 2013 r.
Dodał, że z odpisu Krajowego Rejestru Sądowego nr [...] wynika, że zarząd Spółki jest jednoosobowy. Skarżąca pełniła w 2012 r. funkcję członka zarządu. Spółkę może zaś reprezentować dwóch członków zarządu łącznie lub jeden członek zarządu łącznie z prokurentem.
W ocenie organu odwoławczego wystąpiły zatem następujące przesłanki do orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącej: pełnienie obowiązków członka zarządu w dacie upływu terminu płatności podatku od towarów i usług za czerwiec 2012 r. oraz bezskuteczność egzekucji z majątku Spółki.
Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że spór dotyczy wystąpienia przesłanek zwalniających Skarżącą z odpowiedzialności podatkowej, tj. wskazania majątku Spółki w postaci roszczenia wobec Gminy B. na kwotę 315.106 zł z tytułu nadpłaty czynszu dzierżawnego i brak zawinienia w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości z powodu braku zgody R. G.- prokurenta Spółki i jedynego członka Zarządu Sp. z o.o. "L.", posiadającej 88,88% udziałów w Spółce "D.".
Organ wskazał, że wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki nie został zgłoszony pomimo wystąpienia jej niewypłacalności. Profesjonalizm wymagany od członków zarządu spółki kapitałowej, a także wynikająca z niego podwyższona staranność pozwala na przyjęcie, że każdy członek zarządu obowiązany jest kontrolować sytuację w spółce przynajmniej z taką uwagą, która pozwala na zorientowanie się, że jest ona niewypłacalna i że należy wystąpić z wnioskiem o ogłoszenie upadłości.
Z odpowiedzialności podatkowej nie może zwalniać sposób reprezentacji Spółki. Podejmowanie decyzji dotyczących Spółki przez R. G. i niewyrażenie przez niego zgody na zgłoszenie wniosku o upadłość nie stanowi zatem przesłanki zwalniającej Skarżącą z odpowiedzialności za zaległość podatkową Spółki.
Odnośnie drugiej z przesłanek egzoneracyjnych, na które powołała się strona Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, że wskazanie mienia Spółki umożliwiającego zaspokojenie znacznej części zaległości podatkowych wymaga zgłoszenia takiego mienia, z którego egzekucja jest faktycznie możliwa. Nie jest wystarczające samo wskazanie wierzytelności spółki. Konieczne jest wykazanie, że można z tych wierzytelności prowadzić egzekucję, a więc że są one wymagalne. Takiego warunku nie spełnia roszczenie Spółki względem Gminy B. na kwotę 315.106 zł, gdyż jest przedmiotem postępowania przed Sądem Okręgowym w B. i nie wiadomo, czy zostanie uwzględnione przez Sąd.
Ponadto, jak ustalił Sąd Rejonowy w B. VIII Wydział Gospodarczy, Spółka posiada zobowiązanie z tytułu zaległości czynszowej wobec Gminy B. w kwocie 350.000 zł, a zatem Gmina może skutecznie podnieść zarzut potrącenia (uzasadnienie postanowienia z dnia [...] lutego 2014 r. [...] oddalającego wniosek o ogłoszenie upadłości z wniosku wierzyciela O. T.).
Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej Skarżącą złożyła skargę do Sądu i wniosła o jej uchylenie. Zaskarżonej decyzji zarzuciła: 1) naruszenie art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez niedopuszczenie dowodu z zeznań prokurenta spółki R. G., a nadto zgodnie z zapisem umowy spółki i KRS, reprezentującym Spółkę w stosunkach zewnętrznych wraz z członkiem zarządu;
- 2) błędne przyjęcie, iż Spółka w sposób trwały jest pozbawiona środków umożliwiających zaspakajanie zobowiązań.
W uzasadnieniu skargi Skarżąca podniosła, że zgłoszenie świadka miało na celu wyjaśnienie istotnych okoliczności związanych z niezgłoszeniem wniosku o ogłoszenie upadłości. Wyjaśniła, że zgodnie z umową spółki reprezentacja Spółki jest dwuosobowa: członek zarządu i prokurent. Bez zgody prokurenta nie mogła złożyć wniosku o upadłość. Przy takiej reprezentacji była praktycznie ubezwłasnowolniona, gdyż R. G. nigdy nie wyrażał zgody na złożenie wniosku o upadłość.
Skarżąca podtrzymała ponadto zarzut, że wobec trwającego procesu wobec Gminy B. o zapłatę kwoty 315.106 zł, zgłoszenie upadłości Spółki byłoby przedwczesne, albowiem w przypadku wygrania powyższego procesu byłyby zaspokojone wszystkie zobowiązania spółki.
W odpowiedzi na skargę organ, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie, wniósł o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Skarga okazała się niezasadna, bowiem zaskarżona decyzja wydana została na podstawie i w granicach obowiązującego prawa, w oparciu o prawidłowo ustalony stan faktyczny sprawy.
Podstawą orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącej za zaległości podatkowe spółki z.o.o. "D." z siedzibą w B., był art. 116 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie, z którym za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo
- b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;
- 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Jednocześnie zakres odpowiedzialności członków zarządu ww. spółek prawa handlowego ogranicza treść art. 116 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym wspomniana odpowiedzialność obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu.
Analizując powyższy przepis należy uznać, że w tym szczególnym postepowaniu organ zobowiązany jest wykazać, że dochodzona zaległość podatkowa powstała w czasie pełnienia przez osobę trzecią obowiązków członka zarządu oraz, że egzekucja wobec spółki okazała się bezskuteczna. Natomiast członek zarządu, który potencjalnie może odpowiadać jako osoba trzecia za zaległości podatnika jakim jest spółka z o.o., powinien samodzielnie podjąć działania zmierzające do wykazania przesłanek pozwalających na uwolnienie się od odpowiedzialności tzw. przesłanek egzoneracyjnych. Pogląd o takim rozkładzie ciężaru dowodzenia jest już ugruntowany w orzecznictwie (por. wyroki: Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie I SA/Lu 350/13 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego sygn. I FSK 189/06, pub. w centralnej bazie orzeczeń sądów administracyjnych).
Bezspornym w sprawie jest, że w 2012 r. Skarżąca pełniła funkcję członka zarządu spółki z o.o. "D." oraz sposób reprezentacji spółki tj. dwóch członków zarządu łącznie lub jeden członek zarządu łącznie z prokurentem. Nie jest również kwestionowane, że zaległości podatkowe, których dotyczy zaskarżona decyzja wynikają ze zobowiązań, których termin płatności upłynął w czasie pełnienia przez Skarżącą obowiązków członka zarządu w spółce.
W ocenie Sądu, w sprawie niniejszej została też w sposób skuteczny wykazana przesłanka bezskuteczności egzekucji z spółki z o.o. "D.".
Spór w sprawie dotyczy natomiast wystąpienie okoliczności pozwalających na uwolnienie się Skarżącej od odpowiedzialności za zaległości spółki z. o.o. "D.", poprzez uznanie, że nie złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło z winy Skarżącej oraz przyjęcie, iż spółka w sposób trwały jest pozbawiona środków umożliwiających zaspakajanie jej zobowiązań.
Skarżąca twierdzi, że postępowanie upadłościowe nie mogło być uruchomione, bowiem z uwagi na sposób reprezentacji spółki bez zgody prokurenta nie mogła złożyć wniosku o upadłość. Natomiast prokurent R. G. nigdy nie wyrażał zgody na złożenie wniosku o upadłość.
Odnosząc się do powyższego wskazać należy, że w myśl postanowień art. 21 ust.1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U z 2012 poz.1112) dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna albo inna jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, obowiązek, o którym mowa w ust. 1, spoczywa na każdym, kto ma prawo go reprezentować sam lub łącznie z innymi osobami (art. 21 ust.2 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze).
Z powyższego wynika, że wniosek o ogłoszenie upadłości osób prawnych, a taką jest niewątpliwie spółka z o.o., może zgłosić każdy, kto ma prawo ich reprezentacji. Uprawnienie to przysługuje więc członkom zarządu spółki kapitałowej powołanym do reprezentowania osoby prawnej. Każdy z reprezentantów spółki kapitałowej (osoby prawnej) jest, więc uprawniony do samodzielnego złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, chociażby przy reprezentacji spółki obowiązywało współdziałanie dwóch lub więcej członków organu. W orzecznictwie prezentowany jest pogląd, zgodnie z którym osoby mające prawo reprezentować osobę prawną albo inną jednostkę organizacyjną, składając wniosek o postawienie jej w stan upadłości, działają nie w imieniu własnym, lecz w imieniu tej osoby prawnej.
W tym więc zakresie art. 20 ust. 2 pkt 2 Prawo upadłościowe i naprawcze uważać należy za ustawowe wyłączenie zasady reprezentacji łącznej (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 7 listopada 2008 r., Sygn. akt II CSK 255/08, OSNC-ZD 2009, Nr 3, poz. 69). Skład orzekający w sprawie powyższy pogląd aprobuje i przyjmuje za swój. Tym samym wbrew stanowisku Skarżącej w okolicznościach niniejszej sprawy nie było przeszkód aby wystąpiła z wnioskiem o ogłoszenie upadłości bez zgody prokurenta spółki. Przy takim założeniu nie było potrzeby przesłuchiwania w sprawie prokurenta spółki z o.o "D.", bowiem okoliczność braku zgody na złożenie wniosku nie mogła wpłynąć na zmianę oceny wystąpienia okoliczności pozwalających na uwolnienie się Skarżącej od odpowiedzialności za zaległości spółki z. o.o. "D.".
W tym stanie rzeczy zarzut naruszenia art. 180 ustawy Ordynacja podatkowa nakazujący jako dowód dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem, uznano za niezasadny.
Odnośnie drugiej z okoliczności, na która powołuje się Skarżąca należy podkreślić, że aby uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości spółki kapitałowej należy organom zgłosić takie mienie, z którego egzekucja jest rzeczywiście możliwa. Tym samym nie wystarczy wykazanie istnienia jakiejkolwiek wierzytelności Spółki, lecz konieczne jest również wykazanie, że można z takiej wierzytelności prowadzić egzekucję, a więc że jest ona wymagalna. Takiego warunku nie spełnia roszczenie Spółki względem Gminy B., które jak wynika z akt sprawy jest przedmiotem sporu, toczy się bowiem postępowanie przed Sądem Okręgowym w B. Mając powyższe na uwadze Sąd uznał skargę za niezasadna i na mocy art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz.270 ze zm.) orzekł jak w sentencji.